Vinstmarginalbeskattning; försäljning av levande djur

 

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att ett levande djur inte är en begagnad vara när djuret köps från en privatperson som själv är uppfödare av djuret.

Det medför att en återförsäljare som köper ett levande djur från en privatperson under denna förutsättning, inte får använda mervärdesskattelagens (1994:200), ML, bestämmelser om vinstmarginalbeskattning i samband med vidareförsäljning av djuret.

2 Bakgrund och frågeställning

Genom EG-domen C-320/02, Förvaltnings AB Stenholmen, har EGdomstolen konstaterat dels att levande djur kan betraktas som begagnade varor, dels att ett djur som köps från en privatperson (i målet en annan än uppfödaren) kan betraktas som en begagnad vara, även om det säljs vidare efter träning för viss specifik användning.

Domen har väckt frågan om ett levande djur kan betraktas som en begagnad vara vid förvärv från en privatperson som även är uppfödare av djuret. Frågan gäller om bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning enligt 9 a kap. ML kan användas vid förvärvarens vidareförsäljning även under den förutsättningen.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 9 a kap. 1 § ML tillämpas bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning vid en skattskyldig återförsäljares omsättning av begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter som levererats till honom inom EG av bl.a. någon annan än en näringsidkare. Vid vinstmarginalbeskattning utgörs beskattningsunderlaget enligt 9 a kap. 9 § första stycket ML av återförsäljarens vinstmarginal minskad med den mervärdesskatt som hänför sig till marginalen.

Med begagnade varor avses enligt 9 a kap. 4 § ML sådana varor som har varit i bruk och som är lämpliga för vidare användning i befintligt skick eller efter reparation. Från denna definition görs vissa undantag som inte är av betydelse för denna fråga.

Med skattskyldig återförsäljare förstås enligt 9 a kap. 8 § första stycket ML en skattskyldig person som inom ramen för sin ekonomiska verksamhet förvärvar eller importerar begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter i syfte att sälja dem vidare.

Motsvarande definitioner i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, finns i artikel 311.1 punkterna 1 och 5.

Begagnade varor definieras i direktivet som materiell lös egendom som är lämplig för vidare användning i befintligt skick eller efter reparation. På motsvarande sätt som i ML finns vissa undantag uppräknade.

Beskattningsbar återförsäljare definieras i mervärdesskattedirektivet som en beskattningsbar person som inom ramen för sin ekonomiska verksamhet köper i syfte att sälja vidare, för sin rörelse använder eller importerar begagnade varor, konstverk, samlarföremål eller antikviteter. Det gäller oberoende av om denna beskattningsbara person handlar för egen räkning eller för en annan persons räkning inom ramen för ett avtal enligt vilket provision ska betalas vid köp eller försäljning.

I ett överklagat förhandsbesked, RÅ 2000 not. 196, gällde frågan om en otränad unghäst kunde anses vara en begagnad vara. Hästen förvärvades från uppfödaren (privatperson) och tränades därefter till ridhäst.

Skatterättsnämnden hade hänvisat till förarbetsuttalanden av vilka det framgår att ett syfte med bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning var att undvika dubbelbeskattning. Denna uppkommer om en slutkonsument, som inte har rätt till avdrag för ingående skatt förvärvar en vara som är belastad med mervärdesskatt och senare på nytt för ut varan på den kommersiella marknaden genom att sälja varan till en skattskyldig återförsäljare. Uppfödaren av en unghäst uppgavs vara att betrakta som en producent av en vara och inte som en slutkonsument. Vidare ansågs att någon mervärdesskatt hänförlig till ett förvärv inte hade utgått för uppfödaren. Någon dubbelbeskattning uppkom då inte. Hästen ansågs därför inte utgöra en begagnad vara. Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det hade överklagats.

EG-domstolen har i målet C-320/02, Förvaltnings AB Stenholmen, behandlat frågor som har betydelse för om vinstmarginalbeskattning får användas vid omsättning av levande djur. Målet avsåg en häst som köpts som otränad unghäst från privatperson (annan än uppfödaren) och som efter träning till ridhäst skulle säljas.

Regeringsrätten frågade EG-domstolen om ett djur kunde betraktas som en begagnad vara. Om så var fallet önskades svar på frågan om ett djur som köps från en privatperson (annan än uppfödaren) och som efter träning för viss specifik användning försäljs vidare skulle betraktas som en begagnad vara.

EG-domstolen ansåg att levande djur kan vara att betrakta som begagnade varor. Domstolen ansåg även att djur som köps från en privatperson (annan än uppfödaren) och som efter träning för viss specifik användning säljs vidare kan vara att betrakta som begagnade varor i den mening som avses i bestämmelsen.

Som stöd för denna slutsats anförde EG-domstolen bl.a. följande, punkt 25.

"Om beskattning sker på hela det pris som tas ut vid en leverans från en skattskyldig återförsäljare av ett sådant djur som en häst, som har köpts från en privatperson och som efter träning försäljs vidare, skulle i princip en dubbelbeskattning uppkomma. Oavsett hur stor den del av priset som kan hänföras till träningen av hästen är, kommer det nämligen alltid att återstå en del av priset som motsvarar inköpspriset och som i så gott som alla fall innefattar ett belopp som utgör ingående mervärdesskatt för privatpersonen, men som varken denne eller den skattskyldige återförsäljaren har någon avdragsrätt för."

RÅ 2004 ref. 45 utgör Regeringsrättens ställningstagande med anledning av EGdomen ovan. Regeringsrätten fann att bestämmelserna i 9 a kap. 4 § ML ledde till samma resultat som mervärdesskattedirektivet hade gjort vid EGdomstolens prövning. Även Regeringsrätten ansåg därför att en häst som köps från en privatperson (annan än uppfödaren) och som efter träning till ridhäst säljs vidare, var att betrakta som en begagnad vara.

4 Skatteverkets bedömning

Förutsättningarna i EG-domen C-320/02, Förvaltnings AB Stenholmen, skiljer sig från förutsättningarna i det fall som här ska bedömas på så sätt att privatpersonen från vilken återförsäljaren förvärvar djuret även är uppfödare av djuret. Förutsättningarna här överensstämmer i stället med RÅ 2000 not. 196.

Påpekandet i nu nämnda mål att mervärdesskatt inte hade utgått vid uppfödarens förvärv är en omständighet som alltid kan åberopas för en uppfödare. Skatteverket anser dock inte att förekomst av debiterad skatt i ett tidigare led utgör ett villkor för att få använda vinstmarginalbeskattning. Varken ML eller mervärdesskattedirektivet innehåller något sådant villkor.

Regeringsrätten ansåg i domen RÅ 2000 not. 196 att den häst som förvärvades från uppfödaren, inte var en begagnad vara. Skatteverket menar att det i den senare EGdomen C320/02, Förvaltnings AB Stenholmen, inte finns några ställningstaganden som Regeringsrättens slutsats strider mot. En uttalad förutsättning i frågeställningen till EGdomstolen var att djuret köptes från en privatperson som var "annan än uppfödaren". EGdomstolens förhandsavgörande är utformat enbart utifrån den förutsättningen.

Sammantaget anser Skatteverket att ett levande djur som köps från en privatperson som också är uppfödare av djuret i fråga, inte utgör en begagnad vara. Under denna förutsättning får en skattskyldig återförsäljare som köper djuret från privatpersonen inte använda bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning vid sin vidareförsäljning av djuret.