Frågor och svar (D) - bedömning av om vissa tjänster omfattas av omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn

1 Sammanfattning

I detta ställningstagande har Skatteverket samlat ett antal tidigare behandlade frågor som gäller bedömningen av om en viss tjänst omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

Skatteverket har med anledning av det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegrepp som trädde i kraft den 1 januari 2017 sett över tidigare ställningstaganden med frågor och svar om reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

De svar som Skatteverket tidigare lämnat på frågor om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn har nu, efter viss omarbetning, samlats i ställningstagandena

• Frågor och svar (A) – allmänna förutsättningar för omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn, den 14 juni 2017, dnr 131 101175-17/111,
• Frågor och svar (B) – omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn vid arbete på och i byggnader, den 14 juni 2017, dnr 131 101180-17/111,
• Frågor och svar (C) – omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn vid arbete och uppförande på mark, den 14 juni 2017, dnr 131 101225-17/111 och
• Frågor och svar (D) – bedömning av om vissa tjänster omfattas av omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn, den 14 juni 2017, dnr 131 101266-17/111.

Omarbetningen av de tidigare lämnade svaren innebär ingen ändring av hur själva bedömningen ska göras vid prövningen av om ett tillhandahållande omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. En prövning i det enskilda fallet kan dock innebära en annan tillämpning än tidigare av dessa regler, eftersom tolkningen av vad som utgör fastighet enligt det EU-rättsliga fastighetsbegreppet i vissa fall kan bli en annan. En sammanställning av de ändringar av tidigare lämnade svar som gjorts till följd av översynen finns i det ovan nämnda ställningstagandet ”Frågor och svar (A)”. Där framgår även vilka skrivelser och ställningstaganden som upphävs i och med Frågor och svar A–D. I ställningstagandena ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet”, den 22 december 2016, dnr 131 558080-16/111 och ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet – frågor och svar nr 1”, den 22 december 2016, dnr 131 552367-16/111 redogör Skatteverket för sin bedömning av hur det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet ska tolkas.

2 Frågeställning

Skatteverket har tidigare i ställningstaganden lämnat svar på ett antal frågor om reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Den 1 januari 2017 infördes ett nytt fastighetsbegrepp genom en hänvisning till den EU-rättsliga definitionen av fast egendom. Skatteverket har med anledning av de ändrade bestämmelserna sett över tidigare ställningstaganden med frågor och svar om reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

De svar som Skatteverket tidigare lämnat på frågor om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn har nu, efter viss omarbetning, samlats i ställningstagandena

• Frågor och svar (A) – allmänna förutsättningar för omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn, den 14 juni 2017, dnr 131 101175-17/111,
• Frågor och svar (B) – omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn vid arbete på och i byggnader, den 14 juni 2017, dnr 131 101180-17/111,
• Frågor och svar (C) – omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn vid arbete och uppförande på mark, den 14 juni 2017, dnr 131 101225-17/111 och
• Frågor och svar (D) – bedömning av om vissa tjänster omfattas av omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn, den 14 juni 2017, dnr 131 101266-17/111.

Omarbetningen av de tidigare lämnade svaren innebär ingen ändring av hur själva bedömningen ska göras vid prövningen av om ett tillhandahållande omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. En prövning i det enskilda fallet kan dock innebära en annan tillämpning än tidigare av dessa regler, eftersom tolkningen av vad som utgör fastighet enligt det EU-rättsliga fastighetsbegreppet i vissa fall kan bli en annan. En sammanställning av de ändringar av tidigare lämnade svar som gjorts till följd av översynen finns i det ovan nämnda ställningstagandet ”Frågor och svar (A)”. Där framgår även vilka skrivelser och ställningstaganden som upphävs i och med Frågor och svar A–D. I ställningstagandena ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet”, den 22 december 2016, dnr 131 558080-16/111 och ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet – frågor och svar nr 1”, den 22 december 2016, dnr 131 552367-16/111 redogör Skatteverket för sin bedömning av hur det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet ska tolkas.

3 Gällande rätt m.m.

Den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

• en beskattningsbar person som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller
• en annan beskattningsbar person som tillhandahåller en beskattningsbar person som avses i första strecksatsen sådana tjänster (1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen [1994:200], ML).

