Vinstmarginalbeskattning och begagnade bilar m.m.

Frågor har uppkommit om tillämpning av mervärdesskattereglerna för vinstmarginalbeskattning vid handel med begagnade bilar och motorcyklar. Särskilt har omfattningen av återförsäljares undersökningsplikt i dessa fall diskuterats. Riksskatteverket ger i denna skrivelse sin syn på frågorna.

1 Allmänt om vinstmarginalbeskattning vid handel med begagnade bilar och MC

Vinstmarginalbeskattning, VMB, får enligt 9a kap. 1 § Mervärdesskattelagen (1994:200),ML, användas vid en skattskyldig återförsäljares omsättning inom EG av begagnade bilar och MC. En förutsättning är att fordonen köpts in från någon som inte är näringsidkare, eller från en näringsidkare som i sin tur använt VMB vid sin omsättning eller vars omsättning undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 24 § ML (se vidare nämnda paragraf för vissa ytterligare fall då VMB kan tillämpas).

En skattskyldig återförsäljare får enligt 9a kap. 3 § ML alltid tillämpa ML:s allmänna bestämmelser vid omsättning av begagnade varor, även om förutsättningarna för tillämpning av VMB är uppfyllda.

Beskattningsunderlaget utgörs enligt 9a kap. 9-11 §§ ML, vid tillämpning av VMB, av skillnaden mellan ett fordons inköpspris och försäljningspris minskat med den mervärdesskatt som ingår i denna marginal, 20 %.

När det gäller motorfordon som förvärvats i annat syfte än skrotning, måste beskattningsunderlaget räknas ut för varje sålt fordon för sig. Enligt 9a kap. 11 § tredje stycket ML får den förenklade periodvisa metoden att beräkna beskattningsunderlaget vid VMB, som annars i vissa fall kan tillämpas, inte användas vid bilhandel. Vid en förlustaffär får något mervärdesskatteavdrag beräknat på en negativ marginal inte ske.

VMB kan, enligt 9a kap. 19 § ML, aldrig användas vid omsättning till annat EG-land av nya transportmedel. Dessa definieras i 1 kap. 13a § ML. De innebär att reglerna inte kan tillämpas för bilar och motorcyklar som omsätts inom 6 månader efter det att de första gången tagits i bruk, eller som före omsättningen har körts högst 6 000 km. Vid omsättning av ibruktagna sådana fordon inom landet kan dock VMB användas om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda.

Enligt 11 kap. 5 § 1 st. 8 ML ska den skattskyldige i faktura eller jämförlig handling ange ”övrigt som kan ha betydelse för bedömningen av skattskyldigheten och mottagarens avdragsrätt eller rätt till återbetalning.” Enligt RSV:s uppfattning innebär detta att en skattskyldig återförsäljare, vid redovisning av mervärdesskatt enligt VMB, måste ange att denna beskattningsmetod använts eller hänvisa till relevant lagrum, dvs. 9a kap. ML. Beskattningsunderlaget eller den mervärdesskatt som den skattskyldige återförsäljaren har att redovisa enligt VMB-systemet får däremot enligt vad som framgår av 9a kap. 16 § ML inte anges i fakturan.

2 Gemenskapsinterna förvärv från annat EG-land

Enligt reglerna i 2a kap. 2-3 §§ ML utgör en svensk avdragsberättigad näringsidkares inköp av varor från ett annat EG-land ett gemenskapsinternt förvärv (GIF) om varorna transporteras till Sverige. Ett GIF är i mervärdesskattehänseende skattepliktigt om motsvarande omsättning inom landet hade varit det, 3 kap. 1 § tredje stycket ML. Undantag från skatteplikt för GIF föreligger om inköpet skett från en leverantör i ett annat EG-land och omsättningen där beskattats enligt VMB-regler, förutsatt dessutom att leverantören i sin faktura angett att beskattning skett på detta sätt, 3 kap. 30f § ML.

Vid en svensk skattskyldig återförsäljares skattepliktiga GIF ska hans registreringsnummer för mervärdesskatt åberopas. Förvärvet sker därvid utan utländsk mervärdesskattedebitering. Ett skattepliktigt GIF medför skattskyldighet till mervärdesskatt för köparen. Utgående mervärdesskatt ska redovisas beräknat på inköpspriset jämte ev. påförda punktskatter i leverantörslandet, 7 kap. 2a § 1 ML. Normalt föreligger avdragsrätt eller återbetalningsrätt för denna förvärvsskatt enligt ML:s allmänna bestämmelser i 8 och 10 kap. ML.

Om ett GIF ska beskattas i Sverige enligt ML, påverkas det inte av att säljaren eventuellt felaktigt debiterat utländsk mervärdesskatt och/eller underlåtit att ange den svenske köparens registreringsnummer. Även om det i säljarens faktura anges att en viss del av fakturabeloppet är utländsk skatt, ska beskattningsunderlaget för GIF inkludera hela det fakturerade beloppet.

För att VMB ska kunna tillämpas vid omsättning inom landet av en begagnad vara som förvärvats från en näringsidkare i ett annat EG-land krävs att omständigheterna är sådana att GIF:et är skattefritt enligt 3 kap. 30 f § ML. Den från vilken varorna förvärvats måste alltså ha tillämpat VMB vid sin omsättning och angett detta i fakturan.

