Permitteringsersättning från Norge, jobbskatteavdrag och avdrag för norska trygdeavgifter

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att den permitteringsersättning som betalas ut från NAV i Norge ska beskattas i Sverige. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att den norska skatten avräknas från svensk skatt för personer med hemvist i Sverige.

Jobbskatteavdrag beräknas på sådana arbetsinkomster som i princip ger PGI. Skatteverket anser att permitteringsersättning från NAV är en sådan arbetsinkomst som ger PGI. Skatteverket anser därför att jobbskatteavdrag ska medges. Skatteverket anser dessutom att allmänt avdrag ska ges för de norska trygdeavgifter som betalats på permitteringsersättning utbetald från NAV.

2 Bakgrund och frågeställning

I Norge kan arbetstagare permitteras. Arbetsgivarens möjlighet att permittera framgår av huvudavtalet mellan norska LO och norska arbetsgivarorganisationen, NHO. NAV, som är en sammanslagning av norska trygdeetaten och Aetaten, har bl.a. till uppgift att betala ut ersättningar från norska socialförsäkringen. NAV betalar ut ersättning till den som är permitterad under högst ett år.

Permitteringen innebär bl.a. att arbetstagaren för en tid, helt eller delvis, är löst från arbetsplikt pga. inskränkning i driften. Detta bestäms av arbetsgivaren, eventuellt i samarbete med arbetstagarorganisationerna. Formellt kvarstår anställningsförhållandet under permitteringsperioden. Arbetstagaren har både rätt och skyldighet att gå tillbaka till arbetet när permitteringen upphör. Permittering ska därför inte förväxlas med uppsägning, nedsättning av arbetstid eller liknande.

Det finns flera delfrågor med anledning av ovanstående.

1. Kan Sverige beskatta ersättningen som utbetalas till personer som är obegränsat skattskyldiga med hemvist här i landet?
2. Kan jobbskatteavdrag ges på dessa ersättningar med tanke på dess karaktär?
3. Kan allmänt avdrag ges för utländska socialavgifter, dvs. för de norska trygdeavgifter som betalas av den som mottar ersättningen vid permittering i Norge?

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Inkomstskattelagen — inkomstslaget tjänst

Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter pga. tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital, jfr 10 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Som tjänst behandlas bl.a. rätt till livränta, periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster som inte är ersättning för avyttrade tillgångar. I 11 kap. 1 § IL finns huvudregeln för vad som ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls pga. tjänst ska tas upp som intäkt om inte annat framgår i 11 kap. eller 8 kap. IL.

3.2 Nordiska skatteavtalet

Mellan de nordiska länderna finns ett skattavtal. Avtalet slöts 1996. Avtalet har infogats i svensk lag, jfr lag (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna.

Den 4 april 2008 undertecknades ett protokoll om ändringar i skatteavtalet. Ändringarna tillämpas på inkomster från och med den 1 januari 2009.

När det gäller beskattningen av pension, livränta och utbetalning enligt de avtalsslutande staternas sociallagstiftning innebär ändringen i artikel 18.1 i skatteavtalet en övergång från undantagandemetoden (exempt) till avräkningsmetoden (credit) när det gäller att undanröja dubbelbeskattning. Detta framgår av artikel V i protokollet från den 4 april 2008. I vissa undantagssituationer ska undantagandemetoden fortsatt tillämpas.

3.3 Inkomstskattelagen - jobbskatteavdraget

Skattereduktion för arbetsinkomster, det s.k. jobbskatteavdraget regleras fr.o.m. 2010 års inkomsttaxering i 67 kap. 5-9 §§ IL. Definitionen av begreppet arbetsinkomster finns i 67 kap. 6 § IL.

Fysiska personer som varit obegränsat skattskyldiga under hela beskattningsåret, har rätt till skattereduktion för arbetsinkomster. Sådan rätt har också de som är begränsat skattskyldiga enligt 3 kap. 18 § första stycket 1 eller 2 IL, om deras överskott av förvärvsinkomster i Sverige och i andra länder, uteslutande eller så gott som uteslutande, utgörs av överskott av förvärvsverksamhet i Sverige.

Med arbetsinkomster avses sådan inkomst av anställning eller inkomst av annat förvärvsarbete som anges i 2 kap. 3 och 4 §§, 5 § 11, 15 och 16, 6 § första stycket 1, 2, 3 och 5 samt 7, 8 och 10 § lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension, LIP, med undantag för sådan inkomst som avses i 2 kap. 14?16 §§ samma lag. Som arbetsinkomst avses även inkomst från självständig näringsverksamhet som bedrivs utomlands, om den skattskyldige i inte oväsentlig omfattning har arbetat i verksamheten.

