Avfallsskatt, förorenad jord från marksanering

1 Sammanfattning

Krav kan inte ställas på att jord inte får vara förorenad för att omfattas av 3 § första stycket 1 a lagen (1999:673) om skatt på avfall (LSA). Jord omfattas således av 3 § första stycket 1 a LSA även om den är förorenad. Rätt till avdrag enligt 10 § 4 LSA föreligger därmed oberoende av om jorden är förorenad eller inte. En förutsättning för avdrag enligt 10 § 4 LSA är dock att jorden är avsedd att inom anläggningen användas för sluttäckning och att jorden förvaras skild från annat avfall.

Den som gör gällande att rätt till avdrag föreligger enligt 11 § första stycket 2 LSA har att visa att jorden är förorenad. Enligt Skatteverkets uppfattning saknas stöd för att ställa krav på viss högre grad av förorening för att den skattskyldige ska få göra avdrag enligt 11 § första stycket 2 LSA. Enligt Skatteverkets uppfattning kan krav inte heller ställas på att jorden inte ska kunna återanvändas.

2 Bakgrund och frågeställning

Jord från marksanering förs in på en avfallsanläggning. Jordmassorna är förorenade i varierande grad. Jorden är avsedd att användas för sluttäckning inom avfallsanläggningen.

Fråga har uppkommit om förorenad jord omfattas av 3 § första stycket 1 a LSA och om avdrag för sådan jord därmed kan medges enligt 10 § 4 LSA. Fråga har även uppkommit om jorden måste vara förorenad i viss bestämd grad eller omfattning för att en skattskyldig ska ha rätt till avdrag enligt 11 § första stycket 2 LSA.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 10 § 4 LSA får den som är skattskyldig göra avdrag för skatt på avfall enligt 3 § första stycket 1 a som är avsett att inom anläggningen användas för sluttäckning, om det förvaras skilt från annat avfall.

Avfall enligt 3 § första stycket 1 a LSA är jord, grus, lera, skiffer, kalkstoft, kalksten eller annan sten.

Enligt 11 § första stycket 2 LSA får den som är skattskyldig göra avdrag för skatt på förorenad jord från marksanering.

Avseende de avfallsslag som utpekas i 3 § första stycket 1 a LSA uttalas i prop. 1998/99:84 s. 50 följande. I den mån det är nödvändigt med närmare definitioner av de aktuella avfallsslagen, bör det ankomma på Riksskatteverket att efter samråd med Naturvårdsverket ange sådana i föreskriftsform. Det bör dock inte bli aktuellt med en vid tolkning av begreppen. Sålunda bör material som är resultatet av förädling av de uppräknade avfallsslagen, t.ex. betong och tegel, inte omfattas av undantaget från skatteplikt. Skatteverket har inte fått någon föreskriftsrätt avseende definitioner av avfallsslag.

Avseende skattebefrielsen för förorenad jord från marksanering uttalas i prop. 1998/99:84 s. 61 följande. Även om Naturvårdsverket har presenterat riktvärden för förorenad jord, kan alltjämt finnas en osäkerhet om möjligheterna att återanvända behandlad jord. Sammantaget anser regeringen att det visserligen finns starka skäl för att skatt ska tas ut på förorenad jord som deponeras men den osäkerhet som föreligger om bl.a. möjligheten att återanvända behandlad jord medför dock att skatten kan tas som intäkt för att inte nu vidta nödvändiga saneringar respektive investeringar i ny teknik. Förorenad jord från marksanering, som t.ex. efterbehandling av områden som förorenats genom industriell verksamhet, föreslås därför bli skattebefriad.

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked från 2001 prövat frågan om beskattning av förorenade schaktmassor som fördes in till en avfallsanläggning för att återanvändas för vägbyggnation inom anläggningen. Avseende frågan om schaktmassorna omfattades av 10 § första stycket 2 LSA (nuvarande 11 § första stycket 2 LSA) angav nämnden följande. Bestämmelsen avser enligt sin ordalydelse "förorenad jord från marksanering". Av förarbetena framgår att vad som åsyftas är jord som är så förorenad att den inte kan återanvändas utan måste deponeras (prop. 1998/99:84 s. 60). Fråga uppkommer då om bestämmelsen ska tolkas enbart utifrån sin ordalydelse, vilket innebär att all jord som härrör från marksanering, även till den del jorden endast är helt marginellt förorenad och därför kan användas för annat ändamål än deponering, ska undantas från avfallsskatt med stöd av nämnda bestämmelse. En sådan tolkning skulle stå i strid inte bara med de nyssnämnda uttalandena utan även med det allmänna syftet med LSA, som i första hand är att minska mängden avfall som deponeras för att i stället öka återanvändning av avfall (prop. 1998/99:84 s. 23). De aktuella schaktmassorna, som uppges vara av mycket god kvalitet, förs inte in till bolagets anläggning för att deponeras utan för att återanvändas för vägbyggnation inom anläggningen. Vid sådant förhållande talar enligt nämndens mening övervägande skäl för att schaktmassorna inte ska anses utgöra sådan förorenad jord som avses med 10 § första stycket 2 LSA. - Tre ledamöter var skiljaktiga och ansåg att 10 § första stycket 2 LSA var tillämplig beträffande de ifrågavarande schaktmassorna. Som skäl angavs bl.a. att bestämmelsens ordalydelse inte antyder att det är jord med viss högre grad av förorening som avses.

4 Skatteverkets bedömning

Mot bakgrund av utformningen av 3 § första stycket 1 a LSA och vad som framgår av dess förarbeten kan, enligt Skatteverkets uppfattning, krav inte ställas på att jord inte får vara förorenad för att omfattas av 3 § första stycket 1 a LSA. Jord omfattas således av 3 § första stycket 1 a LSA även om den är förorenad. Rätt till avdrag enligt 10 § 4 LSA föreligger därmed oberoende av om jorden är förorenad eller inte. En förutsättning för avdrag enligt 10 § 4 LSA är dock att jorden är avsedd att inom anläggningen användas för sluttäckning och att jorden förvaras skild från annat avfall.

Avseende bestämmelsen om avdrag för förorenad jord från marksanering har Skatterättsnämnden i sitt förhandsbesked 2001 uttalat att förorenade schaktmassor som förs in till en anläggning för att återanvändas där inte ska anses utgöra sådan förorenad jord som avses i 10 § första stycket 2 LSA (nuvarande 11 § första stycket 2 LSA). Nämnden angav att det av prop. 1998/99:84 framgår att vad som åsyftas med förorenad jord från marksanering är jord som är så förorenad att den inte kan återanvändas utan måste deponeras. Skatteverket delar inte nämndens uppfattning att sådan innebörd kan läsas ut av nämnda proposition eller lagtext.

Den som gör gällande att rätt till avdrag föreligger enligt 11 § första stycket 2 LSA har att visa att jorden är förorenad. Enligt Skatteverkets uppfattning saknas stöd för att ställa krav på viss högre grad av föro-rening för att den skattskyldige ska få göra avdrag enligt 11 § första stycket 2 LSA. Enligt Skatteverkets uppfattning kan krav inte heller ställas på att jorden inte ska kunna återanvändas.

Enligt Skatteverkets uppfattning kan det således uppkomma situationer där rätt till avdrag föreligger enligt såväl 10 § 4 LSA som 11 § första stycket 2 LSA. Den skattskyldige har då en valmöjlighet och avdrag kan medges enligt endera av dessa bestämmelser.