Skulder och eget kapital

Årsredovisningslagens regler

Balansräkningen ska upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga 1 till ÅRL (3 kap. 3 § ÅRL). Posterna i balansräkningen ska tas upp var för sig i den ordningsföljd som anges för uppställningsformen (3 kap. 4 § ÅRL). Läs mer om uppställningsformen för balansräkningen.

Skulder

Av uppställningsformen för balansräkningen framgår att skulder ska redovisas i följande poster och ordning (bilaga 1 till ÅRL):

• Obligationslån
• Skulder till kreditinstitut
• Förskott från kunder
• Leverantörsskulder
• Växelskulder
• Skulder till koncernföretag
• Skulder till intresseföretag och gemensamt styrda företag
• Skulder till övriga företag som det finns ett ägarintresse i
• Skatteskulder
• Övriga skulder
• Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter.

Eget kapital

I ÅRL finns bestämmelser om hur aktiebolags och ekonomiska föreningars eget kapital ska delas upp i bundet respektive fritt eget kapital.

Aktiebolag

Ett aktiebolags eget kapital ska delas upp i bundet eget kapital och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital ska aktiekapital, uppskrivningsfond, reservfond, kapitalandelsfond och fond för utvecklingsutgifter tas upp. Under fritt eget kapital eller ansamlad förlust ska man ta upp fria fonder var för sig, balanserad vinst eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust för räkenskapsåret ska tas upp som avdragsposter (3 kap. 10 a § ÅRL).

Ekonomisk förening

En ekonomisk förenings eget kapital ska delas upp i bundet eget kapital och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital ska man ta upp insatser som är inbetalda eller tillgodoförda genom insatsemission, uppskrivningsfond, reservfond, kapitalandelsfond och fond för utvecklingsutgifter. Som insats räknas också upplåtelseavgift i en bostadsrättsförening. Medlemsinsatser och förlagsinsatser ska redovisas var för sig. Under fritt eget kapital eller ansamlad förlust ska man ta upp fria fonder var för sig, balanserad vinst eller förlust samt nettovinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust för räkenskapsåret ska tas upp som avdragsposter (3 kap. 10 b § ÅRL).

Uppskrivning av anläggningstillgångar

Ett aktiebolag eller en ekonomisk förening kan i vissa fall göra en uppskrivning av anläggningstillgångar, men bara om uppskrivningsbeloppet används för en avsättning till en uppskrivningsfond eller, i aktiebolag, för en ökning av aktiekapitalet genom fondemission eller nyemission (4 kap. 6 § ÅRL). Ett aktiebolag får ta uppskrivningsfonden eller fonden för utvecklingsutgifter i anspråk för att öka aktiekapitalet genom nyemission eller fondemission eller för att täcka en förlust enligt fastställd balansräkning när förlusten inte kan täckas av fritt eget kapital (4 kap. 7 § ÅRL). Vid avskrivning enligt 4 kap. 4 § ÅRL, nedskrivning enligt 4 kap. 5 § ÅRL eller vid avyttring eller utrangering av tillgången, ska uppskrivningsfonden minskas i motsvarande utsträckning, dock högst med den del av uppskrivningsfonden som svarar mot tillgången. På samma sätt ska fonden för utvecklingsutgifter minskas vid avskrivning, nedskrivning eller avyttring av en som tillgång upptagen utgift för företagets utvecklingsarbete. En minskning av fonden får göras enbart på något av följande sätt (4 kap. 8 § ÅRL):

• fonden tas i anspråk enligt 4 kap. 7 § ÅRL
• den del av fonden som motsvarar en avskrivning eller nedskrivning överförs till fritt eget kapital
• den del av fonden som motsvarar en avyttrad tillgång överförs till fritt eget kapital.

Överkursfond

I ett aktiebolag ska den del av betalningen för en aktie som överstiger aktiens kvotvärde tas upp under överkursfonden (3 kap. 5 a § ÅRL).

Övriga företag

Övriga företag ska redovisa eget kapital i följande poster (bilaga 1 till ÅRL):

• Eget kapital vid räkenskapsårets början
• Insättningar eller uttag under året
• Förändringar i kapitalandelsfonden
• Förändringar i fonden för verkligt värde
• Årets resultat
• Eget kapital vid räkenskapsårets slut.

K1: förenklat årsbokslut

Det finns vissa skillnader mellan hur Skulder och Eget kapital redovisas av en enskild näringsidkare respektive en ideell förening.

