Årsredovisning i mindre aktiebolag och förvärvade immateriella anläggningstillgångar

1 Sammanfattning

Skatteverkets bedömning är att vid tillämpning av BFNAR 2008:1, Årsredovisning i mindre aktiebolag, ska förvärvade immateriella anläggningstillgångar redovisas som tillgång, om det är förenligt med 4 kap. 2 § årsredovisningslagen (ÅRL).

Vid beskattningen ska förvärvade immateriella rättigheter behandlas som inventarier och dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Bestämmelserna om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år, gäller inte för sådana rättigheter. Detta kan leda till en skillnad mellan inventariernas redovisade respektive skattemässiga värde i de fall då förvärvade immateriella rättigheter inte får redovisas som tillgång enligt ÅRL. Det kan i sin tur medföra att rätten till räkenskapsenlig avskrivning förloras. Skatteverket har närmare behandlat frågor kring detta i sitt ställningstagande Avdrag för datorprogram, 2007-03-20, dnr 131 192491-07/111.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om det i BFNAR 2008:1, Årsredovisning i mindre aktiebolag, föreligger valfrihet mellan att aktivera eller direkt kostnadsföra förvärvade immateriella anläggningstillgångar. Frågan har sin grund i att enligt 4 kap. 2 § ÅRL får (valfrihet) vissa immateriella anläggningstillgångar tas upp som tillgång under vissa villkor. Dessutom anges det i kommentarerna till punkt 10.3 i BFNAR 2008:1 att en förvärvad immateriell anläggningstillgång "får" redovisas som en tillgång.

Fråga har också uppkommit om vad som gäller vid beskattningen i detta sammanhang.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Redovisningen

Enligt 4 kap. 2 § första stycket ÅRL får utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten som är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år tas upp som immateriell anläggningstillgång. Detsamma gäller utgifter för koncessioner, patent, licenser och liknande rättigheter. Enligt författningskommentaren (prop. 1995/96:10 del 2 s. 197) ger bestämmelsen möjlighet att ta upp vissa immateriella utgifter som tillgång. För samtliga de utgifter som nämns i bestämmelsen gäller att de får tas upp som tillgång enbart om de är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år. Om utgiften inte kan förutses föranleda intäkter eller kostnadsminskningar under kommande år, får den inte tas upp som tillgång.

I BFNAR 2008:1 punkt 9.1 regleras vilka tillgångar ett företag ska redovisa. Grundregeln är att företaget ska redovisa de tillgångar som det äger. Av kommentaren till punkt 9.1 i Bokföringsnämndens vägledning till BFNAR 2008:1 framgår att det finns vissa undantag. Som exempel nämns bl.a. punkt 10.3 om egenupparbetade immateriella tillgångar.

Enligt punkt 10.3 får en egenupparbetad immateriell anläggningstillgång inte redovisas som tillgång trots att 4 kap. 2 § ÅRL ger viss möjlighet till det. I kommentaren till punkt 10.3 anges: "En förvärvad immateriell anläggningstillgång får däremot redovisas som en tillgång."

3.2 Beskattningen

Resultatet av näringsverksamhet ska enligt 14 kap. 2 § inkomstskattelagen (IL) beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Inkomster ska tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. I 18 kap. IL finns särskilda regler om avdrag för inventarier. Enligt 1 § andra stycket 1 ska som inventarier också behandlas koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter, goodwill och liknande rättigheter som förvärvats från någon annan.

Utgifter för att anskaffa inventarier ska som huvudregel dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. I 4 § finns bestämmelser om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år. Bestämmelserna i 4 § gäller dock inte för sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket.

I 14 § anges vilka förutsättningar som gäller för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Ett av kraven är att avdraget ska motsvara avskrivningen i bokslutet. Vidare framgår det av Rå 2001 ref. 8 att ett ytterligare krav för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning är att det skattemässiga värdet av inventarierna motsvarar värdet enligt balansräkningen.   

4 Skatteverkets bedömning

Huvudregeln i BFNAR 2008:1 är att företaget ska redovisa tillgångar som det äger. Enligt Skatteverkets bedömning avses även sådana immateriella utgifter som omfattas av 4 kap. 2 § första stycket ÅRL. Ett undantag är dock egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar som inte får tas upp som tillgång även om det skulle vara möjligt enligt 4 kap. 2 § ÅRL.  

Något sådant undantag finns inte för förvärvade immateriella anläggningstillgångar. Trots att det i kommentaren till punkt 10.3 anges att sådana tillgångar "får" redovisas som tillgång, är det Skatteverkets uppfattning att innebörden av bestämmelserna i BFNAR 2008:1 är att förvärvade immateriella anläggningstillgångar ska tas upp som tillgång i redovisningen om det är förenligt med 4 kap. 2 § ÅRL.

Ytterligare stöd för Skatteverkets uppfattning finns i det faktum att det i BFNAR 2008:1 finns en strävan att det bokföringsmässiga resultatet så långt som möjligt ska överensstämma med det beskattningsbara, och att det därför inte ska finnas några omotiverade skillnader mellan redovisningen och beskattningen.

Vid beskattningen ska förvärvade immateriella rättigheter behandlas som inventarier. Bestämmelserna om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde eller ekonomisk livslängd på högst tre år är inte tillämpliga. Detta innebär att förvärvade immateriella rättigheter ska tas upp som tillgång vid beskattningen och dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Detta kan leda till en skillnad mellan inventariernas redovisade respektive skattemässiga värde i de fall då förvärvade immateriella rättigheter inte får redovisas som tillgång enligt ÅRL. Det kan i sin tur medföra att rätten till räkenskapsenlig avskrivning förloras. Skatteverket har närmare behandlat detta problem i sitt ställningstagande Avdrag för datorprogram, 2007-03-20, dnr 131 192491-07/111.