Tjänsteställe för frilansande musiker

1 Sammanfattning

En frilansande musiker som tar tillfälliga uppdrag på olika spelplatser bör anses ha sitt tjänsteställe i replokalen, alternativt i bostaden, om huvuddelen av förberedelser och annat arbete i musikerverksamheten fortlöpande utförs där.

En uppdragsgivare som tillfälligt engagerar frilansande musiker för en eller ett fåtal spelningar ska varken göra skatteavdrag eller betala arbetsgivaravgifter på reseersättning och traktamente till musikerna. Sådana ersättningar bör anses som ersättning för kostnader i tjänsten.

En musiker som engageras för att spela längre period än en vecka på samma plats, t.ex. en konserthall eller studio, har sitt tjänsteställe på den platsen.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit hur musikarrangörer och andra uppdragsgivare skattemässigt ska behandla reseersättningar till frilansande musiker som engageras för enstaka spelningar.

Bakgrunden är att sådana musikers resor kan ha vitt skilda förutsättningar;

• ersättningen kan komma att tas upp under inkomst av tjänst eller inkomst av näringsverksamhet,
• musikern kan ha A-skattsedel eller F-skattsedel,
• resan kan ha företagits från föregående spelplats under en turné, från replokal eller studio där instrument och annan utrustning hämtats, eller direkt från bostaden,
• resan kan ha företagits på egen hand eller gemensamt med andra musiker,
• resan kan ha företagits i buss eller liknande transportfordon eller i personbil.

Frågan rör i grunden var frilansande musiker ska anses ha sitt skatterättsliga tjänsteställe. Med tanke på att många musiker fortlöpande behöver förbereda sina spelningar i replokal eller studio där inrepetering av repertoar och arbeten med arrangemang och ljudpålägg görs, ifrågasätts om tjänstestället för frilansmusiker alltid ska anses vara på respektive spelplats.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Tjänsteställe

Tjänstestället är den plats där den skatteskyldige utför huvuddelen av sitt arbete, se 12 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Utförs detta under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar, anses i regel den plats där den skattskyldige hämtar och lämnar arbetsmaterial eller förbereder och avslutar sina arbetsuppgifter som tjänsteställe.

Ett tjänsteställe fastställs normalt för varje anställning eller uppdrag som redovisas under inkomst av tjänst.

Med vanlig verksamhetsort avses enligt 12 kap. 7 § IL ett område inom 50 km räknat både från tjänstestället och från bostaden.

3.2 Arbetsgivaravgifter för olika ersättningar

Uppdragsgivare som betalar ut arbetsersättning eller kostnadsersättning ska inte betala arbetsgivaravgifter om mottagaren har F-skattsedel antingen när ersättningen bestäms eller när ersättningen betalas ut, se 2 kap. 5 § socialavgiftslagen (2000:980), SAL.

Om mottagaren har A-skattsedel ska, enligt 2 kap. 11 § SAL, arbetsgivaravgifter betalas utöver för själva arbetsersättningen (gaget) även för kostnadsersättningar. Det gäller dock inte sådana kostnadsersättningar som enligt 8 kap. 19 eller 20 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, ska undantas vid beräkning av skatteavdrag. bl.a. schablonbeloppen som avser ökade levnadskostnader och milersättning i samband med tjänsteresa. När det gäller reseersättning och traktamente vid tjänsteresor ska således varken skatteavdrag göras eller arbetsgivaravgifter betalas såvida det inte är uppenbart att mottagaren inte får dra av kostnaden vid taxeringen.

3.3 Rättspraxis

Regeringsrätten (RR) har bedömt en fråga om avdrag för ökade levnadskostnader för yrkesmusiker som haft kortvariga engagemang på olika platser utanför bostadsorten, se RÅ 1979 1:93. Musikern bedömdes inte ha gjort resor i tjänsten, då han haft tillfälliga anställningar vid engagemangen.

RR har i mål RÅ 1987 ref. 175 ansett att en orkestermusiker, tillika företagsledare i aktiebolag där samtliga orkestermedlemmar varit anställda, varit på tjänsteresa vid spelningarna på olika platser, med bostaden som utgångspunkt. En motsvarande bedömning gjordes i RÅ 1988 not. 415.

Jämförelse kan även göras med bedömningar som gjorts för andra kategorier av uppdragstagare som inte heller fortlöpande utför arbetet i någon särskild lokal. Ledamöter i fackförbunds avdelningsstyrelse har inte ansetts ha sitt arbetsrättsliga tjänsteställe vid avdelningens sammanträdeslokal, utan i bostaden, då styrelseuppdragen även inneburit andra arbetsuppgifter utöver deltagande i sammanträden. Resorna har därför skatterättsligt ansetts utgöra tjänsteresor, se RÅ 1988 ref. 11.

4 Skatteverkets bedömning

4.1 Tjänsteställe för frilansande musiker

Frilansande musiker bedriver i normalfallet sådan verksamhet som numera kan redovisas som näringsverksamhet, med tanke på att man fortlöpande tar tillfälliga uppdrag och utför arbetet självständigt och med egen utrustning. I de fall musikern valt att driva sin verksamhet som näringsverksamhet anses verksamheten bedriven från bostaden eller annan lokal som fortlöpande används för verksamheten, t.ex. studio eller replokal. Detta gäller oavsett om musikern har A- eller F-skattsedel. I sådant fall anses musikern vara på tjänsteresa när spelningar utförs på andra tillfälliga spelplatser, dvs. även om musikern har A-skattsedel utgör reseersättningen ur utbetalarens synvinkel varken underlag för skatteavdrag eller arbetsgivaravgifter.

