Automatiskt informationsutbyte med andra länder och skattetillägg

1 Sammanfattning

Om en oriktig uppgift framgår av information som Skatteverket fått tillgång till från annat land genom automatiskt informationsutbyte kan det medföra att risken för skatteundandragande har minskat på sådant sätt att det är oskäligt att ta ut skattetillägg med fullt belopp.

Enligt Skatteverkets bedömning ska skattetillägget sättas ned till hälften av fullt skattetillägg om en oriktig uppgift framgår av utländskt kontrollmaterial som har varit tillgängligt för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret. En ytterligare förutsättning är att kontrollmaterialet har varit tillgängligt för Skatteverket innan utredningen av den oriktiga uppgiften påbörjades.

Ställningstagandet begränsar sig till sådant informationsutbyte som är automatiskt. De uppgifter som erhålls genom sådant informationsutbyte kallas i detta ställningstagande för utländskt kontrollmaterial eller kontrollmaterial.

Ställningstagandet gäller inte i det fall skattetillägg ska tas ut vid skönsbeskattning på grund av att deklaration inte har lämnats.

Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande med rubriken ”Utländska kontrolluppgifter och skattetillägg” (dnr. 131 458057-16/111). Det tidigare ställningstagandet gäller dock för sådana utredningar av oriktig uppgift och skattetillägg som har påbörjats före publiceringen av detta ställningstagande.

2 Frågeställning

2.1 Bakgrund

Regler om informationsutbyte med andra länder finns i informationsutbytesavtal, skatteavtal, direktiv och konventioner. Genom informationsutbyte får Skatteverket tillgång till uppgifter om bl.a. löner, pensioner, royalties, räntor och utdelningar för personer som eventuellt ska beskattas i Sverige. Informationsutbytet kan vara automatiskt, spontant eller på begäran. Med automatiskt utbyte avses ett systematiskt lämnande av på förhand bestämda uppgifter utan föregående begäran. Med spontant utbyte avses ett icke systematiskt lämnande av uppgifter utan föregående begäran.

Sveriges automatiska informationsutbyte med andra länder har under senare år utvidgats och medfört en väsentlig ökning av antalet mottagna uppgifter. Vad som framför allt har bidragit till denna ökning är det informationsutbyte som sker med stöd av DAC 1, CRS, DAC 2 och FATCA-avtalet. Av de nya uppgifterna framgår inte i samma omfattning som tidigare att en oriktig uppgift har lämnats.

Om en utländsk inkomst felaktigt har utelämnats i en deklaration har normalt en oriktig uppgift lämnats och det finns därmed grund för att ta ut skattetillägg. Bedömningen om en oriktig uppgift har lämnats ska endast göras utifrån de uppgifter som har lämnats till ledning för beskattningen. Att en oriktig uppgift kan framgå vid en jämförelse med ett utländskt kontrollmaterial påverkar därmed inte bedömningen av om en oriktig uppgift har lämnats.

2.2 Frågor

Är det utländska kontrollmaterial som Skatteverket får genom automatiskt informationsutbyte med andra länder att betrakta som avstämningsuppgifter?

Om materialet inte är att betrakta som avstämningsuppgifter kan det då finnas skäl att medge hel eller delvis befrielse från ett fullt skattetillägg om den oriktiga uppgiften framgår av det utländska kontrollmaterialet?

3 Gällande rätt m.m.

Skattetillägg ska tas ut av den som på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning (49 kap. 4 § första stycket 1 skatteförfarandelagen [2011:1244], SFL).

Även om en oriktig uppgift har lämnats så finns det vissa situationer då skattetillägg inte får tas ut. En sådan undantagssituation är om den oriktiga uppgiften framgår av avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret (49 kap. 10 § första stycket 1 SFL).

Vad som avses med avstämningsuppgifter framgår av 49 kap. 10 d § SFL där det på ett uttömmande sätt anges vilka uppgifter som ska utgöra avstämningsuppgifter.

