Mervärdesskatterättsliga frågeställningar i samband med uthyrning av lös egendom från annat EU-land

1 Sammanfattning

Nedan följer RSV:s syn på några mervärdesskatterättsliga frågor i samband med uthyrning av lös egendom från annat EU-land då köpare i Sverige är en svensk statlig myndighet eller en svensk kommun.

2 Bakgrund

Ett bolag har i en skrivelse till RSV efterfrågat svar på vissa frågor vad gäller uthyrningsverksamhet (leasing) av lös egendom från ett annat EU-land när leasingtagaren är en svensk statlig myndighet eller en svensk kommun.

Frågor av liknande slag har uppkommit i skattemyndigheternas verksamhet och av dem diskuterats med RSV.

RSV gör följande bedömning.

Vid omsättning av det slags tjänster som anges i 5 kap. 7 § andra stycket Mervärdesskattelagen (1994:200),ML, t.ex. uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel eller transporthjälpmedel, ska omsättningen anses ha skett inom landet om tjänsterna tillhandahålls från ett annat EG-land och förvärvaren är en näringsidkare som antingen har sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige till vilket tjänsten tillhandahålls eller, om näringsidkaren saknar säte eller fast etableringssställe, han är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige. Om förutsättningarna är uppfyllda, och omsättningen alltså anses ha skett i Sverige, är förvärvaren skattskyldig enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 resp. 2 § första stycket 2 ML, förutsatt att den som omsätter tjänsten är en utländsk företagare.

Bestämmelsen i 5 kap. 7 § ML skall tolkas mot bakgrund av bestämmelserna i EG:s sjätte direktiv, särskilt artikel 9.2 e och, när det gäller förvärvare som är statlig myndighet eller kommun, artikel 4.5.

Enligt RSV:s mening innebär detta att om det slags tjänster som avses i 5 kap. 7 § ML tillhandahålls från ett annat EG-land till en statlig svensk myndighet eller till en svensk kommun ska beskattning ske i Sverige om förvärvet görs för myndighetens eller kommunens yrkesmässiga verksamhet. Om däremot förvärvet görs för verksamhet som består i myndighetsutövning ska beskattning inte ske i Sverige. Beskattning sker då i det EU-land där den som tillhandahåller tjänsten har sitt fasta etableringsställe eller motsvarande, jämför 5 kap. 8 § ML.

Ledning för bedömningen av om den verksamhet för vilket förvärvet gjorts består i myndighetsutövning eller inte kan hämtas i RSV:s Handledning för mervärdesskatt 2001 där följande anförs (sid 121):

”Begreppet myndighetsutövning definieras i prop. 1989/90:111 s. 209 enligt följande:

Med det föreslagna begreppet myndighetsutövning förstås i enlighet med vad som gäller i andra sammanhang beslut eller åtgärder som ytterst är uttryck för samhällets maktbefogenheter och som kommer till stånd och får rättsverkningar för eller emot den enskilde i kraft av offentligrättsliga regler och inte på grund av avtal eller i övrigt regler av privaträttslig natur.

Det förhållandet att ett statligt eller kommunalt organ innehar monopol på ett visst slag av verksamhet medför inte i sig att det är fråga om myndighetsutövning. Inte heller är detta fallet bara för att ett statligt eller kommunalt organ i författning ålagts att bedriva viss verksamhet. Det avgörande är i stället förhållandet mellan å ena sidan myndigheten eller kommunen och å andra sidan den enskilde. En statlig myndighet kan t.ex. ha en författningsreglerad skyldighet att svara för viss information eller tillhandahålla uppgifter inom sitt myndighetsområde. Myndighetens tillhandahållande inom ramen för ett sådant åliggande betraktas inte som ett led i myndighetsutövning och är alltså yrkesmässigt enligt ML.”

Enligt RSV:s mening ska dessutom för bedömningen avgörande vikt läggas vid den tolkning av angivna artiklar i sjätte direktivet som framkommer av EG-domstolens domar, se särskilt målen C-4/89 Comune di Carpaneto Piacentino m.fl. och C-446/98 Fazenda Pública. Det bör framhållas att den omständigheten att en myndighet eller en kommun är registrerad till mervärdesskatt till följd av att man bedriver viss verksamhet som medför skattskyldighet, inte innebär att förvävsbeskattning kan ske om förvärvet faktiskt sker för myndighetsutövningen. Den eventuella svenska momsregisteringen ska således i ett sådant fall inte åberopas gentemot den utländske säljaren. Det får anses ankomma på myndigheten eller kommunen att tillse att den utländske säljaren inte vilseleds om förhållandena.

Om ett förvärv från ett annat EU-land av en tjänst av angivet slag, t.ex. en viss förhyrning av lös egendom, görs för att användas såväl i myndighetens/kommunens yrkesmässiga verksamhet som i den myndighetsutövande verksamheten, anser RSV att 5 kap. 7 § ML kan tillämpas på förvärvet i sin helhet, dvs. beskattning kan ske i Sverige och myndigheten/kommunen kan förvärvsbeskattas för hela förvärvet utan någon uppdelning. Om förvärvet till någon del skett för verksamhet som inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt, ska detta beaktas i fråga om avdrag för ingående skatt.

Om tjänsten tillhandahålls från ett land utanför EU ska enligt 5 kap. 7 § första stycket 2 ML beskattning ske i Sverige även om förvärvet görs för myndighetsutövning hos stat eller kommun. I detta fall är det emellertid den utländske företagaren som är skattskyldig och har att redovisa skatten.

Bolaget har vidare frågat om beskattningskonsekvenserna av att den till svensk myndighet etc. uthyrda lösa egendomen säljs till hyrestagaren och kvarstannar i Sverige. Enligt RSV:s uppfattning ska omsättningen i detta fall anses ske i Sverige, i enlighet med reglerna i 5 kap. 3 § ML.

Slutligen har bolaget frågat om ett uthyrningsföretag i ett annat EU-land dels kan ange ett (eventuellt förekommande) svenskt momsregistreringsnummer på fakturan, dels fakturera i svenska kronor.

I de fall beskattning enligt vad som sagts tidigare inte ska ske i Sverige utan i det EU-land varifrån tillhandahållandet skett är det reglerna i det landet som avgör hur fakturan ska utformas. RSV vill endast anföra att uppgifter om ett eventuellt svenskt momsregistreringsnummer för säljaren, som synes sakna relevans i sammanhanget förutsatt att tillhandahållandet verkligen sker från ett annat land, möjligen kan vara vilseledande och överhuvudtaget ge upphov till tvekan om transaktionens innebörd.

I de fall beskattning ska ske i Sverige är det reglerna i 11 kap. ML som reglerar fakturans utformning. Även i detta fall vill RSV påpeka att om förvärvsbeskattning ska ske uppgift om eventuell svensk mervärdeskatteregistrering för säljaren kan väcka frågor om vem som egentligen är skattskyldig och möjligen vara vilseledande för kunden.