HFD, mål nr 1763-20 – fråga om lön och annan ersättning för arbete i Sverige som betalas ut till en utländsk arbetstagare av någon annan än dennes arbetsgivare i Sverige kan beaktas vid prövningen av om beloppsgränsen för expertskatt är uppnådd

Högsta förvaltningsdomstolens dom den 25 november 2021, mål nr 1763-20

Sammanfattning

AA är anställd i ett tyskt bolag, AG. Den 1 oktober 2017 kom han till Sverige för att arbeta för ett svenskt bolag, T AB. AA är under denna tid tjänstledig från sin tyska anställning. Ersättningen under AA:s anställning i Sverige ska betalas ut av dels svenska T AB, dels av tyska AG för T AB:s räkning. Den del av ersättningen som ska betalas ut av T AB understiger två gånger prisbasbeloppet. Den del av hans ersättning som betalas ut av tyska AG ingår i svenska T AB:s lönekostnader för honom vilket innebär att det tyska bolaget betalar ut en del av ersättningen och sedan fakturerar det svenska bolaget.

Högsta förvaltningsdomstolen anser att slutsatsen som kan dras är att ersättningen i sin helhet avser arbete som utförs i Sverige för svenska T AB:s räkning. Även den del av ersättningen som betalas av tyska AG ska därför beaktas vid bedömningen av om beloppsgränsen för expertskatt är uppnådd.

Genom domen i Högsta förvaltningsdomstolen är Skatteverkets ställningstagande Omfattas utbetalningar från annan än den svenske arbetsgivaren av ett beslut från Forskarskattenämnden? (2005-06-07, dnr 130 352766-05/111) överspelat.

Skatteverket anser mot bakgrund av utgången i målet att när det gäller utbetald lön m.m. är det tillräckligt att konstatera om denna kostnadsförts och belastat resultatet för att ersättningen ska beaktas när det gäller bedömningen av beloppsgränsen för expertskatt. Det spelar således inte någon roll om delar av ersättningen utbetalats av en utländsk utbetalare som saknar fast driftställe här i Sverige.

Referat

Utländska experter, forskare och andra nyckelpersoner som uppfyller vissa krav på kompetens kan medges skattelättnader vid tillfälligt arbete i Sverige, s.k. expertskatt (11 kap. 22 § första stycket inkomstskattelagen). Arbetsgivaren ska höra hemma i Sverige eller vara ett utländskt företag med fast driftställe i Sverige (11 kap. 22 § andra stycket inkomstskattelagen). Kompetenskravet ska alltid anses uppfyllt om lön och annan ersättning för arbetet i Sverige per månad överstiger två gånger prisbasbeloppet för det kalenderår då arbetet påbörjas (11 kap. 22 § tredje stycket inkomstskattelagen). Frågan om förutsättningarna för expertskatt är uppfyllda prövas av Forskarskattenämnden.

AA är anställd i ett tyskt bolag, AG. Den 1 oktober 2017 kom han till Sverige för att arbeta för ett svenskt bolag i koncernen, T AB. Han ansökte hos Forskarskattenämnden om att beviljas expertskatt. I ansökan uppgavs att han kommer att vara anställd av T AB under perioden 1 oktober 2017 – 31 juli 2020 och att hans lön och annan ersättning för arbetet i Sverige per månad kommer att överstiga två gånger prisbasbeloppet. AA gav in ett utsändningsavtal mellan honom och AG samt ett anställningsavtal med T AB. Han inkom dessutom med ytterligare dokumentation, däribland koncernens policy vid utstationering. Av handlingarna framgår att AA är tjänstledig från sin anställning hos AG under den tid han är anställd i T AB. Vidare framgår att en del av hans ersättning under anställningstiden i Sverige ska betalas ut av T AB och en del av AG för T AB:s räkning. Den del som betalas ut av T AB understiger två gånger prisbasbeloppet.

Forskarskattenämnden avslog AA:s ansökan om expertskatt.