Det förekommer att musiker som bedriver näringsverksamhet även tar spelningar som redovisas som tjänsteinkomst av uppdragsgivaren, eller av en musikerförmedling som agerar som mellanhand. Detta är exempel på att gränsen mellan inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet blivit mer flytande och uppdragsgivarens redovisning av reseersättningen kan då bli avhängig olika omständigheter som inte alltid är hänförliga till hur musikern i praktiken bedriver sin verksamhet.

Frilansande musiker utför normalt förberedelser för sina spelningar i särskild replokal eller i bostaden. Det kan handla om inrepetering av nya musikstycken, val av repertoar inför olika spelningar, liksom arbeten med arrangemang och sångpålägg som sedan används vid olika framföranden. Vidare är det vanligt att musiker inom ramen för sin verksamhet även arbetar i studio vid inspelning av demomaterial, CD-skivor och liknande. Vid sidan av detta finns även administrativt arbete i samband med bokningar, reseplanering, fakturering och bokföring osv. Vid bedömningen av var tjänsteställe är kan även beaktas att det för musiker ofta handlar om omfattande egen eller gemensamt ägd utrustning i form av instrument, datorer, ljudanläggningar/PA osv. som förvaras i anslutning till replokalen och som ofta kräver särskilt transportfordon ut till de olika spelplatserna. Även sådana omständigheter knyter musikern till replokalen och talar för att tjänsteresan påbörjas och avslutas vid denna lokal.

Utifrån nämnda omständigheter talar enligt Skatteverkets uppfattning övervägande skäl för att frilansande musiker bör anses ha sitt tjänsteställe i den lokal som stadigvarande används för uppdragen i verksamheten, t.ex. replokal eller studio, alternativt i bostaden. De resor, inklusive transport av utrustning, som företas från denna plats ut till olika spelplatser och tillbaka är då tjänsteresor. Resor mellan bostaden och sådant tjänsteställe i form av replokal/studio som är föranledda av spelningar eller andra uppdrag utgör då resa till och från arbetet.

När det gäller den äldre rättspraxis som utgjort stöd för att frilansande musikers tjänsteställe regelmässigt ansetts vara på själva spelplatsen bör noteras att då gällande skattelagstiftning saknade en motsvarande definition av begreppet tjänsteställe, vilket infördes först vid skattereformen 1991. Vid tolkning av begreppet tjänsteställe har således platsen för sådant förberedelsearbete som är en förutsättning för uppdragens utförande fått ökad betydelse. Vissa jämförelser kan även i övrigt göras med ledamöter i styrelser och kommittéer, som även de regelmässigt utför en stor del av arbetet i form av förberedelser och inläsning osv. i bostaden vid sidan av de gemensamma mötena i särskilt anvisad lokal, jfr RÅ 1988 ref. 11.

Musiker som engageras för att spela längre perioder på samma plats, t.ex. en konserthall, studio, restaurang eller kyrka, har normalt sitt tjänsteställe på den platsen. Enligt Skatteverkets uppfattning är det lämpligt att tillämpa detta när engagemanget på samma plats pågår mer än en vecka (mer än sju dagar). Vid sådana längre uppdrag får regelmässigt antas att arbetet huvudsakligen utförs på spelplatsen i fråga.

4.2 Kostnadsersättningar till frilansande musiker med A-skattsedel

Skatteverkets bedömning att frilansande musiker regelmässigt kan antas ha sitt tjänsteställe på annan plats än själva spelplatsen innebär att utbetalaren normalt ska bortse från reseersättning till och från bostaden/replokalen och ev. traktamentsersättning vid beräkning av skatteavdrag och arbetsgivaravgifter. Vid tillämpning av 8 kap. 19 - 20 §§ SBL kan det inte sägas vara uppenbart för utbetalare att sådana frilansande musiker saknar avdragsrätt som för resa i tjänsten. I kontrolluppgiften ska sådana ersättningar redovisas som kostnadsersättningar enligt vanliga regler, dvs. med kryssmarkeringar eller i vissa fall med belopp.

Detta innebär att en uppdragsgivare på ett enkelt sätt kan avgöra hur reseersättning till en tillfälligt anlitad musiker ska hanteras skattemässigt och slipper göra en utredning av förhållandena för varje enskild resa, jfr strecksatserna under avsnitt 2 ovan.

För att godtas som kostnadsersättning får reseersättningen inte överstiga avdragsgillt belopp, dvs. schablonbeloppet för egen bil, f.n. 18:50 kr per mil, eller faktiska kostnader för turnébuss och liknande. Eventuellt överskjutande belopp behandlas som lön. Om resan även medför övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten tillämpas vanliga regler för avdrag för ökade levnadskostnader, utbetalning av traktamente osv.

För musiker som engageras för att spela längre perioder än en vecka på samma plats, t.ex. en konserthall, gäller fortfarande att eventuell reseersättning för resor mellan bostaden och tjänstestället anses som lön.