Sammanfattning

I Högsta förvaltningsdomstolens (HFD) dom i målet HFD 2018 ref. 37 har HFD bedömt att premien för den i målet aktuella transaktionsförsäkringen, köparförsäkring vid förvärv av aktier i ett externt företag, inte ska läggas till anskaffningsutgiften för aktierna då tecknandet av försäkringen inte utgjort ett led i förvärvet av aktierna. Premien ska dras av som en kostnad i näringsverksamheten.

Frågan om tecknande av en transaktionsförsäkring utgör ett led i ett förvärv av aktier har även anknytning till hur utfallande belopp från försäkringen ska behandlas vid beskattningen. Skatteverket anser att utfallande belopp utgör en inkomst i näringsverksamheten oavsett om tecknande av en transaktionsförsäkring utgör ett led i förvärv av aktier eller inte.

Referat

Ett bolag har förvärvat samtliga aktier i ett annat bolag. I samband med förvärvet har köparbolaget tecknat en s.k. transaktionsförsäkring hos ett utomstående försäkringsbolag. Försäkringsavtalet innebär att försäkringsbolaget ersätter den skada köparbolaget kan lida om vissa garantier lämnade av säljaren inte är uppfyllda. Garantier som omfattas av försäkringsavtalet är bl.a. säljarens rådighet över aktierna, att det finns tillstånd för den verksamhet bolaget ska bedriva, att det köpta bolagets skatter betalats och att redovisningen ger en rättvisande bild av bolagets ställning.

Skatteverket medgav inte avdrag för premien för försäkringen utan ansåg att den utgjorde en förvärvskostnad och att den skulle läggas till anskaffningsutgiften. Frågan prövades, via allmänna ombudet, i Skatterättsnämnden där allmänna ombudet frågade om premien fick dras av som en kostnad i näringsverksamheten hos köparen.

Skatterättsnämnden

Skatterättsnämnden ansåg att utgiften för premien inte var en avdragsgill kostnad i näringsverksamheten enligt 16 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229) (IL) utan skulle ingå som en del i kapitalvinstberäkningen när aktierna avyttrades. Skatterättsnämnden motiverade det enligt följande. De försäkrade garantierna avsåg tidpunkten för undertecknandet av avtalet och ersättning som utgår från försäkringen bör avse att kompensera köparen för att aktierna i det köpta bolaget inte motsvarar vad säljaren garanterat. Utfallande belopp från försäkringen har därför sådant samband med förvärvet av aktierna att de ska ses som en nedsättning av köpeskillingen. Skatterättsnämnden ansåg att utfallande belopp inte ska tas upp till beskattning (8 kap. 22 § IL) och köparen ska då inte dra av utgiften för premien för transaktionsförsäkringen som en kostnad i näringsverksamheten utan beloppet ska läggas till anskaffningsutgiften för aktierna.

Allmänna ombudet överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked till HFD och yrkade att det skulle fastställas. Motparten ansåg att avdrag för premien skulle medges som en kostnad i näringsverksamheten.

Högsta förvaltningsdomstolen

HFD ändrade förhandsbeskedet och medgav avdrag för premien i näringsverksamheten.

HFD konstaterade inledningsvis att den fråga som ska besvaras är om premien ska dras av löpande i näringsverksamheten eller om utgiften ska hänföras till anskaffningen av aktierna i det köpta bolaget.

HFD anförde att försäkringsavtalet är ett från köpeavtalet fristående avtal och att försäljningen av aktierna inte villkorats av att en försäkring tecknas och att säljaren av aktierna varken direkt eller indirekt finansierat utgiften för premien. Enligt HFD har dock försäkringen ett samband med förvärvet av aktierna på så sätt att försäkrings- och förvärvsavtalet ingåtts samtidigt samt att försäkringen avser att täcka risker som hänför sig till tiden före förvärvet och till tidpunkten för själva förvärvsavtalet. Innebörden av försäkringsavtalet är att köparen kan undvika långdragna och kostsamma tvister med säljaren eftersom köparen, vid försäkringsfall, kan vända sig direkt till försäkringsgivaren. HFD uttalar vidare att det i grunden är fråga om en sedvanlig skadeförsäkring.

