Frivillig skattskyldighet och skattetillägg

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet "Fråga om periodiseringsskattetillägg; mervärdesskatt" dnr 130 566178-04/111.

1 Sammanfattning

Avdrag för ingående mervärdesskatt har yrkats för kostnader avseende byggnation som inte omfattas av registrering för frivillig skattskyldighet för lokaluthyrning. Oriktig uppgift har lämnats. Efter att felet upptäckts av Skatteverket medges, efter ansökan, frivillig skattskyldighet. Härefter erhålls, beroende på omständigheterna, ett retroaktivt avdrag med hela beloppet med stöd av 9 kap. 8 § ML alternativt avdrag med stöd av jämkningsreglerna i 8 a kap. ML. Enligt Skatteverkets uppfattning föreligger inte i nämnda situation ett periodiseringsfel. Skattetillägg ska därför tas ut med 20 %. I normalfallet bör dock befrielse medges på sätt att skattetillägget sätts ned till en fjärdedel.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett AB är registrerat som skattskyldigt till mervärdesskatt för lokaluthyrning i en fastighet för viss lokalyta. Vid utredning av skattedeklarationen för januari år 1 framkommer att bolaget byggt till den aktuella byggnaden och att ingående mervärdesskatt på dessa kostnader dragits av trots att tillbyggnaden inte ingår i den yta som omfattas av registreringsbeslutet. Härigenom har bolaget lämnat oriktig uppgift. Skatteverket överväger att vägra avdraget och påföra skattetillägg med 20 %.

Bolaget inger härefter i mars år 1 en ansökan om frivillig skattskyldighet för de lokaler som ingår i tillbyggnaden. Bolaget medges skattskyldighet och retroaktivt avdrag för den aktuella ingående mervärdesskatten i redovisningsperioden mars.

Den fråga som har väckts är om felet i skattedeklarationen i januari år 1 är ett periodiseringsfel som ska generera ett s.k. periodiseringsskattetillägg och om bedömningen blir densamma om bolaget i stället för retroaktivt direktavdrag medges avdrag enligt jämkningsreglerna i 8 a kap. ML. Vidare har fråga väckts om det föreligger grund för hel eller delvis befrielse för det fall att felet inte är att hänföra till periodiseringsfel.

3 Gällande rätt

Av 9 kap. 4 § ML följer att den frivilliga skattskyldigheten inträder den dag då ansökan inkommer till Skatteverket eller den senare dag som sökanden angett, dock tidigast den dag då hyresgästen eller bostadsrättshavaren enligt avtal tillträder den del av fastigheten som ansökan avser.

Enligt 15 kap. 1 § 1 st . SBL gäller att om den skattskyldige på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för beskattningen, ska en särskild avgift (skattetillägg) tas ut.

Av 15 kap. 4 § 1 st . SBL framgår att om en oriktig uppgift lämnats är skattetillägget 20 % av den skatt som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, inte skulle ha påförts eller felaktigt skulle ha tillgodoräknats den skattskyldige.

Av 15 kap. 4 § 3 st . SBL framgår att till den del den oriktiga uppgiften består i att ett belopp hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel redovisningsperiod, ska skattetillägget beräknas efter 2 %, om det är fråga om sådan skatt för vilken redovisningsperioden utgör högst tre månader och den skattskyldige hänfört eller kan antas ha avsett att hänföra beloppet till en period som löper ut högst fyra månader efter den som beloppet borde ha hänförts till samt efter 5 % i övriga fall.

I 15 kap. 10 § SBL anges att den skattskyldige helt eller delvis ska befrias från särskild avgift om felaktigheten eller underlåtenheten framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Om den skattskyldige delvis befrias från avgiften ska den sättas ned till hälften eller en fjärdedel.

4 Skatteverkets bedömning

4.1 Periodiseringsfel

Enligt Skatteverkets mening måste lagstiftningen ges den tolkningen att, för att det ska vara fråga om ett periodiseringsfel avseende ingående mervärdesskatt, avdragsrätt föreligger i en annan period för den ingående mervärdesskatten när avdraget yrkas. I förevarande fall hade bolaget över huvud taget inte rätt till avdrag för den ingående mervärdesskatten när avdraget yrkades, eftersom bolaget vid denna tidpunkt inte var registrerat som frivilligt skattskyldigt för den aktuella ytan. Till följd härav kan det enligt Skatteverkets mening inte vara fråga om ett periodiseringsfel. Detta gäller oavsett om bolaget vid ett senare tillfälle medges antingen retroaktivt avdrag för hela beloppet eller avdrag genom jämkning enligt 8 a kap. ML.

4.2 Befrielse

Det ligger i sakens natur att frågan om befrielse ska medges helt eller delvis är avhängig av omständigheterna i det enskilda fallet. Av förarbetena till 15 kap. 10 § SBL framgår att om det finns skäl för delvis befrielse är den allmänna utgångspunkten att skattetillägget ska sättas ned till hälften. För att det ska bli aktuellt att sätta ned avgiften till en fjärdedel, så måste det i det enskilda fallet framstå som otillräckligt att endast halvera skattetillägget. I den beskrivna situationen är det enligt Skatteverkets mening oskäligt att ta ut fullt skattetillägg eftersom felet trots allt har karaktär av periodiseringsfel genom att rätt till avdrag föreligger i senare period/-er. Delvis befrielse bör därför medges på så sätt att skattetillägget sättas ned till en fjärdedel.

Skulle det i ett enskilt fall förhålla sig på det sättet att den skattskyldige gjort avdrag för ingående mervärdesskatt med ett högre belopp än vad som kan medges avdrag för med stöd av 9 kap. 8 § eller 8 a kap. ML, ska ställningstagandet enbart tillämpas på den delen av beloppet för vilket avdragsrätt föreligger. För resterande belopp kan det bli aktuellt att tillämpa det rättsliga ställningstagandet (dnr 131 389823-09/111) om halv befrielse från skattetillägg när avdrag för bl.a. ingående mervärdesskatt medges vid inkomsttaxeringen.