Enskild näringsidkare som upprättar ett förenklat årsbokslut

I ett förenklat årsbokslut som upprättas av en enskild näringsidkare utgörs eget kapital av skillnaden mellan företagets sammanlagda tillgångar och sammanlagda skulder (BFNAR 2006:1 punkt 6.66). Skulder ska redovisas i följande poster i balansräkningen (BFNAR 2006:1 bilaga 2):

• Låneskulder
• Skatteskulder
• Leverantörsskulder
• Övriga skulder.

Ideella föreningar och registrerade trossamfund m.fl. som upprättar ett förenklat årsbokslut

För ideella föreningar och registrerade trossamfund m.fl. som upprättar ett förenklat årsbokslut utgörs eget kapital av skillnaden mellan föreningens tillgångar och summan av föreningens skulder och obeskattade reserver (BFNAR 2010:1 punkt 6.66). Skulder ska redovisas i följande poster i balansräkningen (BFNAR 2010:1 bilaga 2):

• Låneskulder
• Skatteskulder
• Leverantörsskulder
• Övriga skulder.

Reserverade medel för specifika ändamål är en del av eget kapital. Reservering av medel ska inte påverka resultaträkningen (BFNAR 2010:1 punkt 6.67).

Låneskulder och leverantörsskulder

Företaget (d.v.s. den enskilda näringsidkaren respektive föreningen eller det registrerade trossamfundet) ska i balansräkningen ta upp sina låneskulder till det belopp som anges på kontoutdrag, avtal eller liknande handlingar (BFNAR 2006:1 punkt 6.68 respektive BFNAR 2010:1 punkt 6.69). Leverantörsskulder ska tas upp till ett belopp som motsvarar vad företaget har fakturerats, eller utifrån affärsmässiga skäl borde ha fakturerats för inköp m.m., och som vid räkenskapsårets utgång inte var betalt (BFNAR 2006:1 punkt 6.70 respektive BFNAR 2010:1 punkt 6.70). Leverantörsskulder tas upp inklusive mervärdesskatt (BFNAR 2006:1 punkt 6.71 respektive BFNAR 2010:1 punkt 6.71).

Övriga skulder

För övriga skulder gäller att ett mottaget eller fakturerat belopp är ett förskott om leveransen eller arbetet inte har påbörjats, eller om en delleverans eller delprestation uppenbarligen inte har påbörjats. Förskott som uppgår till mer än 5 000 kronor från kunder ska tas upp som övriga skulder (BFNAR 2006:1 punkt 6.72). I en förening är ett mottaget eller fakturerat belopp som avser en medlemsavgift inte ett förskott (BFNAR 2010:1 punkt 6.73).

Ränteutgifter som hänför sig till året men som företaget inte har betalat ska tas upp som övriga skulder om de sammanlagt uppgår till mer än 5 000 kronor (BFNAR 2006:1 punkt 6.73 respektive BFNAR 2010:1 punkt 6.75).

Skadestånd m.m. ska tas upp som övriga skulder om ett beslut har fattats eller om en överenskommelse har träffats och det finns dokumentation som visar utgiftens storlek och medlen ännu inte har betalats (BFNAR 2006:1 punkt 6.74).

Övriga skulder ska värderas till det belopp som anges på fakturor, avtal eller liknande handlingar, exklusive mervärdesskatt (BFNAR 2006:1 punkt 6.75 respektive BFNAR 2010:1 punkt 6.78).

Särskild om övriga skulder i ideella föreningar m.fl.

Obetalda ersättningar till anställda och andra som hänför sig till räkenskapsåret, samt obetalda lagstadgade arbetsgivaravgifter på sådana ersättningar, ska tas upp som övriga skulder om föreningen fått uppgifter eller borde ha fått uppgifter om dem och de sammanlagt uppgår till mer än 5 000 kronor per person (BFNAR 2010:1 punkt 6.74).

Om ett bidrag redovisas som intäkt i enlighet med punkt 7.3 b ska den del av bidraget som betalats till föreningen och som hänför sig till kommande räkenskapsår tas upp som övrig skuld (BFNAR 2010:1 punkt 6.76). Villkorade bidrag som enligt punkt 7.4 inte får redovisas som intäkt, ska tas upp som övriga skulder det räkenskapsår som bidragen utbetalas till föreningen (BFNAR 2010:1 punkt 6.77).

Skatteskulder

En enskild näringsidkares skatteskulder är de som ska redovisas i företaget enligt punkt 3.15 (BFNAR 2006:1 punkt 6.69). Skatter som hör till näringsverksamheten är t.ex. mervärdesskatt, arbetsgivaravgifter och preliminärskatt för anställda. Företagarens inkomstskatteskulder är däremot privata skulder som inte ska bokföras i företaget (BFNAR 2006:1 punkt 3.15).

