OBS: Detta är utgåva 2017.4. Sidan är avslutad 2023.

Vad innebär bildandet av en mervärdeskattegrupp?

Bestämmelser om gruppregistrering till mervärdesskatt finns i 6 a kap. ML. Dessa bestämmelser har sin grund i artikel 11 i mervärdesskattedirektivet.

Bildandet av en mervärdesskattegrupp innebär att alla beskattningsbara personer som ingår i gruppen som medlemmar efter beslut om gruppregistrering anses som en enda beskattningsbar person i mervärdesskattehänseende och tilldelas ett särskilt registreringsnummer. All verksamhet som bedrivs av de olika medlemmarna i gruppen anses som en enda verksamhet bedriven av mervärdesskattegruppen. Detta får till följd att försäljningen av varor och tjänster mellan medlemmarna i mervärdesskattegruppen ska behandlas som sådana interna transaktioner som görs inom en enda beskattningsbar person (6 a kap. 1 § första stycket ML).

Gruppregistrering innebär inte i sig att den verksamhet som mervärdesskattegruppen bedriver också medför skattskyldighet för mervärdesskatt. Detta bedöms enligt de allmänna bestämmelserna i ML. I de fall gruppens verksamhet medför skattskyldighet eller återbetalningsrätt enligt ML gäller skattskyldigheten eller återbetalningsrätten gruppen som mervärdesskatterättsligt subjekt (6 a kap. 1 § andra stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 32.

Om den verksamhet som en mervärdesskattegrupp bedriver medför skattskyldighet eller rätt till återbetalning ska gruppen registreras till mervärdesskatt. I fråga om mervärdesskattegrupper är det gruppen som är skattskyldig till mervärdesskatt, men det är grupphuvudmannen som ska redovisa och betala mervärdeskatt för den verksamhet som gruppen bedriver. Grupphuvudmannen ska också i övrigt företräda gruppen i frågor som rör mervärdesskatt. Läs mer om detta på sidan Huvudman för mervärdesskattegrupp.

Gruppregistreringen har betydelse för de beloppsmässiga begränsningar som finns i ML. Därför kommer tröskelvärdena för unionsinterna förvärv i 2 a kap. 3 § ML och för distansförsäljning i 5 kap. 2 § ML att omfatta mervärdesskattegruppen och inte den enskilda medlem som gör förvärvet eller försäljningen (prop. 1997/98:148 s. 68). Motsvarande gäller även tillämpningen av bestämmelserna i SFL om t.ex. tillämplig redovisningsperiod.

Vilka får ingå i en mervärdesskattegrupp?

Det finns tre olika kategorier beskattningsbara personer som kan ingå i en mervärdesskattegrupp:

  • Beskattningsbara personer under Finansinspektionens tillsyn som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet därför att omsättningen är undantagen enligt 3 kap. 9 och 10 §§ ML.
  • Beskattningsbara personer med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla varor och tjänster till beskattningsbara personer under Finansinspektionens tillsyn enligt ovan.
  • Beskattningsbara personer som är kommissionärsföretag och kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 36 kap. IL (6 a kap. 2 § första stycket ML).

Att begränsa bildandet av mervärdesskattegrupper till beskattningsbara personer inom finans- och försäkringssektorn på det sätt som Sverige gör har inte visat sig strida mot unionsrätten (C-480/10, Kommissionen mot Sverige). Det finns dock inget hinder i artikel 11 i mervärdesskattedirektivet som innebär att icke beskattningsbara personer inte kan ingå i en mervärdesskattegrupp (C-85/11, Kommissionen mot Irland).

Någon möjlighet att åberopa direkt effekt av artikel 11 i mervärdesskattedirektivet finns dock inte i de fall förutsättningarna för att bilda en mervärdesskattegrupp enligt 6 a kap. ML inte är uppfyllda (de förenade målen C-108/14 och C-109/14, Larentia + Minerva).

I mervärdesskattegruppen får endast ingå en beskattningbar persons fasta etableringsställen i Sverige (6 a kap. 2 § andra stycket ML).

En beskattningsbar person får heller inte vara medlem i mer än en mervärdesskattegrupp om det inte är fråga om ett kommissionärsföretag eller kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 36 kap. IL (6 a kap. 2 § tredje stycket ML).