AA överklagade till Förvaltningsrätten i Stockholm som förklarade att han uppfyllde förutsättningarna för att få skattelättnader baserat på ersättningen för arbete i Sverige. Förvaltningsrätten visade målet åter till Forskarskattenämnden för prövning av om övriga förutsättningar var uppfyllda. Skatteverket överklagade till Kammarrätten i Stockholm som biföll överklagandet och fastställde Forskarskattenämndens beslut. AA och T AB överklagade därefter Kammarrättens beslut till Högsta förvaltningsdomstolen som beviljade prövningstillstånd.

AA och T AB anför i sitt överklagande bl.a. följande. AA utför arbete uteslutande för T AB:s räkning och det är detta bolag som står för hans lönekostnader. Det är enbart av praktiska skäl som det tyska bolaget betalar ut en del av ersättningen och sedan fakturerar det svenska bolaget.

Skatteverket bestrider bifall till överklagandet och anför bl.a. följande. Det är den som faktiskt har betalat ut lönen som ska ses som arbetsgivare. Avsteg från denna princip kan endast göras vid s.k. betalningsförmedling dvs. när utbetalaren endast verkställer en betalningsorder och inte har något inflytande över hur ersättningen bestäms. Det framgår inte klart av handlingarna i ärendet att det svenska bolaget har gett det tyska bolaget i uppdrag att förmedla lönen. Den del av ersättningen som betalas ut av det tyska bolaget kan därmed inte beaktas vid prövningen av om beloppsgränsen för expertskatt är uppnådd.

I domen redogör Högsta förvaltningsdomstolen för bakgrunden till bestämmelsen i 11 kap. 22 § tredje stycket inkomstskattelagen (den så kallade beloppsregeln). Syftet med bestämmelsen var att förenkla regleringen och öka förutsebarheten. Ett objektivt rekvisit ansågs lätt att tolka för arbetstagaren och arbetsgivaren. En annan fördel var att ett sådant rekvisit är lätt att konstatera i samband med att ett anställningsavtal infordras (prop. 2011/12:1 s. 243 f.).

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar att en förutsättning för att AA ska beviljas expertskatt är att hans lön och annan ersättning för arbetet i Sverige per månad överstiger två gånger prisbasbeloppet för det kalenderår då arbetet påbörjades. Om bara ersättningen som betalas ut av T AB beaktas uppnår inte AA beloppsgränsen utan för detta krävs att även det som det tyska AG betalat ut räknas med. Vidare uttalar sig domstolen om syftet med att införa ett objektivt rekvisit i form av en beloppsgräns. Domstolen säger dessutom att kravet som gäller enligt lagtexten för att en ersättning ska omfattas är att den ska avse arbete i Sverige. Det finns inte något i vare sig lagtext eller förarbeten som tyder på att det sätt på vilket ersättningen betalas ut har någon betydelse. Högsta förvaltningsdomstolen säger att det avgörande måste vara att ersättningen utgör en kostnad i den svenska arbetsgivarens verksamhet.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar vidare att det av utredningen som AA gav in till nämnden framgår att han under den tid han var anställd i svenska T AB var tjänstledig från anställningen hos tyska AG. Det framgår även att den del av hans ersättning som betalas ut av tyska AG ingår i svenska T AB:s lönekostnader för honom. Domstolen anser därför att ingen annan slutsats kan dras än att ersättningen i sin helhet avser arbete som utförs i Sverige för svenska T AB:s räkning. Även den del av ersättningen som betalas av tyska AG ska därför beaktas vid bedömningen av om beloppsgränsen för expertskatt är uppnådd. Domstolen anser därmed att AA uppfyller förutsättningarna i 11 kap. 22 tredje stycket inkomstskattelagen för att beviljas expertskatt. Det ankommer dock på Forskarskattenämnden att pröva om övriga förutsättningar är uppfyllda varför målet visas åter till nämnden.

Skatteverkets kommentar

Av domen framgår att när det gäller utbetald lön m.m. är det tillräckligt att konstatera om denna kostnadsförts och belastat resultatet på det sätt som framgår av domen för att ersättningen ska beaktas. Det spelar således inte någon roll om delar av ersättningen utbetalats av en utländsk utbetalare som saknar fast driftställe här i Sverige.

Det innebär att genom ovan refererad dom är ställningstagandet Omfattas utbetalningar från annan än den svenske arbetsgivaren av ett beslut från Forskarskattenämnden? (2005-06-07, dnr 130 352766-05/111) överspelat.