För ideella föreningar och registrerade trossamfund som upprättar ett förenklat årsbokslut är föreningens skatteskulder sådana skulder på balansdagen som avser (BFNAR 2010:1 punkt 6.72)

• inkomstskatt
• fastighetsskatt eller motsvarande
• särskild löneskatt på pensionskostnader
• mervärdesskatt
• lagstadgade arbetsgivaravgifter
• preliminärskatt för anställda.

Särskilt om ändamålsbestämda medel i ideella föreningar m.fl.

Reservering av ändamålsbestämda medel får inte göras i resultaträkningen eftersom resultaträkningen bara ska innehålla intäkter och kostnader som hör till räkenskapsåret. En reservering för framtida utgifter är inte en kostnad som hör till räkenskapsåret. Kostnaderna för ändamålet redovisas i resultaträkningen det räkenskapsår de uppstår och påverkar därmed det årets över- eller underskott.

Om föreningen vill särredovisa ändamålsbestämda medel inom eget kapital i bokföringen, så får det göras genom att beloppet förs om från Årets över-/underskott eller Balanserade över-/underskott till ett särskilt konto inom eget kapital. Räkenskapsårets användning av ändamålsbestämda medel (motsvarande den kostnad som redovisas i resultaträkningen) förs om från det särskilda kontot för ändamålsbestämda medel till Balanserat över-/underskott.

I det förenklade årsbokslutet ingår ändamålsbestämda medel i posterna Årets över-/underskott eller Balanserade över-/underskott. Ändamålsbestämda medel får inte redovisas som en egen post i balansräkningen. Om föreningen vill särredovisa de ändamålsbestämda medlen får den i stället göra det i en tilläggsupplysning till Eget kapital (kommentaren till punkterna 6.66 och 6.67 i BFNAR 2010:1).

Årsbokslut

För företag som tillämpar BFNAR 2017:3 Årsbokslut innehåller eget kapital olika poster beroende vilken företagsform företaget är.

Eget kapital

Eget kapital definieras som skillnaden mellan redovisade tillgångar och summan av redovisade skulder, avsättningar och obeskattade reserver (BFNAR 2017:3 punkt 14.2).

Företag som tillämpar BFNAR 2017:3 Årsbokslut ska som huvudregel enligt punkterna 4.6 och 4.7 dela upp det egna kapitalet enligt följande i balansräkningen

• Eget kapital vid räkenskapsårets början
• Insättningar eller uttag under året
• Årets resultat

I slutet av kapitel 4 finns det särskilda regler för ideella föreningar stiftelser, ideella föreningar, samfällighetsföreningar och filialer när det gäller redovisningen av eget kapital.

Särskilda regler för enskilda näringsidkare

Skatter och avgifter som ska dras av enligt 16 kap. 17 § IL och som omfattas av beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. 3 § SFL ska redovisas mot eget kapital.

Exempel på skatter och avgifter som avses är fastighetsskatt, kommunal fastighetsavgift på näringsfastighet och särskild löneskatt (BFNAR 2017:3 punkt 14.4 med kommentar)

Uttag

Den enskilde näringsidkarens uttag av tillgångar och tjänster ur en enskild näringsverksamhet ska redovisas som en minskning av eget kapital. Även uttag som betecknas som lön redovisas som en minskning av det egna kapitalet då en enskild näringsidkare inte kan vara anställd i den egna verksamheten. Även en ersättning för arbete till en den enskilda näringsidkarens make eller barn ska redovisas som uttag. Det gäller dock endast om avdrag inte medges enligt IL (BFNAR 2017:3 punkterna 14.5 - 14.65 med kommentar).

Den enskilda näringsidkarens uttag ska värderas till marknadsvärdet inklusive sådan mervärdesskatt som motsvarar utgående skatt enligt ML. Om det finns ett särskild värde som ska användas vid beskattningen av den enskilda näringsidkaren får detta värde användas (BFNAR 2017:3 punkt 14.7 med kommentar).

Insättning

Om en insättning av likvida medel eller andra tillgångar sker i en enskild näringsverksamhet ska det redovisas som en ökning av eget kapital. Om en den enskilda näringsidkaren betalar utgifter i den enskilda näringsverksamheten är det en insättning. Om användningen av den enskilda näringsidkarens privata tillgång redovisas som en utgift ska motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital. Den enskilda näringsidkarens egen arbetsinsats i näringsverksamheten verksamhet är inte en insättning (BFNAR 2017:3 punkterna 14.8 - 14.9 med kommentarer).