Finansiellt, ekonomiskt och organisatoriskt samband

De beskattningsbara personerna ska dessutom vara nära förbundna med varandra finansiellt, ekonomiskt och organisatoriskt (6 a kap. 3 § ML). Samtliga tre samband måste finnas. Ett enskilt samband kan vara uppfyllt i varierande grad och en bedömning av samtliga samband måste därför göras i varje enskilt fall. Ett finansiellt samband finns exempelvis när en bank genom ägande eller på annat sätt har ett bestämmande inflytande över den beskattningsbara person som tillhandahåller banken tjänster. Ett ekonomiskt samband finns exempelvis vid ett kontinuerligt utbyte av varor och tjänster mellan de beskattningsbara personerna, eller om en beskattningsbar person på annat sätt kontinuerligt bedriver ekonomisk verksamhet i nära samarbete med en annan beskattningsbar person och därigenom främjar och kompletterar dess verksamhet. Ett organisatoriskt samband finns exempelvis när de beskattningsbara personerna har gemensamma administrativa funktioner, t.ex. avseende ledning och marknadsföring (prop. 1997/98:148 s. 71 f). Se även RÅ 2004 ref. 34 och RÅ 2005 not. 106.

Syftet med bestämmelserna om mervärdesskattegrupper, s.k. gruppregistrering, är att medlemmar i en sådan grupp kan undgå en annars inte avdragsgill ingående skatt vid förvärv från övriga medlemmar i gruppen (prop. 1997/98:148 s. 36).

Tillhandahållande av tjänster mellan två etableringar inom ett företag när den ena etableringen ingår i en svensk mervärdesskattegrupp

Skatteverket har i ett ställningstagande utvecklat sin syn på tillhandahållande av tjänster mellan en beskattningsbar persons två etableringar när den ena ingår i en svensk mervärdesskattegrupp. Nedan följer en närmare redogörelse för denna bedömning.

Endast en beskattningsbar persons etableringar här i landet kan ingå i en svensk mervärdesskattegrupp. Det har ingen betydelse om det är den huvusakliga etableringen (sätet) eller ett fast etableringsställe som finns här i landet. Om ett företags svenska etablering ingår i en mervärdesskattegrupp får det till följd att etableringen upphör att vara en del av företaget mervärdesskattemässigt. Etableringen blir i stället en del av mervärdesskattegruppen. Således kommer en beskattningsbar persons utländska etablering att vara en oberoende beskattningsbar person gentemot mervärdesskattegruppen som dess svenska etablering ingår i. Eftersom den svenska etableringen efter inträdet i mervärdesskattegruppen ska ses som en del av mervärdesskattegruppen kan en transaktion som sker mellan en beskattningsbar persons utländska etablering och dess svenska etablering som ingår i mervärdesskattegruppen vara en omsättning. Detta gäller trots att den utländska etableringen och den svenska etableringen är del av samma juridiska person. Se även C-7/13, Skandia America Corp. (USA), filial i Sverige, RÅ 2006 not. 29 och HFD 2015 ref. 22.

För att det ska vara fråga om en omsättning måste det finnas en verklig tjänst som tillhandahållits mot ersättning till mervärdesskattegruppen. I de fall det saknas ett avtal som reglerar ersättningen kan den interna kostnadsfördelningen som görs mellan etableringarna användas som ersättning för den aktuella omsättningen. Sådan kostnadsfördelning kan i vissa fall göras utifrån inkomstskatterättsliga internprissättningsregler. Om ersättningen är lägre än det marknadsvärde som skulle tagits ut mellan två oberoende parter kan ersättningen bedömas till marknadsvärdet enligt reglerna om omvärdering av beskattningsunderlaget.

Hur bildas en mervärdesskattegrupp?

En mervärdesskattegrupp bildas genom att Skatteverket efter ansökan om gruppregistrering fattar ett särskilt beslut om att registrera en sådan grupp. Ett beslut om gruppregistrering förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar mot ett sådant beslut (6 a kap. 6 § första stycket ML).

Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om gruppregistrering. Det är dock endast i speciella situationer där missbruk av möjligheten till gruppregistrering är uppenbar som en ansökan kan avslås. Skatteverket har rätt att vägra gruppregistrering om verket anser att registreringen kommer att leda till skatteundandragande eller uppenbar konkurrenssnedvridning (prop. 1997/98:148 s. 73).

Av beslutet ska också framgå vem Skatteverket utsett till grupphuvudman för mervärdesskattegruppen (6 a kap. 4 § första stycket ML).

Ansökan om gruppregistrering

Ansökan om gruppregistrering görs gemensamt av alla de beskattningsbara personer som vill ingå i gruppen (6 a kap. 6 § första stycket ML). Ansökan görs på blankett SKV 5714. Samtliga ska skriva under ansökan och det är endast de beskattningsbara personer som angivits i ansökan som kan ingå i mervärdesskattegruppen.

Ärenden som avser gruppregistreringen handläggs av den region som enligt arbetsordningen ska fatta beslut avseende den som ska fungera som grupphuvudman.

Tidpunkt för bildande

Mervärdesskattegruppen anses bildad den dag beslutet fattas eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (6 a kap. 4 § första stycket och 6 § ML). Ett beslut om gruppregistrering kan alltså inte få retroaktiv verkan. I ansökan om gruppregistrering ska önskad tidpunkt för bildande av gruppen anges. För att gruppregistreringen ska kunna börja gälla fr.o.m. den tidpunkt som angetts i ansökan måste ansökan komma in till Skatteverket inom rimlig tid före den angivna tidpunkten (prop. 1997/98:148 s. 44–45). Detta beror på att Skatteverket måste ges tid för att pröva om förutsättningarna är uppfyllda.

Mervärdesskattegruppen, d.v.s. gruppregistreringen, består till dess Skatteverket har beslutat att den ska upphöra.

Särskilt registreringsnummer

När mervärdesskattegruppen bildas tilldelas den ett särskilt registreringsnummer (tio siffror). Detta nummer är dock inte ett registreringsnummer för mervärdesskatt. Ett registreringsnummer till mervärdesskatt (tolv siffror) tilldelas först om mervärdesskattegruppen även ska registreras till mervärdesskatt.

Befintliga registreringsnummer till mervärdesskatt för de beskattningsbara personerna som blir medlemmar i gruppen avregistreras från den tidpunkt mervärdesskattegruppen anses bildad och är inte giltiga därefter.

Överklagande av beslut

Beslut om gruppregistrering kan överklagas hos den förvaltningsrätt som är behörig att pröva överklagandet av grupphuvudmannen (20 kap. 1 § tredje stycket ML).

Grupphuvudman

Av beslutet om gruppregistrering framgår vem Skatteverket utsett till grupphuvudman (6 a kap. 4 § första stycket ML).

Till grupphuvudman ska Skatteverket utse den medlem i mervärdesskattegruppen som de övriga medlemmarna i gruppen föreslår. Detta förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar emot detta (6 a kap. 4 § andra stycket 1 ML). Skatteverket ska alltså göra en lämplighetsprövning av den medlem som ska få utses till grupphuvudman. Vid prövningen ska hänsyn tas till risken för skatteundandragande. Detta innebär att t.ex. sådana omständigheter som utgör skäl för att återkalla F-skattsedel kan utgöra sådana särskilda skäl som talar emot den medlem som föreslås som grupphuvudman (prop. 1997/98:148 s. 72).

I de fall gruppregistreringen grundar sig på ett kommissionärsförhållande ska Skatteverket utse den medlem som är kommittentföretag till grupphuvudman (6 a kap. 4 § andra stycket 2 ML).

Underrättelseskyldighet

Om ett förhållande som har legat till grund för gruppregistrering har ändrats, ska grupphuvudmannen underrätta Skatteverket om ändringen. Underrättelsen ska lämnas inom två veckor från det att ändringen inträffade (6 a kap. 7 § första stycket ML). Underrättelseskyldigheten finns för att Skatteverket ska kunna göra en bedömning av om medlemmarna fortfarande har rätt att bilda en mervärdesskattegrupp. Med förhållande som legat till grund för gruppregistrering avses t.ex. att ägande- eller kontrollförhållandena ändras för någon av gruppmedlemmarna. Uppgift om ändrade förhållanden ska lämnas skriftligen (prop. 1997/98:148 s. 45).

