Preskription av skattefordringar vid konkurs

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att en konkursansökan rörande fordringar som omfattas av lagen (1982:188) om preskription av skattefordringar m.m. (SPL) kan prövas av domstol även om den fordran som ligger till grund för ansökningen har preskriberats efter att ansökningen gjordes. Det saknar betydelse att preskription kan ha inträtt innan ansökningen delgavs gäldenären. Om gäldenären försätts i konkurs på grund av Skatteverkets ansökan har staten rätt till utdelning i konkursen även om konkursfordringen har preskriberats före konkursbeslutet eller om preskription inträder under konkursens gång.

Om gäldenären däremot försätts i konkurs på egen ansökan eller efter ansökan av någon annan borgenär än staten kan Skatteverket inte göra gällande en fordran i konkursen som preskriberats före konkursbeslutet. Om statens fordran preskriberas under konkursens gång anser Skatteverket att staten har kvar sin utdelningsrätt i vart fall om fordringen före preskriptionsinträdet har gjorts gällande genom en fordringsanmälan till konkursförvaltaren.

2 Frågeställningar

När en skattefordran preskriberas innebär det att åtgärder för att få betalt för fordringen inte längre får vidtas. Om fordringen helt eller delvis har säkerställts genom en åtgärd som har skett före preskriptionsinträdet, får dock åtgärden fullföljas.

Vid en konkurs uppkommer frågan vilka åtgärder som innebär ett sådant säkerställande att staten har kvar sin rätt till betalning i konkursen även sedan preskription inträtt.

• Vad gäller om Skatteverket har ansökt om konkurs och preskription därefter inträder, antingen före eller efter beslutet om konkurs?
• Vad gäller när gäldenären försätts i konkurs på grund av en egen ansökan eller efter ansökan av någon annan borgenär än staten och Skatteverkets fordran preskriberas under konkursförfarandet?

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Preskriptionsregler

En fordran som har påförts enligt skatteförfarandelagen (2011:1244) preskriberas fem år efter utgången av det kalenderår då den lämnades för indrivning (3 § tredje stycket [1982:188] om preskription av skattefordringar m.m., SPL). För övriga fordringar som omfattas av SPL gäller som huvudregel att fordringarna preskriberas fem år efter utgången av det kalenderår då de förföll till betalning (3 § första stycket SPL).

Preskriptionstiden kan i vissa fall förlängas automatiskt på grund av att en viss omständighet har inträffat. Så är fallet vid inledandet av en företagsrekonstruktion, skuldsanering eller F-skuldsanering (5 § SPL). Det förhållandet att en konkurs inletts medför dock inte att preskriptionstiden förlängs. Den ordinarie preskriptionstiden enligt 3 § SPL löper därmed ut även under en pågående konkurs.

Preskription innebär att åtgärder för att få betalt för en fordran inte får vidtas. Har fordringen innan preskription inträtt helt eller delvis säkerställts genom en sådan åtgärd, får dock åtgärden fullföljas efter preskriptionstidens utgång (10 § första stycket SPL).

Om en gäldenär inte frivilligt betalar en skuld kan borgenären försöka få till stånd en tvångsmässig betalning genom att ansöka om utmätning eller konkurs (det senare under förutsättning att gäldenären är insolvent). Enligt förarbetena till SPL innebär ett beslut att utmäta viss egendom en sådan säkerställande åtgärd som avses i 10 § första stycket SPL. Det innebär att de efterföljande utmätningsmomenten, försäljningen och redovisningen av betalning till borgenären, kan ske även efter preskriptionstidens utgång. När det gäller konkurs så anges i förarbetena att staten har rätt till utdelning i konkursen om staten före preskriptionstidens utgång har gjort en konkursansökan eller, om den skattskyldige har försatts i konkurs på annans ansökan, före denna tidpunkt har bevakat fordringen i konkursen (prop. 1981/82:96 s. 42).

