Svenskt bolag med filial i utlandet. Beskattning av anställningsinkomst och skatteavdrag vid tillfälliga tjänsteresor till Sverige

1 Sammanfattning

Begränsat skattskyldiga personer som är anställda i svenskt bolag men arbetar vid bolagets filial i utlandet, ska beskattas enligt SINK för lön vid tillfälliga tjänsteresor till Sverige. Det svenska bolaget är skyldigt att göra skatteavdrag för den i Sverige skattepliktiga inkomsten.

2 Frågeställning

Ett svenskt bolag har filial i utlandet där också vissa av de anställda arbetar och är bosatta. Lönen betalas ut via filialen. Vad gäller när dessa anställda, som är begränsat skattskyldiga, åker på enstaka tjänsteresor till Sverige? Ska inkomsten beskattas i Sverige och vilken skyldighet har det svenska bolaget att innehålla skatt?

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Filial i utlandet

All näringsverksamhet som bedrivs av en juridisk person räknas som en och samma näringsverksamhet (14 kap 10 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL).

Inkomstskattelagens 6 kapitel behandlar juridiska personer. Kapitlet innehåller inga särbestämmelser avseende svenska bolags filialer i utlandet. Någon annan reglering avseende svenska bolags filialer i utlandet finns heller inte. En filial utgör enligt svensk intern rätt ingen egen juridisk person utan ingår som en del i det svenska bolaget.

Ett svenskt bolags filial i utlandet utgör ofta ett fast driftställe med anledning av att det där finns en stadigvarande plats för filialens affärsverksamhet. Verksamhetslandets interna beskattningsbestämmelser samt aktuellt skatteavtal reglerar beskattningen av inkomster hänförliga till ett fast driftställe.

3.2 Skatteavtal

Skatteavtal som Sverige ingått följer i huvudsak OECD:s modellavtal. Artikel 5 innehåller definition, exemplifiering samt andra bestämmelser avseende begreppet fast driftställe. I artikel 7, som reglerar inkomst av rörelse, sägs att om ett företag bedriver rörelse i den andra staten från ett där beläget fast driftställe får företagets inkomst beskattas i denna andra stat, till den del inkomsten är hänförlig till det fasta driftstället.

3.3 Beskattning enligt SINK

Fysiska personer som är begränsat skattskyldiga och får ersättning som är skattpliktig enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK, anses som skattskyldiga enligt SINK (2 och 3 §§ SINK). Lön, arvode m.m. från annan arbetsgivare eller uppdragsgivare än svenska staten, svensk kommun eller svenskt landsting utgör skattepliktig inkomst om den förvärvats på grund av verksamhet i Sverige (5§ första stycket 2 SINK ).

Från skatteplikt undantas utomlands bosatt person för sådan lön och jämförlig förmån om vistelsen i Sverige inte överstiger 183 dagar under en tolvmånadersperiod, ersättningen betalas av en arbetsgivare som inte har hemvist här eller på dennes vägnar samt ersättningen inte belastar fast driftställe som arbetsgivaren har i Sverige (6 § SINK ).

Med arbetsgivare avses, enligt 2 § samma lag, den som betalar ut ersättning för arbete.

3.4 Skatteavdrag

Genom ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning beslutar Skatteverket om skatt ska tas ut enligt SINK (13 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244 ), SFL).

Den som betalar ut ersättning till en begränsat skattskyldig fysisk person är skyldig att göra avdrag för särskild inkomstskatt när det finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning och utbetalaren känner till beslutet. Skatteavdrag ska inte göras om utbetalaren är hemmahörande i utlandet. (13 kap. 3 § SFL).

Av författningskommentaren till 13 kap. 3 § SFL (prop. 2010/11:165 s. 752) framgår följande:

”Det räcker dock inte att Skatteverket har beslutat om särskild inkomstskatteredovisning utan det krävs enligt punkten 2 även att utbetalaren känner till beslutet. Om utbetalaren inte gör det ska preliminärskatteavdrag göras.