I förarbetena uttalas att Skatteverkets deklarationskontroll i allt högre utsträckning har gått från manuell till maskinell kontroll där deklarationer väljs ut för närmare kontroll efter en riskbedömning. Vad som utgör avstämningsuppgifter har mot denna bakgrund avgränsats till sådana uppgifter som kan avstämmas med enkla medel som korresponderar med de tekniska lösningar som Skatteverket arbetar med i deklarationsarbetet, dvs. sådant som faktiskt är för Skatteverket tillgängliga avstämningsuppgifter (prop. 2014/15:131 s 219 f.).

Vidare uttalas i förarbetena att det kan uppkomma situationer där ett visst kontrollmaterial inte omfattas av definitionen av avstämningsuppgifter, men som ändå innebär att risken för ett skatteundandragande är liten. Det kan vara fråga om kontrollmaterial som påminner mycket om en avstämningsuppgift eller annat kontrollmaterial som kan minska risken för skatteundandragande utan att vara av utpräglad avstämningskaraktär. I sådana fall kan bestämmelserna om befrielse från skattetillägg i 51 kap. 1 § SFL medföra hel eller delvis befrielse från skattetillägg eftersom kontrollmaterialet ökat upptäcktsrisken. Som exempel på kontrollmaterial som kan minska risken för skatteundandragande nämns olika typer av kontrollmaterial som lämnas från andra stater med stöd av överenskommelser m.m. (prop. 2014/15:131 s. 248 f.)

4 Bedömning

4.1 Avstämningsuppgifter

Skattetillägg får inte tas ut om den oriktiga uppgiften framgår av avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret.

Begreppet avstämningsuppgifter definieras uttömmande i 49 kap. 10 d § SFL och omfattar inte sådant kontrollmaterial som Skatteverket får tillgång till genom informationsutbyte med andra länder.

Utgångspunkten är därför att ett fullt skattetillägg ska tas ut och det även om den oriktiga uppgiften hade kunnat upptäckas och åtgärdas med ledning av kontrollmaterial som Skatteverket fått tillgång till genom informationsutbyte med annat land.

4.2 Befrielse från skattetillägg

4.2.1 Minskad risk för skatteundandragande

Skatteverket delar den bedömning som görs i förarbetena om att kontrollmaterial som lämnas från andra stater med stöd av överenskommelser m.m. kan minska risken för skatteundandragande på sådant sätt att det finns anledning att sätta ned skattetillägget genom befrielse.

Enbart den omständigheten att Skatteverket genom automatiskt informationsutbyte har fått tillgång till utländskt kontrollmaterial medför dock inte att befrielse ska medges. För att befrielse ska medges måste kontrollmaterialet även ha bidragit till att minska risken för ett skatteundandragande.

Vid bedömningen av om det utländska kontrollmaterialet har bidragit till att minska risken för skatteundandragande är det enligt Skatteverkets uppfattning rimligt att uppställa samma krav som gäller för att avstämningsuppgifter ska utgöra ett hinder mot att ta ut skattetillägg.

En viktig skillnad mellan avstämningsuppgifter och de uppgifter som Skatteverket får genom informationsutbyte är dock att det utländska kontrollmaterialet normalt inte är tillgängligt för Skatteverket under det årliga deklarationsarbetet. Exempelvis behöver uppgifter enligt DAC 2 inte lämnas till annat land förrän vid utgången av september månad året efter beskattningsåret. Det innebär att Skatteverket normalt inte kan använda det utländska kontrollmaterialet vid arbetet med den årliga beskattningen och att uppgifterna därmed inte får samma generella betydelse i kontrollarbetet som avstämningsuppgifter får. En annan skillnad är att avstämningsuppgifter normalt är så tydliga att det vid en jämförelse mot lämnade deklarationsuppgifter framgår att en oriktig uppgift har lämnats medan uppgifterna i det utländska kontrollmaterialet många gånger är av sådant slag att det inte framgår att en oriktig uppgift har lämnats.