I resningsärendet NJA 2000 s. 252 hade staten lämnat in en konkursansökan till tingsrätten kort tid innan skattefordringen preskriberades. Gäldenären hade dock delgivits konkursansökningen först efter det att preskription ostridigt hade inträtt. Under åberopande av preskriptionen hävdade gäldenären att staten inte varit behörig borgenär vid konkursbeslutet och att konkursbeslutet därför skulle undanröjas. Högsta domstolen, HD, avslog dock resningsansökningen. HD:s majoritet konstaterade att förarbetsuttalandet i prop. 1981/82:96 s. 42 om att en konkursansökan innebär en säkerställande åtgärd enligt 10 § första stycket SPL inte är invändningsfritt, med hänsyn till att en konkursansökan inte innebär att gäldenären fråntas rådigheten över sin egendom. Det kunde enligt HD förmodas att betraktelsesättet i förarbetena utgått från konkurslagens återvinningsregler. Dessa regler innebär att eventuella förfoganden från gäldenärens sida till nackdel för borgenärerna i stor utsträckning kan återvinnas till gäldenärens konkursbo och att en konkursansökan så till vida har ansetts kunna ges den innebörden att skattefordringen säkerställts. HD konstaterade också att förarbetsuttalandet inte direkt strider mot lagens ordalydelse utan ryms inom en möjlig tolkning av dessa samt att det blivit vedertagen praxis att en konkursansökan innebär en tillräcklig säkerställandeåtgärd. HD avslog därför resningsansökningen.

Två ledamöter var skiljaktiga beträffande motiveringen. Eftersom en konkursansökan inte berövar gäldenären rådigheten över sina tillgångar ansåg de skiljaktiga ledamöterna att skattefordringen inte kunde anses säkerställd redan genom konkursansökningen. Rättsläget ansågs dock inte vara så entydigt att det aktuella konkursbeslutet var uppenbart lagstridigt, varför resningsansökningen skulle avslås.

Sammantaget godtog alltså HD - om än med viss tvekan - att redan en konkursansökan innebär att skattefordringen säkerställts, under förutsättning att konkurs följer på ansökningen.

3.2 Fordringsanmälan och bevakning i konkurs

Enligt konkurslagen (1987:672, KonkL) är utgångspunkten att en borgenär inte behöver vidta någon särskild åtgärd i samband med konkursinledandet för att borgenärens fordran ska kunna beaktas i konkursen. I konkurser där bevakningsförfarande inte äger rum räcker det för utdelningsrätt att fordringen görs gällande i konkursen. Med detta avses att fordringen formlöst kommer till förvaltarens kännedom. Om ett bevakningsförfarande inte har anordnats går en borgenär miste om sin rätt till utdelning först om borgenären underlåter att invända mot utdelningsförslaget. Det är alltså först vid detta tillfälle som en borgenär som inte tidigare har haft någon kontakt med förvaltaren måste vara aktiv. Har däremot ett bevakningsförfarande anordnats så måste borgenären formellt bevaka sin fordran i det förfarandet. Om borgenären inte gör det så måste borgenären efterbevaka sin fordran för att komma i fråga för utdelning (prop. 1986/87:90 s. 296).

Ett bevakningsförfarande beslutas av domstolen på begäran av förvaltaren. Ett sådant förfarande bör anordnas om det kan antas att fordringar utan förmånsrätt kommer att få utdelning i konkursen (9 kap. 1 § KonkL). Domstolens beslut om att bevakning ska äga rum bör fattas först sedan förvaltaren har fått ett tillräckligt underlag för en någorlunda säker bedömning. Eftersom konkursbouppteckningen ska innehålla uppgift om boets ställning samt om borgenärerna och deras krav så torde normalt ett tillräckligt underlag finnas tillgängligt vid edgångssammanträdet. Det kan dock även förekomma att det redan vid konkursbeslutet står klart att ett bevakningsförfarande behövs. Förvaltaren bör då snarast begära att bevakning ska äga rum. Det kan förekomma konkurser där det först efter genomförd avveckling av boets tillgångar visar sig att även oprioriterade fordringar kan komma i fråga för utdelning. Inget hindrar att rätten då beslutar att ett bevakningsförfarande ska äga rum. Det finns heller inget hinder mot att ett bevakningsförfarande anordnas efter konkursens slut, om betydande tillgångar då blir tillgängliga för utdelning (prop. 1986/87:90 s. 295 f.).