Vid angivna förhållanden kan premien för försäkringen inte anses sammanhänga med förvärvet av aktierna på ett sådant sätt att utgiften ska behandlas som ett led i förvärvet av dessa. Utgiften för premien ska därför dras av som kostnad i näringsverksamheten det år den enligt god redovisningssed hänför sig till.

Skatteverkets kommentar

Liknande frågor som i HFD 2018 ref. 37 har bedömts i RÅ 1970 Fi 2070 och RÅ 1992 ref. 55 I.

I RÅ 1970 Fi 2070 uttalade HFD att ”Kostnaderna för allmän planering av bolagets verksamhet och undersökning av olika marknader för försäljning av bolagets produkter måste anses utgöra driftkostnad för bolaget, medan de kostnader som sammanhänger direkt med aktieförvärvet – däri inberäknat kostnader för samarbetsavtal eller liknande överenskommelser vilka utgör ett led i aktieförvärvet icke är sådana kostnader som får avdragas vid beräkning av bolagets inkomst av rörelse.”

I RÅ 1992 ref. 55 I var fråga om kostnad för konsultuppdrag som avsåg förvärv av aktier i andra bolag. Bolaget ansåg att konsultkostnaderna uppkom som ett led i planeringen av den egna verksamheten. HFD ansåg att kostnaderna utgjorde ett led i förvärv av aktier i andra bolag. HFD hänvisade till principerna i RÅ 1970 Fi 2070 och medgav därför inte avdrag för kostnaderna enligt 20 § kommunalskattelagen (1928:370), numer reglerat i 16 kap. 1 § IL.

I HFD 2018 ref. 37 påpekar HFD att det av omständigheterna framgår att försäkringsavtalet, trots att det endast täcker risker hänförliga till aktieförvärvet och tidsmässigt sammanfaller med aktieförvärvet, är ett i förhållande till förvärvsavtalet självständigt avtal. HFD uttalar att försäkringsavtalet inte utgör ett ”led i förvärvet” av aktierna, jfr omständigheterna i RÅ 1992 ref. 55 I där kostnader avseende förhandlingar och upprättande av avtal avseende själva aktieförvärvet utgjorde ett ”led i ett bolags förvärv av aktier i andra bolag”.

HFD har i målet bedömt att om en utgift inte direkt sammanhänger med upprättandet av förvärvsavtal vid förvärv av aktier, eller på annat sätt har haft betydelse för att ett aktieförvärv ska komma till stånd, utgör utgiften inte ett led i förvärvet. Vid angivna förhållanden ska sådana utgifter därför inte behandlas som en del av anskaffningsutgiften för aktierna utan dras av som en kostnad i näringsverksamheten enligt 16 kap. 1 § IL.

HFD:s majoritet prövade inte frågan om utfallande belopp från transaktionsförsäkringen skulle beskattas som en intäkt i näringsverksamheten eller minska anskaffningsutgiften för aktierna. Skatterättsnämnden uttalade däremot i förhandsbeskedet att transaktionsförsäkringen hade ett sådant samband med förvärvet av aktierna att utfallande belopp skulle ses som en nedsättning av köpeskillingen.

Skatteverket anser att utfallande belopp från transaktionsförsäkringar, när det försäkrade objektet är en tillgång i näringsverksamheten, ska behandlas som en skattepliktig intäkt i näringsverksamheten enligt 15 kap. 1 § IL, se 8 kap. 22 § IL angående vilka försäkringsersättningar som är skattepliktiga. Jämför även utgången av HFD 2012 ref. 39. Även i de fall tecknandet av en transaktionsförsäkring ska ses som ett led i ett bolags förvärv av aktier i ett annat bolag, varvid utgiften för premien ska hänföras till anskaffningsutgiften för aktierna, anser Skatteverket att utfallande belopp från försäkringen utgör en skattepliktig ersättning enligt 8 kap. 22 § IL och ska tas upp som en skattepliktig intäkt i näringsverksamheten enligt 15 kap. 1 § IL.

Referenser

8 kap. 22 §, 15 kap. 1 § samt 16 kap. 1 § IL. RÅ 1970 Fi 2070, RÅ 1992 ref. 55 I samt HFD 2012 ref 39.