Justering på grund av tillkommande egenavgifter

1 Sammanfattning

Avdrag för debiterade egenavgifter medges det beskattningsår de blir debiterade. Det kan innebära att avdraget blir hänförligt till ett senare år än det år då motsvarande avdrag som gjorts för att täcka egenavgifterna återförts till beskattning.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit vid vilket taxeringsår som avdrag för tillkommande egenavgifter ska medges. Ett exempel kan illustrera. Vid en skatterevision under år 3, avseende beskattningsår 1, konstateras att en enskild näringsidkare underlåtit att redovisa intäkter på 200 000 kr under beskattningsår 1. I deklarationen för taxeringsår 2 höjs intäkten av näringsverksamheten med 200 000 kr och dessutom tillgodoförs avdrag med 50 000 kr för att täcka egenavgifterna för beskattningsåret.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 16 kap. 29 § IL ska debiterade egenavgifter dras av till den del de avser näringsverksamheten. Om avgifterna sätts ned ska motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras. Avdrag ska dessutom göras för ett belopp som sätts av för att täcka egenavgifterna för beskattningsåret. Avdraget ska återföras det följande beskattningsåret.

Enligt RÅ 1990 ref. 37 ska avdrag för de på beskattningsåret belöpande egenavgifterna endast medges om förutsättningar föreligger att genom ändring av taxeringen för det nästföljande beskattningsåret återföra det medgivna avdraget. Om t.ex. tiden för omprövningsbeslut för det nästföljande beskattningsåret gått till ända ska avdrag inte medges.

Av RÅ 1987 ref. 65 I-II framgår att avdraget för egenavgifter ska räknas om när det är fråga om mer än en mindre ändring av nettointäkten. RSV har med anledning av 1987 års domar i en skrivelse 1987-05-18 (dnr 607/87-309) lämnat vissa rekommendationer angående avdrag för egenavgifter vid ändring av inkomsten. Av skrivelsen framgår bl.a. att en ändring på ett högre belopp än 100 000 kr alltid bör räknas som mer än en mindre ändring.

4 Skatteverkets bedömning

Att avdrag normalt ska göras för ett belopp som sätts av för att täcka egenavgifterna för beskattningsåret framgår av såväl lagtext som av RÅ 1990 ref. 37. Att medgivet avdrag ska återföras nästföljande beskattningsår framgår också direkt av lagtexten. Tanken bakom dessa regler är att man bara ska betala egenavgifter på ett underlag där hänsyn tagits till dessa egenavgifter. Nästföljande år återförs det medgivna avdraget och denna återföring möts då normalt sett av de år 2 debiterade egenavgifterna.

Problem uppstår när som i frågan ovan debiteringen sker först beskattningsår 3 (eller senare) och avser beskattningen år 1 eftersom återföring av medgivet avdrag år 1 alltid ska ske nästkommande år (år 2). Då kommer någon ”avstämning” inte att ske år 2 utan beskattningsår 2 kommer att redovisa ett för högt resultat pga. återföringen medan beskattningen år 3 kommer att visa ett för lågt resultat pga. att avdraget för debiterade egenavgifter medges först det år debiteringen sker. Enligt Skatteverkets uppfattning kan inte avdrag för de debiterade egenavgifterna medges år 2 eftersom de då inte debiterats. De har debiterats först år 3 och avdrag ska därför medges först vid taxeringen år 4.