HFD mål nr 5329-22, frivillig skattskyldighet för lokaluthyrning kan inte vägras enbart därför att flera hyresgäster disponerar lokalen utan att någon av dem har ensamrätt till en specifik yta

Högsta förvaltningsdomstolens dom den 5 maj 2023, mål nr 5329-22

Sammanfattning

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har funnit att frivillig skattskyldighet för lokaluthyrning inte kan vägras enbart därför att flera hyresgäster disponerar lokalen utan att någon av dem har ensamrätt till en specifik yta.

Skatteverkets ställningstagande ”Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av en lokal till flera hyresgäster samtidigt” ”, daterat den 24 september 2008, dnr 131 534842-08/111 överensstämmer inte med HFD:s dom. Enligt ställningstagandet saknas det förutsättningar för frivillig skattskyldighet när upplåtelse av ett utrymme sker till flera hyresgäster samtidigt under sådana förhållanden att var och en inte med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

Genom domen är ställningstagandet överspelat och ska därmed inte tillämpas.

Skatteverkets ställningstagande ”Begreppet stadigvarande användning vid frivillig skattskyldighet; mervärdesskatt”, daterat den 22 juni 2017, dnr 202 258010-17/111, överensstämmer delvis inte med HFD:s dom. Av ställningstagande framgår bl.a. att hyresgästens användning av lokalen endast kan anses som stadigvarande om uthyrningen gäller en klart avgränsad lokalyta som hyresgästen disponerar med ensamrätt.

Skatteverket kommer att se över ställningstagandet med anledning av domen.

Referat

Ett bolag har låtit uppföra ett hus på en fastighet i X kommun. Bolaget har hyrt ut hela fastigheten enligt ett tioårigt hyresavtal till den ekonomiska föreningen T (förstahandshyresgästen). T har i sin tur ingått ett hyresavtal med X kommun och ett universitet (andrahandshyresgästerna). Enligt sistnämnda avtal ska förstahandshyresgästen och andrahandshyresgästerna använda fastigheten gemensamt. Kostnaden för användningen av fastigheten fördelas mellan de tre hyresgästerna utifrån respektive parts uppskattade utnyttjande av lokalytan. Bolaget gjorde avdrag för den ingående mervärdesskatt som var hänförlig till byggnationen. Skatteverket beslutade att neka avdrag för den ingående mervärdesskatten med motiveringen att uthyrningen inte uppfyller villkoren för frivillig skattskyldighet. Enligt Skatteverket innebar det förhållandet att flera hyresgäster använder samma yta att fastigheten inte hyrs ut för stadigvarande användning i en verksamhet som kvalificerar för frivillig skattskyldighet.

Bolaget överklagade till Förvaltningsrätten i Växjö. Förvaltningsrätten ansåg att kravet på stadigvarande användning var uppfyllt trots att flera hyresgäster nyttjar byggnaden gemensamt. Domstolen biföll därför överklagandet och förklarade att bolaget uppfyller kraven för frivillig skattskyldighet.

Skatteverket överklagade till Kammarrätten i Jönköping som upphävde förvaltningsrättens dom och fastställde Skatteverkets beslut. Enligt kammarrätten var en upplåtelse av en och samma lokalyta till flera hyresgäster oförenlig med kravet på stadigvarande användning.

Bolaget överklagade kammarrättens dom och yrkade att bolaget ska medges yrkat avdrag för ingående skatt. Bolaget anför att kravet på stadigvarande användning är uppfyllt oavsett om det är hyresgäst som ensam använder lokalen eller om det är flera hyresgäster som använder lokalen gemensamt.

HFD beviljade prövningstillstånd. Prejudikatfrågan i målet var om frivillig skattskyldighet kan vägras enbart av den anledningen att flera hyresgäster disponerar samma lokalyta, trots att samtliga hyresgäster antingen bedriver skattepliktig verksamhet eller är offentliga aktörer.

Skatteverket ansåg att överklagandet skulle avslås.