En insättning av tillgångar ska enligt BFNAR 2017:3 punkt 8.13 värderas enligt punkt 8.11 eller 8.12. Det innebär att en anläggningstillgång ska värderas till tillgångens marknadsvärde eller återanskaffningsvärde om ett marknadsvärde inte kan fastställas (BFNAR 2017:3 punkt 8.11). En omsättningstillgång ska värderas till tillgångens nettoförsäljningsvärde eller nominella värde om det är fråga om likvida medel (BFNAR 2017:3 punkt 8.12).

Särskilda regler för handelsbolag

Även för delägare i handelsbolag finns det särregler för insättningar och uttag.

Uttag

En delägares uttag av tillgångar och tjänster ur ett handelsbolag ska redovisas som en minskning av eget kapital. Detsamma gäller om handelsbolaget betalar delägarens egna utgifter för t.ex. en pensionsförsäkring. Även en ersättning för arbete till en delägares make eller barn ska redovisas som uttag. Det gäller dock endast till den del en sådan ersättning ska beskattas av delägaren enligt IL (BFNAR 2017:3 punkterna 14.11 - 14.12 med kommentar).

Delägarens uttag ska värderas till marknadsvärdet inklusive sådan mervärdesskatt som motsvarar utgående skatt enligt ML. Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen av delägaren får detta värde användas (BFNAR 2017:3 punkt 14.13 med kommentar).

Insättning

Om en insättning av likvida medel eller andra tillgångar sker i ett handelsbolag ska det redovisas som en ökning av eget kapital. Om en delägare betalar handelsbolagets utgifter för t.ex. mervärdesskatt eller arbetsgivaravgifter är det en insättning. Om användningen av en fysisk delägares privata tillgång redovisas som en utgift ska motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital. Delägarens egen arbetsinsats i handelsbolagets verksamhet är inte en insättning (BFNAR 2017:3 punkterna 14.14 - 14.15 med kommentarer).

En insättning av tillgångar ska enligt punkt BFNAR 2017:3 punkt 8.13 värderas enligt punkt 8.11 eller 8.12. Det innebär att en anläggningstillgång ska värderas till tillgångens marknadsvärde eller återanskaffningsvärde om ett marknadsvärde inte kan fastställas (BFNAR 2017:3 punkt 8.11). En omsättningstillgång ska värderas till tillgångens nettoförsäljningsvärde eller nominella värde om det är fråga om likvida medel (BFNAR 2017:3 punkt 8.12).

Redovisning av skulder i balansräkningen

Skulder ska i balansräkningen delas in i Långfristiga respektive Kortfristiga skulder. Dessa ska sedan delas in i andra poster (BFNAR 2017:3 punkterna 4.6 och 4.7).

I slutet av kapitel 16 finns det särskilda regler för enskilda näringsidkare och handelsbolag när det gäller redovisningen av skulder.

Skulder

Ett företag ska redovisa en skuld om företaget har ett åtagande till följd av avtal eller offentligrättsliga regler, och det förväntas att ett utflöde av resurser från företaget kommer att krävas för att reglera åtagandet (BFNAR 2017:3 punkt 16.2).

En skuld som är tvistig ska redovisas som skuld om tvisten rör skuldens existens, belopp, kvaliteten på det levererade eller liknande. Uppenbart grundlösa krav som riktas mot företaget ska däremot inte redovisas (BFNAR 2017:3 punkt 16.3).

En skuld som ska betalas inom 12 månader efter balansdagen är en kortfristig skuld. Andra skulder är långfristiga. En checkräkningskredit som förfaller inom 12 månader efter balansdagen ska normalt redovisas som långfristig skuld om det är troligt att krediten förnyas och kommer att utnyttjas efter förfallodagen (BFNAR 2017:3 punkt 16.5).

En skuld ska värderas till det belopp som krävs för att reglera åtagandet och får inte nuvärdesberäknas (BFNAR 2017:3 punkterna 16.6 - 16.7).

En skuld i utländsk valuta räknas om till balansdagens kurs. Den del av en skuld i utländsk valuta som är säkrad med ett terminskontrakt ska däremot räknas om till terminskursen (BFNAR 2017:3 punkt 16.8).

Ospecificerad skuld till leverantörer

Skulder till leverantörer som företaget inte fått någon faktura på får redovisas som en ospecificerad skuld i posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter. Det gäller om var och en av de enskilda skulderna är av oväsentlig betydelse för företaget och svår att specificera och värdera. Det redovisade värdet ska dels vara skäligt med hänsyn till förhållandena på balansdagen, dels baseras på erfarenhet eller någon annan välgrundad värdering (BFNAR 2017:3 punkt 16:9).