En utländsk leverantörsfaktura som varken innehåller mervärdesskattedebitering eller anteckning om att VMB tillämpats bör enligt RSV:s mening uppfattas som att leverantören omsatt varan enligt allmänna mervärdesskatterättsliga principer, dvs. utan tillämpning av VMB. Skattepliktigt GIF föreligger för den svenske köparen, som inte heller kan tillämpa VMB vid efterföljande omsättning inom landet.

Det som nu sagts ska ses mot bakgrund av den frivillighet som är inbyggd i VMB-systemet, dvs. den skattskyldige återförsäljarens rätt att kunna välja att tillämpa de allmänna bestämmelserna vid omsättningen. Att den utländske leverantören förvärvat en bil från en privatperson innebär med andra ord inte att han måste tillämpa VMB vid omsättningen.

3 Återförsäljarens undersökningsplikt

Det ankommer på en skattskyldig återförsäljare att förvissa sig om att samtliga ovan angivna förutsättningar för tillämpning av VMB föreligger, för att hans omsättningar ska kunna ske med användande av VMB-reglerna. Återförsäljarens undersökningsplikt bör enligt RSV:s mening kunna uppfyllas enligt följande.

3.1 Begagnade bilar inköpta i annat EG-land

Av det inköpta fordonets utländska registreringsbeviset framgår i normalfallet vem som varit sista brukare av fordonet i det andra EG-landet. Om sista brukare varit ett företag i ett annat land indikerar detta vanligen att fordonet inte är infogningsbart i VMB-systemet.

Enligt RSV:s uppfattning bör en skattskyldig återförsäljare vid förvärvet ta del av uppgifterna om sista brukare i det utländska registreringsbeviset. Om bilen därvid visar sig senast ha varit brukad av ett företag kan en utländsk leverantörs hänvisning till VMB-systemet i fakturan inte utan vidare tas för god. En ytterligare utredning är då påkallad. Denna ytterligare utredning bör ske genom kontakt med det företag som i det utländska registreringsbeviset uppges vara sista brukare, samt genom granskning av leverantörens inköpsfaktura med avseende på för VMB-bedömningen relevanta uppgifter.

Om ett begagnat fordon köps in från en säljare i ett annat EG-land som inte agerar som bilhandlare och inte fakturerar enligt VMB-bestämmelserna, förutsätter tillämpning av VMB vid kommande återförsäljning normalt att säljaren inte är näringsidkare. Om en undersökning visar att säljaren inte är brukare av fordonet enligt det utländska registreringsbeviset, bör detta föranleda ytterligare undersökningar. En person som inte är brukare enligt registreringsbeviset kan nämligen normalt inte utan vidare antas ha innehaft fordonet för privat bruk.

3.2 Begagnade bilar inköpta i Sverige

Vid köp av svenskregistrerade begagnade bilar från svenska bilhandlare krävs enligt RSV:s uppfattning att inköpsfakturan innehåller hänvisning till att VMB-reglerna tillämpats för att den skattskyldige återförsäljaren ska kunna tillämpa VMB när bilen säljs på nytt.

Vid köp av bilar i Sverige som vid inköpstillfället inte är registrerade i bilregistret bör en svensk skattskyldig återförsäljare närmare undersöka om säljaren är näringsidkare eller inte. Även i dessa fall bör dokumentation beträffande bilens ägarhistorik inhämtas som stöd för bedömningen om VMB får tillämpas vid den efterföljande omsättningen. Säljarens inköpsfaktura jämte det utländska registreringsbeviset torde ge svar på om VMB får tillämpas eller inte.

Om en skattskyldig återförsäljare förvärvat fordon i samband med skattefritt övertag av verksamhet enligt 3 kap. 25 § ML får fordonen säljas med tillämpning av VMB, under förutsättning att sådant underlag från den övertagna verksamheten finns som visar att fordonet förvärvats på ett sådan sätt som medger tillämpning av VMB vid återförsäljningen.

4 Sammanfattning

En skattskyldig återförsäljares rätt att tillämpa VMB eller inte beror bl.a. på om leverantören är näringsidkare eller inte. Om leverantören är näringsidkare har det betydelse om denne redovisar, och också har rätt att redovisa, skatt enligt VMB-principen eller inte. Fordonets ägarhistorik har betydelse för att avgöra säljarens status, och om VMB kan tillämpas.

Den skattskyldige återförsäljaren ska, innan VMB används:

• kontrollera om leverantören är näringsidkare eller inte,
• tillse att inköpsfakturan innehåller uppgift om att VMB tillämpats, om inköp skett från en näringsidkare,
• tillse att inköpsfakturan inte innehåller mervärdesskattedebitering eller uppgift om att skattefri gemenskapsintern leverans skett,
• kontrollera om omständigheterna är sådana att leverantören har haft rätt att tillämpa VMB, i de fall inköpsfakturan anger att VMB tillämpats.

Om det föreligger osäkerhet om VMB kan tillämpas eller inte ska kontrolleras till vem och på vilket sätt den sista brukaren enligt det utländska registreringsbeviset sålt bilen. Vidare ska den utländske leverantörens inköpsfaktura undersökas med avseende på från vem och på vilket sätt inköpet skett.

Vid inköp från någon annan än den som är näringsidkare i annat EG-land bör den skattskyldige återförsäljaren kontrollera att den man köper ifrån är den som anges som siste brukare enligt det utländska registreringsbeviset. Om så inte är fallet bör, liksom vid köp av flera bilar från samma person, närmare kontrolleras om säljaren inte ska anses agera som näringsidkare.