Kundförlust

Allmänt om bestämmelsen

Om det finns en förlust på en fordran och den skattskyldige tidigare har redovisat utgående skatt, får skatten minskas med ett belopp som motsvarar mervärdesskatten på förlusten. Det belopp som den utgående skatten ska minskas med beräknas efter samma skattesats som på den ursprungliga fakturan. Minskningen görs i deklarationen för den period under vilken förlusten har konstaterats (7 kap. 6 § fjärde stycket, 13 kap. 24 och 25 §§ ML och artikel 90 i mervärdesskattedirektivet).

Medlemsstaterna är enligt artikel 90 i mervärdesskattedirektivet skyldiga att sätta ner beskattningsunderlaget vid avbeställning, hävning, icke godkännande, helt eller delvis utebliven betalning eller nedsättning av priset. Denna bestämmelse är ett uttryck för en grundläggande princip i mervärdesskattedirektivet enligt vilken beskattningsunderlaget utgörs av den ersättning som faktiskt har erhållits. Om betalningen helt eller delvis uteblir är köparen fortfarande skyldig att betala det avtalade priset. Säljaren äger inte längre varan men innehar i princip fortfarande en fordran som säljaren kan göra gällande i domstol. Det kan dock inte uteslutas att en sådan fordran i praktiken blir omöjlig att driva in. Unionslagstiftaren har därför låtit varje medlemsstat själv bestämma villkor och i vilken omfattning utebliven betalning ska ge rätt till nedsättning av beskattningsunderlaget (C-337/13, Almos Agrárkülkereskedelmi, punkt 22 och 25, och C-209/14, NLB Leasing, punkt 35).

Skatteverket anser att det inte finns något utrymme i ML eller mervärdesskattedirektivet att minska beskattningsunderlaget endast på grund av att det finns en osäkerhet om betalning kommer att ske för en fordran avseende en vara eller en tjänst. Beskattningsunderlaget påverkas först när förlusten har uppkommit, d.v.s. det ska vara en konstaterad förlust.

Bestämmelserna förutsätter inte att säljaren ställer ut en kreditnota för att han ska få minska sitt beskattningsunderlag.

Om betalning görs för tidigare korrigerade kundförluster ska mervärdesskatt redovisas på nytt för den betalning man fått (13 kap. 24 § första stycket ML).

Vad är en konstaterad kundförlust?

För att säljaren ska kunna visa att det är fråga om en konstaterad kundförlust ska han ha uppgifter som visar att köparen saknar ekonomiska möjligheter att betala skulden, t.ex. vid konkurs, ackord eller resultatlöst utmätningsförsök. Vid konkurs är det i normalfallet tillräckligt att det finns ett konkursbeslut.

Med en konstaterad kundförlust jämställs en osäker fordran om fordringen är äldre än vad som motsvarar normal kredittid och om indrivningsåtgärder, t.ex. inkasso, har varit resultatlösa eller om det på annat sätt har gjorts sannolikt att gäldenären saknar tillgångar.

Omständigheter som talar för att en gäldenär saknar tillgångar kan vara att en kontrollbalansräkning finns som visar att gäldenären saknar tillgångar eller att gäldenären har skulder hos kronofogdemyndigheten. Även andra omständigheter kan ha betydelse.

Det inte fråga om en kundförlust endast på grund av att säljaren och köparen är oense om betalningens storlek, s.k. tvistig fordran.

Rättsfall: Ingen utredning om kundernas betalningsförmåga

Ett bolag kunde på grund av ett datorhaveri inte vidta några indrivningsåtgärder för att få in de aktuella fordringsbeloppen. Bolaget ville därför minska den redovisade utgående skatten på dessa fordringar. Kammarrätten uttalade att eftersom någon utredning om kundernas betalningsvilja eller betalningsförmåga saknades var det inte fråga om en kundförlust enligt 7 kap. 6 § fjärde stycket ML (KRSU 2015-03-05, mål nr 2561-2562-14).

Betalning exklusive mervärdesskatt

Det kan förekomma att betalning inte inflyter för själva mervärdesskattebeloppet i en faktura. Hela den utgående skatten kan i sådana fall inte minskas eftersom den ersättning som erhållits får anses inkludera mervärdesskatt. Nedsättning av tidigare redovisad utgående skatt får därför endast ske med ett belopp som motsvarar beräknad mervärdesskatt på den konstaterade kundförlusten.

Konkurs – kvittning av fordran

I samband med en konkurs kan det förekomma att en fordringsägare också kan ha en skuld till konkursboet, d.v.s. konkursboet har en motfordran. För att bestämma storleken av fordringsägarens förlust i konkursen kan det därför bli aktuellt att bedöma om kvittning är möjlig i enlighet med bestämmelserna i 5 kap. 15 § KonkL. Läs mer om kvittning vid konkurs.

Auktionsföretag

Det förekommer att auktionsföretag garanterar säljare betalning motsvarande det totalbelopp som har angivits i auktionsprotokoll eller liknande. Betalar sedan köparen inte full likvid uppkommer en förlust för auktionsföretaget. I detta fall har auktionsföretaget inte rätt att minska den utgående skatten för kundförlusten, eftersom förlusten inte kan anses hänförlig till den del av auktionsföretagets verksamhet som medför skattskyldighet.

Försäkringsersättning från kunds försäkringsbolag

Om en ersättning erhålls helt eller delvis från en kunds försäkringsbolag finns inte någon rätt till minskning av redovisad utgående skatt. Beskattningsunderlaget bestäms nämligen med utgångspunkt från ersättningen för ett tillhandahållande oavsett vem som betalar ersättningen.