Skulder till anställda

Ett företag ska redovisa de anställdas semesterdagar som är intjänade men inte uttagna som semesterlöneskuld i posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter. Lagstadgade arbetsgivaravgifter ska ingå i semesterlöneskulden, men däremot inte avgifter enligt avtal. Semesterlöneskulden ska beräknas individuellt för varje anställd (BFNAR 2017:3 punkt 16.10).

K2: årsredovisning i mindre företag

För företag som tillämpar BFNAR 2016:10 Årsredovisning i mindre företag (K2) innehåller eget kapital olika poster beroende på om företaget är ett aktiebolag, en ekonomisk förening, ett handelsbolag, en stiftelse eller en samfällighetsförening.

Aktiebolag

Ett aktiebolag ska i balansräkningen dela upp sitt egna kapital i bundet och fritt (BFNAR 2016:10 punkt 4.12). Bundet eget kapital ska redovisas i posterna

• Aktiekapital
• Ej registrerat aktiekapital
• Uppskrivningsfond
• Reservfond

Fritt eget kapital redovisas i posterna

• Överkursfond
• Balanserat resultat
• Årets resultat.

Ett aktiebolag som enligt 4 kap. 7 § första stycket 2 ÅRL tar uppskrivningsfonden i anspråk för täckning av en förlust ska redovisa detta när behörigt organ har fattat beslut om en sådan förlusttäckning (BFNAR 2016:10 punkt 15.4).

Ett erhållet aktieägartillskott ska redovisas som en ökning av posten Balanserat resultat när utfästelsen erhålls. Om utfästelsen erhålls efter räkenskapsårets utgång men innan årsredovisningen avges, får tillskottet i stället redovisas på balansdagen. När behörigt organ har fattat beslut om återbetalning av ett villkorat aktieägartillskott ska fritt eget kapital minskas (BFNAR 2016:10 punkterna 15.5 - 15.6).

Ekonomisk förening

En ekonomisk förening ska i balansräkningen redovisa Eget kapital uppdelat i bundet och fritt eget kapital (BFNAR 2016:16 punkt 4.16). Bundet eget kapital ska redovisas i posterna

• Medlemsinsatser
• Förlagsinsatser
• Uppskrivningsfond
• Reservfond
• Fond för yttre underhåll.

Fritt eget kapital redovisas i posterna Balanserat resultat och Årets resultat.

Handelsbolag

Ett handelsbolag ska i sin balansräkning dela upp och redovisa Eget kapital i följande poster (BFNAR 2016:10 punkt 4.19):

• Eget kapital vid räkenskapsårets ingång
• Insättningar eller uttag under året
• Årets resultat
• Eget kapital vid räkenskapsårets utgång

Uttag

En delägares uttag av tillgångar och tjänster ur ett handelsbolag ska redovisas som en minskning av eget kapital. Detsamma gäller om handelsbolaget betalar delägarens egna utgifter för t.ex. en pensionsförsäkring. Även en ersättning för arbete till en delägares make eller barn ska redovisas som uttag. Det gäller dock endast till den del en sådan ersättning ska beskattas av delägaren enligt IL (BFNAR 2016:10 punkterna 15.14 - 15.15 med kommentar).

Delägarens uttag ska värderas till marknadsvärdet inklusive sådan mervärdesskatt som motsvarar utgående skatt enligt ML. Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen av delägaren får detta värde användas (BFNAR 2016:10 punkt 15.16 med kommentar).

Insättning

Om en insättning av likvida medel eller andra tillgångar sker i ett handelsbolag ska det redovisas som en ökning av eget kapital. Om en delägare betalar handelsbolagets utgifter för t.ex. mervärdesskatt eller arbetsgivaravgifter är det en insättning. Om användningen av en fysisk delägares privata tillgång redovisas som en utgift ska motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital. Delägarens egen arbetsinsats i handelsbolagets verksamhet är inte en insättning (BFNAR 2016:10 punkterna 15.17 - 15.18 med kommentarer).

En insättning av tillgångar ska enligt BFNAR 2016:10 punkt 9.13 värderas enligt punkt 9.11 eller 9.12. Det innebär att en anläggningstillgång ska värderas till tillgångens marknadsvärde eller återanskaffningsvärde om ett marknadsvärde inte kan fastställas (BFNAR 2016:10 punkt 9.11). En omsättningstillgång ska värderas till tillgångens nettoförsäljningsvärde eller nominella värde om det är fråga om likvida medel (BFNAR 2016:10 punkt 9.12).