4 Bedömning

Av förarbetena till SPL framgår att om Kronofogden före preskriptionsinträdet har beslutat att utmäta viss egendom för betalning av statens fordran får utmätningen fullföljas oberoende av ett senare preskriptionsinträde. Även om fordringen preskriberats kan den utmätta egendomen på vanligt sätt säljas och pengarna betalas ut till staten.

Vad gäller då i en konkurssituation?

Ett möjligt synsätt skulle kunna vara att den säkerställande åtgärden på motsvarande sätt som vid utmätning är beslutet om konkurs, eftersom gäldenären därefter inte längre råder över sina tillgångar och dessa tas om hand av en konkursförvaltare för att betala samtliga fordringar som fanns vid konkurstidpunkten. Statens fordran har då före preskriptionsinträdet fått karaktären av en konkursfordran, som grundar rätt till utdelning i konkursen (om sådan blir aktuell). Om gäldenären försatts i konkurs före preskriptionsinträdet skulle alltså fordringen alltid kunna göras gällande i konkursen samt utdelningsrätt föreligga (förutsatt att utdelningsrätten upprätthålls genom att fordringen bevakas, om ett bevakningsförfarande anordnas). Med detta synsätt skulle det inte ha någon betydelse på vems ansökan gäldenären försatts i konkurs.

Förarbetena till SPL talar emellertid i en annan riktning. Där anges att staten har rätt till utdelning om staten har gjort en konkursansökan före preskriptionstidens utgång eller, om den skattskyldige har försatts i konkurs på annans ansökan, före denna tidpunkt har bevakat fordringen i konkursen (prop. 1981/82:96 s. 42).

4.1 Konkurs på ansökan av staten (Skatteverket)

Skatteverket gör bedömningen att HD:s synsätt i NJA 2000 s. 252 fortfarande gäller. Det innebär att en konkursansökan utgör en tillräcklig säkerställandeåtgärd och att ansökningen ska prövas förutsatt att den getts in före preskriptionsinträdet. Om det beslutas om konkurs så har staten rätt till utdelning i konkursen även om konkursfordringen har preskriberats före konkursbeslutet eller om preskription inträder under konkursens gång.

4.2 Konkurs på ansökan av gäldenären eller annan borgenär än staten

Skatteverkets första åtgärd när verket får besked om att en konkurs har inletts är att en fordringsanmälan görs. Skatteverket lämnar uppgift till konkursförvaltaren om de fordringar som uppkommit före konkursbeslutet och som därmed görs gällande i konkursen.

Om gäldenären har försatts i konkurs på ansökan av en annan borgenär skulle det enligt förarbetena (prop. 1981/82:96 s. 42) för utdelningsrätt i konkursen krävas att staten före preskriptionsinträdet har bevakat fordringen i konkursen. Förarbetsuttalandet ger inte svar på frågan vad som gäller om konkursen grundas på gäldenärens egen ansökan.