I andra stycket anges att skatteavdrag inte ska göras om utbetalaren är hemmahörande i utlandet. I 2 § SINK föreskrivs att med hemmahörande i utlandet avses om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket eller har fast driftställe här.

Det bör noteras att utbetalarens skyldighet att göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt inte påverkar mottagarens skattskyldighet utan mottagaren har i egenskap av skattskyldig alltid ett ansvar för att skatten betalas. En annan sak är att mottagaren aldrig behöver betala in någon skatt om utbetalaren gör ett korrekt skatteavdrag.”

4 Bedömning

4.1 Filial i utlandet

Inkomstskattelagens bestämmelser avseende juridiska personer innehåller inga stadganden som särskilt reglerar svenska bolags filialer i utlandet. Ett svenskt bolag med filial i utlandet är en och samma juridiska person. Att intäkter och kostnader härförliga till den utländska filialen eventuellt särredovisas i bokföringen ändrar inte detta förhållande.

På samma sätt som företag kan ha självstyrande avdelningar kan en filial också ha en självständig roll och ha hand om viss del av administration m.m. Det svenska bolaget och filialen är ändå ett och samma rättssubjekt. Filialen kan inte ses som fristående från det svenska bolaget. Anställningen finns därmed hos det svenska bolaget även om lönen, av praktiska skäl, betalas ut via filialen.

4.2 Skatteavtal

En filial i utlandet bedöms ofta utgöra ett fast driftställe för det svenska bolaget. Landet där filialen finns kan ha en lagstiftning som kräver registrering, bokföring och beskattning. Att inkomst härförlig till fast driftställe i etableringslandet får beskattas där framgår av artikel 7 i OECD:s modellavtal. Dessa beskattningsförhållanden innebär inte att filialen av den anledningen inte ska betraktas som en del av det svenska bolaget.

4.3 Beskattning enligt SINK

Skattskyldiga enligt SINK är begränsat skattskyldiga personer som får inkomst som är skattepliktig enligt 5 § första stycket 2 SINK, d v s inkomst som erhållits genom verksamhet i Sverige. Undantaget i 6 § SINK är inte tillämpligt eftersom det är fråga om en svensk arbetsgivare.

Skatteavdrag ska inte göras om utbetalaren är hemmahörande i utlandet (13 kap. 3 § SFL). I författningskommentaren till bestämmelsen hänvisas till 2 § SINK i frågan om vad som avses med ”hemmahörande i utlandet”. Vad gäller juridisk person krävs att denne inte är registrerad här i riket eller har fast driftställe här.

Skatteverket anser att då det svenska bolagets utländska filial inte är något eget rättssubjekt kan filialen inte anses vara ”hemmahörande i utlandet” enligt bestämmelsens innebörd. Den utländska filialen är inte skyldigt att göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt på ersättning som är skattepliktig enligt SINK, även om den faktiska utbetalningen administreras av den utländska filialen.

4.4 Skatteavdrag

Enligt Skatteverket innebär ovanstående att det är det svenska bolaget som ska göra skatteavdrag för den anställdes i Sverige skattepliktiga inkomst. Skatteavdrag enligt bestämmelserna i SINK ska göras om Skatteverket i ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning har angett att skatteavdrag ska göras och utbetalaren, d v s det svenska bolaget, känner till beslutet. I annat fall ska bolaget göra avdrag för preliminär skatt.

Varken i SINK eller i SFL finns bestämmelser som möjliggör för en svensk arbetsgivare att underlåta att göra skatteavdrag eller undanta inkomst från beskattning när vistelsedagarna för en begränsat skattskyldig anställd understiger ett visst antal dagar i Sverige. Den del av ersättningen som avser arbete i Sverige utgör därmed skattepliktig inkomst enligt SINK även om det endast är fråga om enstaka arbetstillfällen.

Inkomsten som hänför sig till arbete i Sverige och den avdragna skatten ska redovisas i det svenska bolagets arbetsgivardeklaration enligt vanliga regler. Det svenska bolaget ska lämna kontrolluppgift på utgiven ersättning och gjorda skatteavdrag.