Stiftelser, ideella föreningar m.fl.

I K2-regelverket finns även särskilda regler för redovisning av Eget kapital för följande företagsformer:

• Stiftelser ( 2016:10 punkterna 4.24 - 4.25 och 15.20 - 15.23)
• Ideella föreningar (BFNAR 2016:10 punkt 4.31)
• Samfällighetsföreningar (BFNAR 2016:10 punkterna 4.36 och 15.24)
• Filialer (BFNAR 2016:10 punkt 4.37)

Redovisning av skulder i balansräkningen

Skulder delas in i Långfristiga respektive Kortfristiga skulder. Dessa ska sedan delas in i andra poster (BFNAR 2016:10 punkterna 4.7 och 4.8).

I slutet av kapitel 17 finns det särskilda regler handelsbolag när det gäller redovisningen av skulder.

Skulder

Ett företag ska redovisa en skuld om företaget har ett åtagande till följd av avtal eller offentligrättsliga regler, och det förväntas att ett utflöde av resurser från företaget kommer att krävas för att reglera åtagandet (BFNAR 2016:10 punkt 17.2).

En skuld som är tvistig ska redovisas som skuld om tvisten rör skuldens existens, belopp, kvaliteten på det levererade eller liknande. Uppenbart grundlösa krav som riktas mot företaget ska däremot inte redovisas (BFNRA 2016:10 punkt 17.3).

En skuld som ska betalas inom 12 månader efter balansdagen är en kortfristig skuld. Andra skulder är långfristiga. En checkräkningskredit som förfaller inom 12 månader efter balansdagen ska normalt redovisas som långfristig skuld om det är troligt att krediten förnyas och kommer att utnyttjas efter förfallodagen (BFNAR 2016:10 punkt 17.5).

En skuld ska värderas till det belopp som krävs för att reglera åtagandet och får inte nuvärdesberäknas (BFNAR 2016:10 punkterna 17.6 - 17.7).

En skuld i utländsk valuta räknas om till balansdagens kurs. Den del av en skuld i utländsk valuta som är säkrad med ett terminskontrakt ska däremot räknas om till terminskursen (BFNAR 2016:10 punkt 17.8).

Ospecificerad skuld till leverantörer

Skulder till leverantörer som företaget inte fått någon faktura på får redovisas som en ospecificerad skuld i posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter. Det gäller om var och en av de enskilda skulderna är av oväsentlig betydelse för företaget och svår att specificera och värdera. Det redovisade värdet ska dels vara skäligt med hänsyn till förhållandena på balansdagen, dels baseras på erfarenhet eller någon annan välgrundad värdering (punkt 17.9).

Skulder till anställda

Ett företag ska redovisa de anställdas semesterdagar som är intjänade men inte uttagna som semesterlöneskuld i posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter. Lagstadgade arbetsgivaravgifter ska ingå i semesterlöneskulden, men däremot inte avgifter enligt avtal. Semesterlöneskulden ska beräknas individuellt för varje anställd (punkt 17.10).

K3: årsredovisning och koncernredovisning

Ett företag som tillämpar BFNAR 2012:1 Årsredovisning och koncernredovisning (K3) ska upprätta balansräkningen och redovisa skulder i enlighet årsredovisningslagens bestämmelser och bilaga 1 i ÅRL.

En skuld är en befintlig förpliktelse för företaget till följd av händelser som inträffat, som förväntas ge upphov till ett utflöde av resurser som innefattar ekonomiska fördelar (BFNAR 2012:1 punkt 2.13). En skuld ska redovisas i balansräkningen endast om de ekonomiska fördelar som är förknippade med posten sannolikt kommer att lämna företaget i framtiden, samt om postens värde kan mätas på ett tillförlitligt sätt (BFNAR 2012:1 punkt 2.18).

Långfristig eller kortfristig?

Ett företag ska klassificera skulder som långfristiga eller kortfristiga och redovisa dem under egna rubriker. En skuld ska klassificeras som kortfristig när någon av nedanstående förutsättningar är uppfylld.

• Företaget avser att reglera skulden under företagets
• normala verksamhetscykel.
• Företaget har primärt skulden för handelsändamål.
• Skulden ska betalas inom tolv månader efter balansdagen.
• Företaget har inte en ovillkorad rätt att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter balansdagen.