Om Skatteverket på annat sätt får kännedom om att förutsättningarna för gruppregistrering ändrats får verket förelägga grupphuvudmannen att fullgöra sin underrättelseskyldighet (6 a kap. 7 § andra stycket ML).

Redovisnings- och betalningsskyldighet

Det är den grupphuvudman som Skatteverket utsett för gruppen enligt 6 a kap. 4 § ML som ska redovisa och betala mervärdesskatt för den verksamhet som gruppen bedriver. Grupphuvudmannen ska också i övrigt företräda gruppen i frågor som rör sådan skatt. Läs mer om detta på sidan Huvudman för mervärdesskattegrupp.

Ändringar i mervärdesskattegruppen

Möjlighet finns att ändra mervärdesskattegruppens sammansättning efter beslut av Skatteverket. Medlemmar kan gå ur gruppen, nya medlemmar kan gå in i gruppen och grupphuvudmannen kan bytas ut (6 a kap. 5 § första stycket ML).

Ansökan om ändringar i mervärdesskattegruppens sammansättning ska göras gemensamt av gruppens medlemmar eller av grupphuvudmannen med fullmakt från övriga medlemmar (6 a kap. 6 § första stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 73. Ansökan görs på blankett SKV 5714.

Grupphuvudmannen har en skyldighet att underrätta Skatteverket när förhållandena som legat till grund för gruppregistreringen ändras.

Ett beslut om ändring i gruppens sammansättning förutsätter dock att det inte finns särskilda skäl som talar emot detta och att förutsättningarna för gruppregistrering fortfarande är uppfyllda (6 a kap. 6 § ML). Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om ändring.

Ett beslut om ändring av mervärdesskattegruppens sammansättning gäller fr.o.m. dagen för beslutet eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (6 a kap. 5 § tredje stycket ML). Ett beslut om ändring kan alltså inte få retroaktiv verkan.

När upphör mervärdesskattegruppen?

Gruppregistreringen består till dess Skatteverket har beslutat att den ska upphöra (6 a kap. 5 § andra stycket ML).

En mervärdesskattegrupp kan upplösas efter att samtliga medlemmar som hör till gruppen ansökt om detta. Skatteverket ska besluta om att gruppregistreringen ska upphöra efter att ha bedömt frågor som avser tidpunkten för avregistreringen, slutredovisning av mervärdesskatten m.m. Ett beslut om upphörande förutsätter att det inte finns särskilda skäl som talar emot ett sådant beslut (6 a kap. 6 § första stycket ML). Se även prop. 1997/98:148 s. 73. Skatteverket har alltså rätt att avslå en ansökan om att en gruppregistrering ska upphöra.

Skatteverket kan också på eget initiativ besluta att gruppregistreringen ska upphöra. Detta gäller om Skatteverket har uppmärksammat att förutsättningarna för gruppregistrering inte längre är uppfyllda eller om det annars finns särskilda skäl (6 a kap. 6 § andra stycket ML). Skatteverket har rätt att upphäva en gruppregistrering om verket anser att registreringen leder till skatteundandragande eller uppenbar snedvridning av konkurrensen (prop. 1997/98:148 s. 73).

Beslut om att gruppregistreringen ska upphöra gäller fr.o.m. dagen för beslutet eller den senare dag som Skatteverket bestämmer (6 a kap. 5 § tredje stycket ML). Ett beslut om upphörande kan alltså inte få retroaktiv verkan.

Kompletterande information

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • EU-dom C-108/14 [1]
  • EU-dom C-480/10 [1]
  • EU-dom C-7/13 [1]
  • EU-dom C-85/11 [1]
  • HFD 2015 ref. 22 [1]
  • RÅ 2004 ref. 34 [1]
  • RÅ 2005 not. 106 [1]
  • RÅ 2006 not. 29 [1]

EU-författningar

  • RÅDETS DIREKTIV 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt [1]

Lagar & förordningar

Propositioner

Ställningstaganden

  • Tillhandahållande av tjänster mellan två etableringar inom ett företag när den ena etableringen ingår i en svensk mervärdesskattegrupp [1]