Försäkringsersättning vid kundförlust

Det förekommer att företag försäkrar sig mot kundförluster. Den omständigheten att företaget från sin egen försäkringsgivare erhåller försäkringsersättning på grund av kundförlust påverkar inte företagets rätt att minska den utgående skatten som tidigare redovisats.

Rättsfall: Överlåtelse av nedskriven fordran

Ett bolag överlät kundfordringar för vilka kundförlust tidigare konstaterats – och där mervärdesskatten hade minskats – till bolag inom och utanför koncernen. Priset för en sådan fordran låg långt under det nominella värdet med hänsyn till den risk som förvärvaren tog. Ersättningen var definitiv. Någon ytterligare ersättning beroende på om köparen lyckas driva in fordringen helt eller delvis skulle inte erhållas. Fråga var om överlåtelsen av fordringen mot ersättning medförde att förlusten endast skulle anses konstaterad till den del ersättning inte erhållits vid överlåtelsen av fordringen och att bolaget därmed på nytt måste ta upp ersättningen enligt bestämmelserna i 13 kap. 24 § ML. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att bolaget inte behövde ta upp ersättningen till beskattning (RÅ 2002 ref. 41).

Rättsfall: Överlåtelse av fordringar för en krona

Kammarrätten har ansett att ett bolag som avyttrat fordringar för en krona inte vidtagit tillräckliga indrivningsåtgärder för det skulle vara fråga om konstaterade förluster. Kammarrätten ansåg att utredningen inte gav stöd för att avyttringen av fordringarna för en krona berott på att dessa i praktiken var värdelösa (KRNG 1999-06-23, mål nr 8162-1998).

Kammarrättens dom visar att en säljare inte har gjort sannolikt att det är fråga om en konstaterad kundförlust genom en försäljning av fordringarna för en krona. Säljaren måste ha underlag som visar att köparen saknar ekonomiska möjligheter att betala skulden för att en kundförlust ska anses konstaterad.

Rättsfall: Överlåtelse av fordringar – skyldighet att återköpa

Ett bolag överlät sina varufordringar till ett annat bolag inom samma koncern. Det förstnämnda bolaget var sedan med viss begränsning skyldigt att återköpa fordringarna om det uppkom en förlust på dessa. Fråga var om det förstnämnda bolaget hade rätt att minska den mervärdesskatt som avsåg de aktuella kundförlusterna. Det förhållandet att fordringarna först hade överlåtits till ett annat bolag och därefter återköpts utgjorde enligt Högsta förvaltningsdomstolen inte något hinder mot att betrakta förlusterna som kundförluster (RÅ 2000 ref. 63).

Rättsfall: Överlåtelse av fordringar - utan skyldighet att återköpa

Kammarrätten har uttalat att den aktuella fordran sedan den överlåtits utan avtal om återförvärv efter återförvärvet inte längre har ett tillräckligt samband med den mervärdesskattepliktiga omsättningen hos den som ursprungligen innehade fordringen. Den kunde därför inte betraktas som en kundförlust utan som en finansiell förlust utan mervärdesskattepliktiga konsekvenser (KRNS 2008-12-01, mål nr 3561-07).

Dessa två rättsfall visar att det kan vara fråga om en konstaterad kundförlust om säljaren har överlåtit sina fordringar till någon annan med skyldighet att återköpa fordringarna om det skulle uppkomma en förlust på dessa. Om sådan skyldighet inte finns kan förlusten inte anses som konstaterad.

Kollektiv nedskrivning

Skatteverket anser att det måste finnas en förlust på en fordran avseende en specifik transaktion för att beskattningsunderlaget för mervärdesskatt ska kunna minskas. Förlustrisken ska alltså bedömas för varje fordran för sig. Beskattningsunderlaget får därför inte minskas vid kollektiv nedskrivning av kundfordringar. Schablonmässig minskning av utgående skatt på osäkra fordringar eller generell minskning av utgående skatt på avbetalningsfordringar är inte tillåten. Det krävs att alla åtgärder som rimligen kan begäras för att få in betalningen har vidtagits.

Ackord

Vid offentligt ackord har borgenären rätt att minska den utgående skatten på kundförlust som uppkommer genom ackordet utan att kreditnota, d.v.s. justering av gäldenärens ingående skatt, eller någon annan utredning krävs. Vid underhandsackord krävs att det klarläggs att ackordet är affärsmässigt betingat av gäldenärens betalningsförmåga för att borgenären ska få minska den utgående skatten utan att utfärda kreditnota. Ackordet får inte grundas på t.ex. en tvist om köpeskillingens storlek eller fel i varan om justering ska kunna ske av borgenärens utgående skatt för kundförlust.

Rättsfall: Underhandsackord

Kammarrätten har ansett att ett bolag som ingått en uppgörelse om underhandsackord inte hade gjort sannolikt att ackordsavtalet hade haft grund i affärsmässiga överväganden. Visserligen omfattades samtliga fordringsägare av underhandsackordet, men de fordringsägare som inte var i intressegemenskap med gäldenären hade förhållandevis låga belopp i fordringar och merparten av bolagets obetalda fordringar hänförde sig till gäldenären som bolaget var i intressegemenskap med. Dessutom hade bolaget fortsatt att leverera varor till gäldenären, trots att det hade känt till att detta företag hade betalningsproblem (KRNG 2014-02-25, mål nr 3637-13).

Kompletterande information

• Redovisning av mervärdesskatt vid konkurs.
• Kundförlust inom byggbranschen.