När företagets normala verksamhetscykel inte är tydligt identifierbar ska den anses uppgå till 12 månader. Vissa skulder, som leverantörsskulder, upplupna personalkostnader och andra rörelsekostnader, utgör en del av det rörelsekapital som används i företagets normala verksamhetscykel. Sådana rörelserelaterade poster klassificeras som kortfristiga skulder, även om de förfaller till betalning senare än 12 månader efter balansdagen (BFNAR 2012:1 punkt 4.7 med kommentar).

Eget kapital i juridisk person

I en juridisk person ska eget kapital redovisas i enlighet med årsredovisningslagens bestämmelser och bilaga 1 i ÅRL. Eget kapital är skillnaden mellan redovisade tillgångar och redovisade skulder (BFNAR 2012:1 punkt 2.14). Eget kapital består framför allt av medel som tillskjutits av ägarna samt vinster och förluster efter avdrag för utdelning och återbetalning av tillskott till ägarna.

Medel reserverade för framtida fastighetsunderhåll i enlighet med 9 kap. 5 § första stycket 7 bostadsrättslagen ska redovisas i en egen post i balansräkningen under rubriken Bundet eget kapital (BFNAR 2012:1 punkt 4.14).

Finansiella instrument

När man klassificerar ett företags utfärdade finansiella instrument som antingen skuld eller eget kapital ska man tillämpa kapitel 22 i det allmänna rådet, med vissa undantag (BFNAR 2012:1 punkt 22.1).

Man ska även tillämpa kapitel 22 när man redovisar ett egetkapitalinstrument som utfärdas till utomstående i deras egenskap av ägare. Redovisning av aktierelaterade ersättningar eller liknande i form av egetkapitalinstrument som lämnas som ersättning för varor eller tjänster från leverantörer och anställda, i deras roll som leverantör eller anställda, redovisas inte som finansiella instrument utan som aktierelaterade ersättningar (BFNAR 2012:1 punkt 22.2).

Egetkapitalinstrument är varje form av avtal som innebär en residual rätt i ett företags tillgångar efter avdrag för alla dess skulder (BFNAR 2012:1 punkt 22.3).

Klassificeringen av ett företags utfärdade finansiella instrument som antingen skuld eller eget kapital, ska baseras på instrumentets ekonomiska innebörd (BFNAR 2012:1 punkt 22.5). Detta gäller dock inte poster som är eget kapital enligt bilaga 1 till ÅRL, som ska definieras utifrån sin juridiska innebörd och inte får redovisas som skuld (BFNAR 2012:1 punkt 22.6). Det gäller inte heller för konvertibla skuldebrev eller liknande sammansatta finansiella instrument som består av både en skuldkomponent och en egetkapitalkomponent. Fördelningen mellan skuldkomponenten och egetkapitalkomponenten får inte förändras senare räkenskapsår (BFNAR 2012:1 punkt 22.9)

Vid emission av aktier eller andra egetkapitalinstrument ska företaget redovisa en ökning av eget kapital när en utomstående part är skyldig att överföra kontanter eller andra resurser till företaget i utbyte mot emitterade aktier eller andra egetkapitalinstrument.

En ökning av eget kapital ska också redovisas om företaget erhållit kontanter eller andra resurser innan egetkapitalinstrumentet är emitterat och företaget inte kan krävas på återbetalning (BFNAR 2012:1 punkt 22.7).

Aktier eller andra egetkapitalinstrument ska värderas till verkligt värde av de kontanter eller andra resurser som företaget mottagit eller har att fordra. Direkta utgifter i samband med en egetkapitaltransaktion ska redovisas som en avdragspost från eget kapital (BFNAR 2012:1 punkt 22.8).

Sammansatta finansiella instrument

Vid emission av konvertibla skuldinstrument eller liknande sammansatta finansiella instrument, som består av både en skuldkomponent och en egetkapitalkomponent, ska likviden fördelas mellan skuldkomponenten och egetkapitalkomponenten. Skuldbeloppet ska fastställas till det verkliga värdet för en liknande skuld som saknar rätt till konvertering, eller har en liknande egetkapitalkomponent. Fördelningen får inte ändras senare räkenskapsår.

Direkta utgifter i samband med emissionen ska fördelas mellan skuldkomponenten och egetkapitalkomponenten utifrån de relativa verkliga värdena på respektive komponent (BFNAR 2012:1 punkt 22.9).

I de finansiella rapporter som upprättas efter det år då ett konvertibelt skuldinstrument eller liknande sammansatt finansiellt instrument emitterades, ska varje skillnad mellan skuldkomponenten och det belopp som ska betalas på förfallodagen redovisas systematiskt som en tillkommande räntekostnad genom att man tillämpar effektivräntemetoden (BFNAR 2012:1 punkt 22.10).