De tjänster som ska omfattas av bestämmelsen är

1. sådana tjänster avseende fastighet som kan hänföras till

• mark- och grundarbeten,
• bygg- och anläggningsarbeten,
• bygginstallationer,
• slutbehandling av byggnader, eller
• uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

2. byggstädning, och

3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2 (1 kap. 2 § andra stycket ML).

Med fastighet avses följande (punkt a – punkt d)

1. varje bestämd del av jorden, på eller under dess yta, som det är möjligt att äga eller besitta,
2. varje byggnad eller konstruktion som har fästs vid eller i marken, ovan eller under havsnivån, och som varken kan monteras ned eller flyttas med lätthet,
3. varje föremål som har installerats och ingår som en integrerad del av en byggnad eller konstruktion och utan vilken byggnaden eller konstruktionen är ofullständig,
4. varje föremål, utrustning eller maskin som är varaktigt installerad i en byggnad eller konstruktion och som inte kan flyttas utan att byggnaden eller konstruktionen förstörs eller förändras (1 kap. 11 § ML och artikel 13b i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 av den 15 mars 2011 om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt).

Av uttalanden i förarbetena framgår att vilka tjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldigheten ska avgöras utifrån ett allmänt perspektiv. Standard för svensk näringsgrensindelning 2002, SNI 2002, kan tjäna som vägledning vid bestämmande av om en tjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten (prop. 2007/08:25, s. 215-216). I SNI 2002 finns en uppräkning av aktiviteter som är hänförliga till "byggverksamhet" i avdelning F, huvudgrupp 45.

4 Bedömning

I detta ställningstagande har Skatteverket samlat ett antal tidigare behandlade frågor som gäller bedömningen av om en viss tjänst omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

4.1 Tjänster som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn

4.1.1 Reparation och underhåll av storköksutrustning

Fråga: Vårt företag utför reparationer och underhåll av maskiner i storkök. Omfattas våra tjänster av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn?

Svar: Skatteverket anser att storköksutrustning som är fast monterad i ett storkök i normalfallet omfattas av det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet^.(1)

Enligt Skatteverkets uppfattning är tjänster som avser reparation eller underhåll av vad som är fastighet enligt den mervärdesskatterättsliga definitionen sådana tjänster som ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.⁽²⁾ Omvänd skattskyldighet gäller därför när en sådan tjänst tillhandhålls till en förvärvare som avses i 1 kap. 2 § första stycket 4 b ML.

4.1.2 Borttagning av lösull

Fråga: Vårt företag ska utföra betongarbeten i ett utrymme där det ligger isolering i form av lösull. För att möjliggöra vårt arbete har vi anlitat ett företag som ska ta bort lösullen. Detta företag har en stor sug med vilken de går runt i utrymmet och suger upp lösullen som sedan transporteras bort. Isoleringsmaterialet ligger åtkomligt så företaget utför alltså inga ingrepp på fastigheten i övrigt. Vårt företag är ett byggföretag enligt bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn och vår fråga är om omvänd skattskyldighet ska gälla när företaget som tar bort lösullen fakturerar oss för denna tjänst?

Svar: Skatteverket anser att det aktuella tillhandahållandet att ta bort lösull innebär att företaget fått i uppdrag att avlägsna en del av en befintlig byggnad och att tjänsten därmed är en rivningstjänst. Tillhandahållandet kan inte anses enbart begränsat till en tjänst i form av insamling och bortforsling av avfall när uppdraget innebär ett ansvar att avlägsna byggmaterialet direkt från själva byggnaden (jämför svaret på fråga 4.2.4. nedan). Rivning av byggnad är byggverksamhet enligt SNI 2002, kod 45110, och kan också ur ett allmänt perspektiv anses vara byggverksamhet. Bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn blir därmed tillämpliga när företaget som utfört borttagningen av lösullen ska fakturera er.

1. 4.1.3 Uthyrning av arbetskraft

Fråga: Uthyrning av arbetskraft för utförande av de särskilt angivna bygg- och anläggningstjänsterna omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Vad avses med begreppet uthyrning av arbetskraft?

Svar: Vid tillämpningen av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt i byggsektorn innebär uthyrning av arbetskraft att en företagare hyr ut personal och kunden svarar för arbetsledning, bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna. Leverantören debiterar per tid och har inget garantiansvar för utfört arbete.