Vid tidpunkten för förarbetsuttalandet (1982) gällde en annan ordning för hantering av konkurser än i dag, genom en indelning i ordinära och mindre konkurser. I ordinära konkurser var det obligatoriskt med bevakning (se prop. 1986/87:90 s. 97 ff). Skatteverkets uppfattning är att förarbetsuttalandena måste läsas mot bakgrund av denna gamla ordning och att tillämpningen av bestämmelsen i 10 § första stycket SPL måste anpassas till det enhetliga konkursförfarande som infördes den 1 januari 1988, när den nuvarande konkurslagen trädde i kraft. Som stöd för Skatteverkets bedömning kan även åberopas det förslag till ändring i 10 § första stycket SPL som konkurslagskommittén lade fram i SOU 1983:24 (se s. 99, 313 och 417–418) och som grundade sig på ett förslag om att bevakningsskyldigheten för flertalet statliga fordringar skulle slopas. Som säkerställande åtgärd för de bevakningsbefriade fordringarna skulle det räcka att fordringarna gjordes gällande i konkursen. Förslaget om särskild bevakningsfrihet för staten och därmed sammanhängande ändring i 10 § första stycket SPL kom dock inte att genomföras (se prop. 1986/87:90 s. 140–143).

Enligt konkurslagen ska ett bevakningsförfarande anordnas endast när så behövs. En konkursförvaltare kan i allmänhet inte omedelbart efter konkursutbrottet avgöra om ett bevakningsförfarande behövs. Beslutet fattas när konkursförvaltaren har skapat ett tillräckligt underlag för en någorlunda säker bedömning. Beslutet om att anordna ett bevakningsförfarande kan därmed uppkomma vid olika tidpunkter under en konkurs. Det är heller inte nödvändigt att det hålls ett bevakningsförfarande för att konkursutdelning ska kunna ske. Det kan bli aktuellt med utdelning även utan ett sådant förfarande. De fordringar som då tas upp i utdelningsförslaget är de som förvaltaren känner till. Inledningsvis finns dessa upptagna i konkursbouppteckningen och härefter kan borgenärerna under hand anmäla ytterligare fordringar. Under utredningen stämmer förvaltaren av med borgenärerna att skulderna är rätt uppgivna. Så snart förvaltaren gör bedömningen att alla fordringar är kända kan förvaltaren upprätta ett utdelningsförslag. En borgenär vars fordran inte är upptagen eller som av annat skäl inte är nöjd av kan göra invändningar mot utdelningsförslaget. Fram till dess att tiden för att framställa invändning mot utdelningsförslaget har löpt ut får en borgenär formlöst göra gällande sin fordran.

Med hänsyn till dagens konkursförfarande kan det ifrågasättas varför en preskription som inträder efter konkursbeslutet över huvud taget ska påverka statens rätt till utdelning i konkursen. Med beaktande av att det ingår i konkursförvaltarens uppgift att ta reda på vilka skulder gäldenären har skulle konkursbeslutet i sig kunna ses som en tillräcklig säkerställandeåtgärd. Men om det för bibehållen utdelningsrätt krävs att staten vidtar någon egen åtgärd före preskriptionsinträdet måste det i vart fall räcka med att fordringen gjorts gällande genom att den anmälts till förvaltaren. I dagens konkursförfarande måste detta vara att likställa med en sådan bevakning som enligt förarbetena till SPL är att se som en tillräcklig säkerställandeåtgärd. Det framstår som både ologiskt och orimligt om staten skulle förlora sin utdelningsrätt enbart på grund av att ett bevakningsförfarande anordnas efter preskriptionsinträdet. Det skulle även vara en märklig slumpmässig ordning om utdelningsrätten skulle bortfalla på grund av att preskriptionstidpunkten råkar inträffa under ett bevakningsförfarande, innan Skatteverket hunnit fullgöra sin bevakningsåtgärd.

Sammantaget är det Skatteverkets uppfattning, att om gäldenären har försatts i konkurs på egen ansökan eller på ansökan av någon annan borgenär så har staten rätt till utdelning i vart fall om statens fordran gjorts gällande genom en fordringsanmälan till konkursförvaltaren och detta skett före preskriptionsinträdet. Detta gäller även om ett bevakningsförfarande anordnas och Skatteverkets bevakning sker efter preskriptionsinträdet.