Skattetillägg vid kontrolluppgiftsavstämning

1 Sammanfattning

En beloppsmässig differens mellan lämnade arbetsgivardeklarationer och kontrolluppgifter är normalt tillräckligt för att en oriktig uppgift ska anses vara lämnad i arbetsgivardeklarationerna. Detta gäller även om den uppgiftsskyldige inte svarar på Skatteverkets frågor om differensen.

Skatteverket får dock inte ta ut ett skattetillägg vid differenser mellan lämnade arbetsgivardeklarationer och kontrolluppgifter eftersom den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial (kontrolluppgifter).

Skatteverket ska fatta beslut om skönsbeskattning om den uppgiftsskyldige inte har lämnat någon arbetsgivardeklaration för den period som ska omprövas. Skattetillägg får inte heller tas ut i denna situation eftersom skatten kan bestämmas enligt normalt tillgängligt kontrollmaterial (kontrolluppgifter). Detta gäller även när omprövningen hänförs till beskattningsårets sista period.

Om en oriktig uppgift har lämnats får Skatteverket genom efterbeskattning ompröva tidigare beslut om arbetsgivaravgifter och avdragen skatt trots att skattetillägg inte får tas ut. Skatteverket kan även besluta om skönsmässig efterbeskattning i de fall arbetsgivardeklaration inte har lämnats.

2 Frågeställning

Har Skatteverket bevisat att en oriktig uppgift har lämnats om det finns en beloppsmässig differens mellan lämnade arbetsgivardeklarationer och kontrolluppgifter?

Om oriktig uppgift har lämnats är nästa fråga om den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial på sådant sätt att skattetillägg inte får tas ut (49 kap. 10 § 1 SFL).

Vad gäller om någon arbetsgivardeklaration inte har lämnats för den period som ska omprövas?

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Skattetillägg vid oriktig uppgift

Skattetillägg ska tas ut av den som på annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning. En uppgift ska anses vara oriktig om det klart framgår att uppgiften är felaktig eller har utelämnats (49 kap. 4-5 §§ SFL).

Skattetillägg får inte tas ut om den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial som är tillgängligt för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret. (49 kap. 10 § 1 SFL).

Undantaget från skattetillägg är bara tillämpligt om det normalt tillgängliga kontrollmaterialet innehåller tillräcklig information för att det ska vara möjligt att rätta uppgiften utan utredning (prop. 2010/11:165 s. 942).

Kontrolluppgifter är normalt tillgängligt kontrollmaterial vid granskningen av arbetsgivardeklarationer (prop. 1991/92:43 s. 66).

3.2 Skattetillägg vid skönsbeskattning

Skattetillägg ska tas ut vid skönsbeskattning (49 kap. 6 § SFL).

Skattetillägg ska inte beräknas på den skatt som till följd av skönsbeskattningen bestäms för den uppgiftsskyldige enligt sådant kontrollmaterial som är normalt tillgängligt för Skatteverket och som har varit tillgängligt för verket inom ett år från utgången av beskattningsåret (49 kap. 15 § första stycket 1 SFL).

3.3 Omprövning av flera redovisningsperioder

Om Skatteverket ska ompröva ett beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt eller punktskatt som avser flera redovisningsperioder och det inte framgår vilka perioder skatten eller avgiften ska hänföras till, får en omprövning som beslutas under beskattningsåret hänföras till den senaste redovisningsperioden. Beslutas omprövningen efter beskattningsårets utgång, får ändringen hänföras till beskattningsårets sista period (66 kap. 35 § SFL).

4 Bedömning

4.1 Har en oriktig uppgift lämnats?

Skatteverket genomför årligen avstämningar mellan lämnade arbetsgivardeklarationer och kontrolluppgifter. Visar avstämningen en differens kan Skatteverkets utredning resultera i att en eller flera skattedeklarationer ska omprövas vad gäller arbetsgivaravgifter och avdragen skatt. Om den uppgiftsskyldige i sådana ärenden inte besvarar Skatteverkets frågor om den beloppsmässiga differensen uppkommer frågan om denna differens är tillräcklig för det ska anses klart framgå att en oriktig uppgift har lämnats i arbetsgivardeklarationerna?

Det som talar för att en oriktig uppgift har lämnats är att uppgifterna i arbetsgivardeklarationerna och i kontrolluppgifterna är lämnade av samma person. Arbetsgivardeklarationer lämnas löpande under året. Kontrolluppgifter lämnas däremot efter beskattningsårets utgång och bygger på en sammanställning av bokförda uppgifter om löner och skatteavdrag. Det får förutsättas att den uppgiftsskyldige inför upprättandet av kontrolluppgifterna har granskat och korrigerat de uppgifter som finns i bokföringen och använt dessa som underlag för kontrolluppgifterna. Omständigheterna talar därför för att kontrolluppgifterna i denna situation ska tillmätas ett högt bevisvärde för vad som är rätt utbetalade löner och avdragen skatt.