4.2.2 Vilka förutsättningar ska vara uppfyllda för att befrielse ska medges när Skatteverket har tillgång till ett utländskt kontrollmaterial?

För att det ska bli aktuellt med befrielse från skattetillägg är Skatteverkets bedömning att följande förutsättningar ska vara uppfyllda.

Den oriktiga uppgiften ska framgå av det utländska kontrollmaterialet

Innehållet i ett utländskt kontrollmaterial kan med varierande tydlighet peka på att det har lämnats en oriktig uppgift i en deklaration. I vissa fall kan innehållet i kontrollmaterialet vara så allmänt hållet att det endast ger Skatteverket en misstanke om att något kan vara fel medan det i andra fall kan vara uppenbart att en oriktig uppgift har lämnats.

På samma sätt som för avstämningsuppgifter bör gälla att den oriktiga uppgiften ska framgå av det utländska kontrollmaterialet. För att så ska vara fallet måste kontrollmaterialet vara så tydligt att Skatteverket vid en jämförelse med deklarationsuppgifterna kan identifiera den oriktiga uppgiften och initiera en utredning och därefter fatta ett beslut. Det innebär att det inte räcker med att Skatteverket kan misstänka att en oriktig uppgift har lämnats. Omfattningen av den oriktiga uppgiften behöver däremot inte framgå.

Det utländska kontrollmaterialet ska ha varit tillgängligt för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret

För att reglerna om avstämningsuppgifter ska bli tillämpliga förutsätts det att avstämningsuppgiften har varit tillgänglig för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret.

Skatteverkets bedömning är att samma tidsmässiga krav ska ställas på ett utländskt kontrollmaterial, dvs. att materialet ska ha varit tillgänglig för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret.

Skatteverket ska ha haft tillgång till det utländska kontrollmaterialet innan utredningen av den oriktiga uppgiften påbörjades

En tredje förutsättning för befrielse är att Skatteverket i utredningen av den oriktiga uppgiften haft tillgång till det utländska kontrollmaterialet. Det innebär att sådant utländskt kontrollmaterial som kommer in till Skatteverket efter det att en utredning av den oriktiga uppgiften har påbörjats inte ska beaktas vid bedömningen av om befrielse ska medges.

4.2.3 Ska hel eller delvis befrielse medges

Om förutsättningarna för befrielse från skattetillägg är uppfyllda blir nästa fråga om hel eller delvis befrielse ska medges (51 kap. 1 § SFL).

Som befrielsereglerna är utformade ska befrielsenivån bedömas utifrån omständigheterna i det enskilda fallet. Samtidigt framgår det av förarbetena att en befrielse ned till hälften eller en fjärdedel i de allra flesta fall innebär en rimlig nyansering. Om en nedsättning till dessa nivåer inte ger ett rimligt resultat ska det vara möjligt att sätta ned skattetillägget på ett annat sätt (prop. 2010/11:165 s. 477).

Vid bedömningen av befrielsens storlek ska beaktas att det utländska kontrollmaterialet normalt kommer in till Skatteverket så sent att det inte kan användas som generellt avstämningsmaterial vid den årliga beskattningen. Vidare är kontrollmaterialet ofta av sådant slag att det inte kan användas vid en maskinell avstämning mot lämnade deklarationsuppgifter.

Det utländska kontrollmaterialet minskar således inte risken för skatteundandragande i samma omfattning som avstämningsuppgifter gör och det finns därför inte skäl att medge hel befrielse enbart av den anledningen att den oriktiga uppgiften framgår av kontrollmaterialet. Skatteverket anser därför att en rimlig nyansering av skattetillägget uppnås om skattetillägget sätts ned till hälften av ett fullt skattetillägg.

4.3 Ersätter tidigare ställningstagande

Bedömningen i detta ställningstagande ersätter den bedömning som Skatteverket tidigare gjort i ställningstagandet ”Utländska kontrolluppgifter och skattetillägg” (dnr. 131 458057-16/111). Det tidigare ställningstagande gäller dock för sådana utredningar av oriktig uppgift och skattetillägg som har påbörjats före publiceringen av detta ställningstagande.