Regeringsrätten anser i en dom, från den 17 december 2009 i mål nr 2181-08, att ett ekonomiskt skadestånd gav en person rätt till pensionsgrundande inkomst, PGI. Skadeståndet betalades ut av ett bolag som övertagit verksamhet från ett annat bolag där personen varit anställd. Skadeståndet betalades ut med anledning av att turordningsreglerna inte följts och efter en dom i Arbetsdomstolen.

Regeringsrätten säger i sin bedömning att lagstiftaren, i fråga om tjänsteinkomster, strävat efter att skapa ett nära samband mellan underlag för uttag av inkomstskatt och socialavgifter å ena sidan och underlaget för beräkning av förmåner enligt LIP å andra sidan. Vidare sägs att lagändringar gjorts i syfte att få en mer likartad behandling så att skattepliktiga ersättningar också kan ligga till grund för beräkning av både socialavgifter och PGI. Det gäller bl.a. utbetalningar av förmåner från andra än arbetsgivare och ersättningar i form av avgångsvederlag. En förutsättning för att ersättningen ska vara pensionsgrundande är att den försäkrade fått den som arbetstagare. Regeringsrätten anser att det ekonomiska skadeståndet avsett att kompensera personen för förlusten av anställningsförmåner, varför det ligger nära till hands att anse att ersättningen utgått till mottagaren i egenskap av arbetstagare. Därmed är mottagaren berättigad till PGI enligt 2 kap. 3 § första stycket LIP. Regeringsrätten för ett resonemang om det ska krävas att det funnits ett formellt arbetsgivar-/arbetstagarförhållande. Regeringsrätten menar dock att andra stycket i samma lagrum ger stöd för att det är av underordnad betydelse om det är arbetsgivaren eller någon annan som betalat ut en ersättning som har sin grund i ett anställningsförhållande.

3.4 Inkomstskattelagen — allmänt avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter

Av 62 kap. 6 § IL framgår att allmänt avdrag ska göras för utländska obligatoriska socialförsäkringsavgifter. Detta gäller under förutsättning att den avgiftsgrundande intäkten ska tas upp som intäkt för beskattningsåret i Sverige och den skattskyldige pga. utfört arbete, enligt slutligt fastställd debitering eller liknande ska betala avgifterna. Uttaget av avgifterna ska vara i överensstämmelse med den konvention som avses i lagen (2004:114) om nordisk konvention om social trygghet eller till följd av rådets förordning (EEG) nr 1408/71 om tillämpning av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen ska omfattas av ett annat lands lagstiftning om social trygghet.

I RÅ 2006 ref. 55 uttalas att det för rätt till avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter krävs att avgiften ska ha betalats pga. av att den skattskyldige haft en inkomst som varit knuten till beskattningsåret genom ett under detta år utfört arbete.

4 Skatteverkets bedömning

Skatteverket anser att den norska permitteringsersättningen är skattepliktig i inkomstslaget tjänst, jfr 10 kap. 2 § IL och 11 kap. 1 § IL för den som är obegränsat skattskyldig i Sverige.

I det nordiska skatteavtalet regleras fördelningen av beskattningsrätten i artikel 18 eftersom det är fråga om utbetalning enligt ett lands sociallagstiftning. Regleringen i artikeln innebär bl.a. att från och med den 1 januari 2009 beskattas ersättningar från norsk socialförsäkring som betalas ut till person med hemvist i Sverige med avräkning för norsk skatt. Den permitteringsersättning som betalas ut från NAV i Norge ska därför beskattas i Sverige när den mottagits av en arbetstagare som är obegränsat skattskyldig med hemvist här i landet. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att den norska skatten avräknas från den svenska skatten.

Permitteringsersättningen har en del likheter med svensk A-kasseersättning men skiljer sig på så sätt att mottagaren av permitteringsersättning fortfarande har kvar sin anställning och har en skyldighet att återgå i arbetet om och när permitteringen upphör. Jobbskatteavdrag beräknas på sådana arbetsinkomster som i princip ger pensionsgrundande inkomst, PGI. Den norska permitteringsersättningen har en sådan koppling till anställningen att den berättigar till PGI, enligt Skatteverkets bedömning. Skatteverket anser därför, mot bakgrund av Regeringsrättens dom den 17 december 2009 i mål nr 2181-08, att jobbskatteavdrag ska medges.

I RÅ 2006 ref. 55 uttalas att för rätt till allmänt avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter krävs att avgiften ska ha betalats på grund av att den skattskyldige haft en inkomst som varit knuten till beskattningsåret genom ett under detta år utfört arbete. Skatteverket anser att det ska göras en generös bedömning när det gäller allmänt avdrag för de norska trygdeavgifter som betalats i Norge på norsk permitteringsersättning utbetald från NAV. Det som talar för en sådan bedömning är att permitteringsersättningen har en stark koppling till den tidigare lönen. Detta i synnerhet som anställningen fortfarande formellt löper under permitteringstiden. Allmänt avdrag ska därför medges den som betalat norska trygdeavgifter på permitteringsersättning.