4.1.4 Uthyrning av arbetskraft - arbetsuppgifter

Fråga: Ett svenskt bemanningsföretag hyr ut arbetskraft till en mekanisk verkstad för att utföra de olika arbetsuppgifter som förekommer hos företaget, däribland en mindre del sådana tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML. Ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på bemanningsföretagets tillhandahållande till den mekaniska verkstaden? Köparen är en sådan beskattningsbar person som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller tjänster som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.

Svar: Uthyrning av en person, t.ex. en plåtslagare, till en kund under en angiven period får anses vara en enda tjänst som inte ska delas upp. En bedömning får göras utifrån vad som är känt om vilka arbetsuppgifter som en uthyrd person kommer att utföra. Bedömningen måste göras på individnivå. Om den uthyrda personen till övervägande del förväntas utföra sådana tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML ska, enligt Skatteverkets uppfattning, omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på bemanningsföretagets tillhandahållande till den mekaniska verkstaden. Om däremot den uthyrda personen till övervägande del förväntas utföra tjänster som inte omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet ska bemanningsföretaget debitera mervärdesskatt på sitt tillhandahållande.

4.2 Tjänster som inte omfattas av bestämmelserna om omvänd beskattning inom byggsektorn

4.2.1 Uthyrning av kranar utan förare

Fråga: Ett företag hyr ut kranar utan förare. I tillhandahållandet ingår även att montera kranarna på en viss byggarbetsplats samt att demontera dem efter hyresperiodens slut. Blir reglerna om omvänd skattskyldighet tillämpliga på företagets tillhandahållande när köparen är ett företag i byggbranschen?

Svar: Nej, uthyrning av byggkran utan förare omfattas inte av bestämmelsen om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Inte heller montering eller demontering av en byggkran som hyrts ut för under byggnationen att användas på en byggarbetsplats är en sådan tjänst som omfattas av reglerna. Detta gäller enligt Skatteverkets uppfattning även om byggkranen tillfälligt fästs i mark eller byggnad på byggarbetsplatsen för att få erforderlig stabilitet.

4.2.2 Leverans av betong

Fråga: Ett aktiebolag säljer betong. Betongen transporteras till en gjutplats och läggs ut med olika metoder. Betongen kan levereras från roterbil med ränna eller med band. Rännan eller bandet går att reglera i viss omfattning. En annan metod är att genom pumpning förflytta betongen direkt till den byggnadsform där den ska stelna. För- och efterarbeten (t.ex. vibrering, härdning och annan efterbehandling) ingår inte i bolagets tillhandahållande utan utförs av beställarens anställda. Bolagets ansvar omfattar endast att det är avtalad kvalité på betongen och att leverans sker på avtalad plats och vid rätt tidpunkt. Ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på bolagets tillhandahållanden i de fall köparen är en sådan beskattningsbar person som anges i 1 kap. 2 § första stycket 4 b ML?

Svar: När reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn aktualiseras måste först prövas om en transaktion innebär att en vara eller en tjänst levereras. Endast om det är en tjänst som tillhandahålls kan det bli aktuellt att tillämpa omvänd skattskyldighet.

De beskrivna metoderna att leverera betong är i princip olika sätt att leverera varan till av beställaren angiven plats. Om en säljare åtar sig att transportera varan till en avtalad plats anses transportåtagandet inte vara en särskild prestation som medför att en tjänst tillhandahålls. Transporten ingår som en del i tillhandahållandet av varan och ersättning för sådana bikostnader som fraktkostnader ingår i priset för varan. Avlastning av varan är en del av åtagandet att transportera varan.

Oavsett vilken av de i frågan beskrivna metoderna som används anser Skatteverket att tillhandahållandet av betong utgör leverans av vara. Reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn blir därför inte tillämpliga.

4.2.3 Snöröjning m.m.

Fråga: Omfattas snöröjning, sandning och liknande tjänster av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn?

