Skatteavtalet med Grekland. Begreppet "inkomstkälla" i metodartikeln vid inkomst av offentlig tjänst

1 Sammanfattning

Med begreppet "inkomstkälla" i metodartikeln i skatteavtalet med Grekland avses vid offentlig tjänst den stat i vars tjänst arbete utförs.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om i vilket land lokalanställda vid den grekiska ambassaden i Stockholm ska beskattas. Bakgrunden till frågeställningen är RÅ 1995 not. 68 där begreppet "inkomstkälla" i det grekiska skatteavtalet, vid inkomst av enskild tjänst, ansetts åsyfta det land i vilket arbete utförts. Vad gäller vid inkomst av offentlig tjänst?

3 Gällande rätt m.m.

Av artikel XIV i skatteavtalet följer att ersättningar, pensioner däri inbegripna, vilka utbetalas av — eller från fonder inrättade av — en av de avtalsslutande staterna, dess politiska underavdelningar eller lokala myndigheter till en fysisk person såsom ersättning för arbete, som utförs i tjänst hos samma stat, underavdelning eller lokala myndighet, må beskattas i den staten. Enligt metodartikeln (artikel XXIII § 2.) ska inkomst från inkomstkällor i Grekland, vilken inkomst i överensstämmelse med detta avtal må beskattas i Grekland antingen direkt eller genom skatteavdrag, vara undantagen från svensks skatt.

I RÅ 1995 not. 68 har, såvitt avser inkomst av enskild tjänst i det grekiska skatteavtalet, begreppet "inkomstkälla" ansetts åsyfta den plats där arbetet utförs. Av Regeringsrättens dom framgår bl.a. att; "Avtalet innehåller inte någon uttrycklig definition av begreppet inkomstkälla såsom detta är avsett att användas i artikel XXIII. Enligt gängse principer för tolkning av dubbelbeskattningsavtal skall begreppet i första hand tilläggas den innebörd som kan antas svara mot vad de avtalsslutande parterna har avsett (se RÅ 1987 ref. 162). När det gäller att i förevarande fall fastställa parternas avsikter är de upplysningar som i prop. 1962:7 lämnats om avtalets tillkomst av särskilt intresse. Av propositionen framgår att avtalet upprättats i nära anslutning till det samarbete som hade ägt rum inom förutvarande OEEC och med iakttagande i allt väsentligt av de rekommendationer som i fyra olika rapporter hade lämnats av en särskild skattekommitté inom OEEC (a. prop. s. 27-28). De av kommittén rekommenderade avtalsbestämmelserna — innefattande bl.a. de artiklar som reglerade rätten att beskatta inkomst av enskild tjänst och metoden för undvikande av dubbelbeskattning — togs år1963 ini OECD:s modell för dubbelbeskattningsavtal (se rapporten Draft Double Taxation Convention on Income and Capital, 1963). Enligt de av OEEC rekommenderade och till OECD:s modellavtal överförda bestämmelserna gäller bl.a. att lön o.d., som en person med hemvist i den ena staten uppbär för arbete i enskild tjänst, får beskattas i den andra staten om arbetet utförts där. Vidare gäller att hemviststaten, om den tillämpar exemptmetoden, är skyldig att i ett sådant fall undanta inkomsten från beskattning. Denna skyldighet är således direkt och uteslutande beroende av att arbetet utförts i den andra staten. — Modellavtalets lösning och den betydelse som enligt denna tilläggs platsen för arbetets utförande återspeglar vad som är och — redan när avtalet mellan Sverige och Grekland ingicks — var internationellt vedertaget. Mot denna bakgrund och med hänsyn till den vikt som avtalsparterna enligt uttalandena i prop. 1962:7 tillmätt rekommendationerna från OEEC och sedermera OECD finns det stark grund för antagande att man inte avsett att ge begreppet inkomstkälla, såvitt avser inkomst av enskild tjänst, en annan eller vidare innebörd än att det syftar på den plats där arbetet utförs".  

4 Skatteverkets bedömning

Av den ursprungliga lydelsen av artikel 19 i 1963 års modellavtal framgår att inkomst av offentlig tjänst får beskattas i den stat i vars tjänst arbete utförs. Utifrån det resonemang som förs i RÅ 1995 not. 68 om partsavsikten och att avtalet upprättats i nära anslutning till det samarbete som utmynnat i 1963 års modellavtal får begreppet "inkomstkälla", vid inkomst av offentlig tjänst, anses åsyfta den stat i vars tjänst arbete utförs.

Då enligt § 2 första stycket av artikel XXIII sådan inkomst från inkomstkällor i Grekland som enligt avtalet får beskattas i Grekland ska undantas från beskattning i Sverige är inkomst som uppbärs av en person lokalanställd vid den grekiska ambassaden i Stockholm inte skattepliktig i Sverige.