HFD anförde bl.a. att EU-domstolen har uttalat att medlemsstater som använder sig av möjligheten enligt artikel 137.1 i mervärdesskattedirektivet att anta nationella regler som ger skattskyldiga rätt att välja om uthyrning av fast egendom ska beskattas har stort utrymme att bestämma reglernas tillämpningsområde. Medlemsstaterna ska dock särskilt beakta principen om skatteneutralitet och kravet på en riktig, enkel och enhetlig tillämpning av undantagen från skatteplikt. Neutralitetsprincipen utgör hinder för att likartade och därmed konkurrerande tjänster behandlas olika i mervärdesskattehänseende (EU-domstolens dom i mål C-246/04, Turn- und Sportunion Waldburg, EU:C:2006:22, punkterna 27–33 och där gjorda hänvisningar)

Syftet med frivillig skattskyldighet är att undvika kumulativa skatteeffekter när en lokal används i en skattepliktig verksamhet. Om fastighetsägaren väljer att bli skattskyldig för upplåtelsen kan neutralitet uppnås mellan skattskyldiga som bedriver verksamhet i egna respektive hyrda lokaler (prop. 1978/79:141 s. 67 ff.).

Inledningsvis konstaterar HFD att innebörden av rekvisitet stadigvarande användning inte är helt klar. När det infördes uttalades i förarbetena att syftet var att undvika situationer där skattskyldigheten ideligen förändras. Vidare framhölls att kravet på stadigvarande användning bör bedömas med utgångspunkt i fastighetsägarens avsikt med uthyrningen (prop. 1985/86:47 s. 40). HFD har tidigare prövat dessa reglers tillämplighet och har då konstaterat att bestämmelserna om frivillig skattskyldighet kan vara tillämpliga även när fastighetsägaren har för avsikt att kontinuerligt men under flera kortvariga hyresperioder upplåta lokaler för användning i skattepliktig verksamhet (HFD 2015 ref. 62). Däremot har domstolen konstaterat att frivillig skattskyldighet endast kan medges för en viss fastighet eller viss del av en fastighet (lokal) och att det därför inte är möjligt att medge sådan skattskyldighet för en procentuell andel av en och samma yta (HFD 2016 ref. 51).

HFD uttalade därefter att den omständigheten att hyresgästerna kommer att disponera samma lokalyta innebär inte i sig att användningen inte skulle kunna vara stadigvarande i den mening som avses i 3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen. Även i denna situation bör det avgörande – för bedömningen av om uthyrningen är stadigvarande eller inte – vara fastighetsägarens avsikt med uthyrningen.

Mot denna bakgrund besvarades prejudikatfrågan enligt följande. Kravet på stadigvarande användning i 3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen innebär inte att frivillig skattskyldighet för lokaluthyrning inte kan beviljas enbart av det skälet att lokalen disponeras av flera hyresgäster utan att någon av dem har ensamrätt till en specifik yta.

Målet återförvisades till kammarrätten för bedömning av bolagets avdragsrätt för ingående skatt.

Skatteverkets kommentar

Skatteverkets ställningstagande ”Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av en lokal till flera hyresgäster samtidigt” ”, daterat den 24 september 2008, dnr 131 534842-08/111 överensstämmer inte med HFD:s dom. Enligt ställningstagandet saknas det förutsättningar för frivillig skattskyldighet när upplåtelse av ett utrymme sker till flera hyresgäster samtidigt under sådana förhållanden att var och en inte med ensamrätt disponerar en till storlek och läge klart bestämd yta.

Genom domen är ställningstagandet överspelat och ska därmed inte tillämpas.

Skatteverkets ställningstagande ”Begreppet stadigvarande användning vid frivillig skattskyldighet; mervärdesskatt”, daterat den 22 juni 2017, dnr 202 258010-17/111, överensstämmer delvis inte med HFD:s dom. Av ställningstagande framgår bl.a. att hyresgästens användning av lokalen endast kan anses som stadigvarande om uthyrningen gäller en klart avgränsad lokalyta som hyresgästen disponerar med ensamrätt.

Skatteverket kommer att se över ställningstagandet med anledning av domen.

Referenser

3 kap. 3 § andra stycket mervärdesskattelagen

Artikel 137.1 mervärdesskattedirektivet

Mål C-246/04, Turn- und Sportunion Waldburg,

HFD 2015 ref. 62 och HFD 2016 ref. 51

Prop. 1978/79:141 s. 67 ff. och prop. 1985/86:47 s. 40