Som en del av bedömningen ska även beaktas att den uppgiftsskyldige har fått en möjlighet att kommentera differensen mellan de av honom själv lämnade uppgifterna.

Skatteverkets bedömning är att kontrolluppgifterna har ett sådant bevisvärde att det får anses klart framgå att oriktig uppgift har lämnats i arbetsgivardeklarationerna om den uppgiftsskyldige i kontrolluppgifterna har redovisat underlag för löner eller avdragen skatt som beloppsmässigt överstiger uppgifterna i arbetsgivardeklarationerna. I det enskilda fallet kan det dock finnas omständigheter som talar för en annan bedömning.

4.2 Kan den oriktiga uppgiften rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial?

Skattetillägg får inte tas ut om Skatteverket kan rätta den oriktiga uppgiften med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial. Om den oriktiga uppgiften inte kan rättas med normalt tillgänglig kontrollmaterial men ändå framgår av materialet ska ett lägre skattetillägg tas ut (49 kap. 10 § 1 och 12 § SFL). Båda dessa bestämmelser utgår ifrån ett risktänkande som innebär att skattetillägg inte ska tas ut eller ska tas ut med en lägre procent beroende på hur användbart kontrollmaterialet är.

För att undantagsregeln i 49 kap. 10 § SFL ska vara tillämplig förutsätts att den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av kontrollmaterialet. Det innebär att kontrollmaterialet måste innehålla tillräckligt med information för att det ska vara möjligt att rätta den oriktiga uppgiften utan utredning (prop. 2010/11:165 s. 242).

Om en avstämning mellan arbetsgivardeklarationer och kontrolluppgifter visar att det finns en beloppsmässig differens är Skatteverkets uppfattning att den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterial (kontrolluppgifter). Denna bedömning gäller även om kontrolluppgifterna inte visar vilken eller vilka perioder som är felredovisade, eftersom Skatteverket kan hänföra ändringen till beskattningsårets sista period med stöd av 66 kap 35 § SFL.

Skatteverket gör samma bedömning när den uppgiftsskyldige besvarar Skatteverkets frågor. Även i denna situation hade Skatteverket kunnat rätta den oriktiga uppgiften oberoende av de frågor som skickats till den uppgiftsskyldige.

4.3 Skattetillägg vid skönsbeskattning

Om den uppgiftsskyldige inte svarar på Skatteverkets frågor kan Skatteverket genom omprövning hänföra ändringen till beskattningsårets sista period (66 kap. 35 § SFL). Om det visar sig att den uppgiftsskyldige inte har lämnat någon arbetsgivardeklaration för denna period ska Skatteverket fatta ett beslut om skönsbeskattning (57 kap. 1 § SFL).

När skattetillägg tas ut vid skönsbeskattning ska beräkningsregeln i 49 kap. 15 § första stycket 1 b SFL tillämpas. Av denna regel framgår att skattetillägg inte ska beräknas på den skatt som till följd av skönsbeskattningen bestäms enligt kontrollmaterial som är normalt tillgängligt för Skatteverket och som har varit tillgängligt för verket inom ett år från utgången av beskattningsåret.

Av prop. 2010/11:165 s. 949 framgår att denna bestämmelse, i likhet med undantaget från skattetillägg vid oriktig uppgift, är tillämplig om kontrollmaterialet innehåller tillräckligt med information för att Skatteverket med ledning av denna ska kunna fatta ett riktigt beslut utan utredning. Mot denna bakgrund är Skatteverkets bedömning att skattetillägg inte ska tas ut vid ett skönsmässigt omprövningsbeslut som grundas på en avstämning mellan arbetsgivardeklarationer/avsaknad av arbetsgivaredeklarationer och lämnade kontrolluppgifter. Kontrolluppgifterna får normalt anses innehålla tillräckligt med information för att verket ska kunna bestämma den skatt som ska ligga till grund för skönsbeskattningen.

4.4 Efterbeskattning

Om den uppgiftsskyldige har lämnat en oriktig uppgift får Skatteverket genom efterbeskattning ompröva tidigare beslut om arbetsgivaravgifter och avdragen skatt. Den omständigheten att skattetillägg, enligt vad som ovan sagts, inte får tas ut när den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av normalt tillgängligt kontrollmaterialet påverkar inte Skatteverkets möjligheter att fatta beslut om efterbeskattning.