Svar: Snöröjning, snöplogning, sandning och saltning av vägar, start- och landningsbanor m.m. omfattas av kod 90030 i SNI 2002. Tjänsterna är därför inte byggverksamhet enligt SNI 2002 och framstår inte heller som bygg- eller anläggningstjänster i ett mer allmänt perspektiv. Enligt Skatteverkets uppfattning är dessa tillhandahållanden inte sådana tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML. Reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn blir därför inte tillämpliga vid tillhandahållande av snöröjning, sandning och liknande tjänster.

4.2.4 Torrsugning

Fråga: Ett företag har en lastbil med en torrsug. På lastbilen finns en behållare och ett sugaggregat. Till sugen är kopplad en slang med bred diameter. Sugen används till att suga ut kakel, puts, sten m.m. ur byggnader som renoveras. Som exempel kan nämnas att vid en badrumsrenovering river ett annat företag badrummet och därefter anlitas företaget som har torrsugen för att suga ut och transportera bort det som rivits. Omfattas ett sådant tillhandahållande av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn?

Svar: Skatteverket uppfattar förutsättningarna så att tjänsten huvudsakligen avser insamling och bortforsling av avfall (jämför svaret på fråga 4.1.2. ovan). Sådana tjänster omfattas inte av någon av koderna i huvudgrupp 45 i SNI 2002 utan närmast av kod 90021. Skatteverket bedömer att tjänsten inte heller i ett mer allmänt perspektiv kan anses som byggverksamhet. Tjänsten kan enligt Skatteverkets uppfattning inte heller anses avse byggstädning. Reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn blir därför inte tillämpliga på företagets tillhandahållande.

4.2.5 Mätningstekniker

Fråga: Vårt byggföretag förvärvar regelmässigt tjänster av mätningstekniker. Vissa av företagen som säljer denna tjänst till oss fakturerar med omvänd skattskyldighet och vissa fakturerar med debiterad mervärdesskatt i fakturan. Vi önskar svar från Skatteverket om dessa tjänster omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Som hjälp vid bedömningen finns följande befattningsbeskrivning:

Mätningsteknikern har huvudansvaret för utsättningen på arbetsplatsen med uppgift att bl.a.

• biträda platschef och produktionsledare medtolkning och granskning av handlingar, arbetsberedningar, kontroll av ursparingar och håltagningar och kostnadsprognoser.
• medverka i tidiga lägen med synpunkter på bl.a. produkttekniska lösningar, utformning av baslinjer, måttsättning och toleranskrav
• följa utvecklingen på mätningsteknikerområdet, i särskilda fall avropa mätningsteknikertjänster och se till att samhällskrav uppfylls och att externa intressen beaktas.

Svar: Skatteverket anser utifrån befattningsbeskrivningen att de aktuella tjänsterna inte är byggverksamhet enligt SNI 2002. Tjänsterna omfattas istället av avdelning K, huvudgrupp 74, kod 74202, annan teknisk konsultverksamhet i SNI 2002. Tjänsterna är inte heller ur ett allmänt perspektiv byggverksamhet och därmed finns det ingen anledning att frångå den bedömning som har gjorts enligt SNI 2002. Köp av tjänster från mätningstekniker i enlighet med befattningsbeskrivningen är således enligt Skatteverkets uppfattning en tjänst som inte omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.

4.2.6 Trädgårdsskötsel

Fråga: Är trädgårdsskötsel, buskröjning, skötsel av gräs, buskar och träd, gräsklippning och trädbeskärning sådana tjänster som omfattas av reglerna?

Svar: Trädgårdsskötsel i parker, privata trädgårdar och liknande, gräsklippning samt beskärning av träd i parker, privata trädgårdar och liknande omfattas av kod 01410 i SNI 2002. Även röjning av sly vid vägar och buskröjning vid vägar omfattas av kod 01410. Dessa tjänster är således inte byggverksamhet enligt SNI 2002 och framstår inte heller som bygg- eller anläggningstjänster i ett mer allmänt perspektiv. Enligt Skatteverkets uppfattning blir reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn inte tillämpliga på sådana tjänster.

­­­­­­­­­­­­­__________

Fotnoter

1. Skatteverkets ställningstagande ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet – frågor och svar nr 1”, den 22 december 2016, dnr 131 552367-16/111.
2. Skatteverkets ställningstagande ”Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt vid tillhandahållande av tjänst avseende reparation eller underhåll av fastighet”, den 22 december 2016, dnr 131 554071-16/111.