5 Exempel

5.1 Exempel: Utländskt kontrollmaterial om avyttrade värdepapper

X har inte redovisat någon avyttring av värdepapper i sin deklaration. Av utländskt kontrollmaterial som kommer in till Skatteverket under september månad året efter beskattningsåret framgår att X har avyttrat värdepapper för 100 000 kr. Uppgifter om vilka värdepapper som avyttrats och anskaffningskostnaden för dessa saknas. Skatteverket påbörjar därefter en utredning som resulterar i att X kommer in med en beräkning av resultatet för avyttrade värdepapper.

Eftersom deklarationen helt saknar uppgifter om avyttrade värdepapper har X lämnat en oriktig uppgift och skattetillägg ska därför tas ut. Vid bedömningen om befrielse ska medges ska samtidigt beaktas att Skatteverket haft tillgång till utländskt kontrollmaterial som kan minska risken för ett skatteundandragande. I detta fall har kontrollmaterialet kommit in till Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret samtidigt som det vid en jämförelse med lämnade deklarationsuppgifter framgår att X har utelämnat avyttrade värdepapper. Det finns därför skäl att genom befrielse sätta ned skattetillägget till hälften. Att Skatteverket före beslutet måste göra en utredning för att kunna bestämma vinstens storlek har i detta fall ingen betydelse för frågan om befrielse ska medges.

5.2 Exempel: Utländskt kontrollmaterial som underlag för avkastningsskatt

AB Y har inte redovisat något underlag för avkastningsskatt i sin deklaration. Av utländskt kontrollmaterial som kommer in till Skatteverket under november månad året efter beskattningsåret framgår att AB Y har kapitaltillgångar på ett utländskt konto. Efter utredning framkommer att kontot avser utländska kapitalförsäkringar för vilka avkastningsskatt ska betalas.

Eftersom deklarationen helt saknar uppgifter om att bolaget ska betala avkastningsskatt har en oriktig uppgift lämnats och skattetillägg ska därför tas ut. Nästa fråga blir om uppgifterna i kontrollmaterialet har minskat risken för ett skatteundandragande på sådant sätt att skattetillägget kan sättas ned genom befrielse. Enbart den omständigheten att det finns tillgångar på ett konto medför inte att den oriktiga uppgiften om avkastningsskatten framgår av kontrollmaterialet. Innan Skatteverket kan identifiera den oriktiga uppgiften krävs ytterligare utredning. Den oriktiga uppgiften kan därför inte sägas framgå av kontrollmaterialet på sådant sätt att risken för skatteundandragande har minskat. Det saknas därmed anledning att sätta ned skattetillägget genom befrielse.

5.3 Exempel: Utländskt kontrollmaterial som kommer in till Skatteverket efter påbörjad utredning

Skatteverket har efter utredning beslutat att beskatta Z för utdelning som erhållits från annat land. Vidare har skattetillägg tagits ut. Före utgången av året efter beskattningsåret kommer det in ett utländskt kontrollmaterial till Skatteverket där det framgår att Z har erhållit utdelning med ett belopp som motsvarar Skatteverkets beskattningsbeslut. Om kontrollmaterialet hade varit tillgängligt för Skatteverket före utredningen hade den oriktiga uppgiften framgått av materialet och delvis befrielse skulle då ha medgivits. Att det utländska kontrollmaterialet kommer in till Skatteverket efter avslutad utredning innebär inte att befrielse ska medges eftersom kontrollmaterialet i sådant fall inte har bidragit till Skatteverkets utredning av den oriktiga uppgiften.

6 Andra befrielsegrunder

Frågan om befrielse har i detta ställningstagande endast bedömts utifrån den omständigheten att Skatteverket har tillgång till utländskt kontrollmaterial.

I det enskilda fallet kan det även finnas andra skäl som motiverar befrielse.

7 Skönsbeskattning

Ställningstagandet ska inte tillämpas vid skönsbeskattning på grund av att deklaration inte har lämnats.