Utdelning på eller återbetalning av ett egetkapitalinstrument

En utdelning på eller återbetalning av ett egetkapitalinstrument ska redovisas som skuld när behörigt organ har fattat beslut om utdelningen eller återbetalningen. Skulden ska värderas till det redovisade värdet på den tillgång som ska överföras (BFNAR 2012:1 punkt 22.11).

Stiftelser och ideella föreningar m.fl.

I stiftelser och ideella föreningar m.fl. ska ändamålsbestämda medel redovisas som en egen post i eget kapital. Förändringen av ändamålsbestämda medel redovisas som en omföring mellan posterna Ändamålsbestämda medel och Årets resultat med tillförda och använda medel specificerat (BFNAR 2012:1 punkterna 36.3 och 37.3).

I juridisk person ska en stiftelse, om inte stiftelseförordnandet anger något annat, dela in eget kapital i bundet respektive fritt eget kapital. Som bundet eget kapital ska man redovisa sådant kapital som inte får förbrukas för stiftelseändamålet (BFNAR 2012:1 punkt 36.34). En avkastningsstiftelse ska i juridisk person redovisa lämnade bidrag mot fritt eget kapital (BFNAR 2012:1 punkt 36.35).

En stiftelse ska i juridisk person ytterligare specificera förändringar i eget kapital genom att även visa följande uppgifter:

• gåvor som erhållits under räkenskapsåret och som inte får förbrukas för stiftelseändamålet
• omföringar av realisationsresultat till bundet eget kapital, i förekommande fall
• kapitalisering
• beslutade anslag.

Beloppen ska, i förekommande fall, delas upp på bundet respektive fritt eget kapital (BFNAR 2012:1 punkt 36.36).

Företag som tillämpar internationella redovisningsregler

Företag som tillämpar internationella redovisningsregler ska tillämpa IAS 1 Utformning av finansiella rapporter om inte RFR 2 Redovisning i juridisk person anger något annat.

IAS 1 innehåller vägledning som behandlar balansräkningens och resultaträkningens struktur och innehåll, samt anger minimikrav beträffande innehållet i dessa (RFR 2 IAS 1 punkt 2). Denna vägledning ska tillämpas så långt det är möjligt inom ramen för ÅRL. Vid tillämpning av denna vägledning i IAS 1 måste kraven på uppställning av balansräkningen i ÅRL beaktas. Uppställningsformen för balansräkningen återfinns i bilaga 1 till ÅRL. Vidare ska man följa bestämmelserna i 3 kap. 4 a § ÅRL vad gäller uppställningsformen för balansräkningen.

Ett aktiebolags egna kapital ska delas upp i bundet och fritt eget kapital eller ansamlad förlust enligt 3 kap. 10 a § ÅRL. De poster som ska presenteras som bundet och fritt eget kapital framgår av 3 kap. 10 a § ÅRL. Motsvarande bestämmelser för ekonomisk förening finns i 3 kap. 10b § ÅRL (RFR 2 IAS 1 punkt 2).

Utöver vad som anges i IAS 1 beträffande indelningen av tillgångar och skulder efter förfallotid, ska ett företag som har skulder som ska betalas senare än fem år efter balansdagen enligt 5 kap. 13 § ÅRL lämna upplysningar om summan av dessa. Större företag ska enligt 5 kap. 31 § ÅRL för varje skuldpost lämna en upplysning om den del som ska betalas senare än fem år efter balansdagen (RFR 2 IAS 1 punkt 3).

I övrigt innehåller inte RFR 2 några begränsningar i detta avseende.

Finansiella instrument

Hur ett företag ska klassificera finansiella instrument som skulder eller eget kapital regleras i IAS 32 Finansiella instrument: Klassificering. Av RFR 2 framgår att IAS 32 ska tillämpas vid klassificering av ett finansiellt instrument som skuld respektive eget kapital, såvida inte detta står i strid med gällande lag. I så fall ska man göra ett avsteg och beakta den ekonomiska innebörden. Det är alltså inte tillåtet att klassificera ett finansiellt instrument som enligt ÅRL utgör eget kapital (t.ex. preferensaktier) som en skuld och åberopa att det finansiella instrumentet uppfyller definitionen av en skuld enligt IAS 32 (RFR 2 IAS 32 punkt 1).

Företag som tillämpar Finansinspektionens föreskrifter

Företag som ska tillämpa ÅRKL när de upprättar sin årsredovisning, ska upprätta balansräkningen enligt bilaga 1 till ÅRKL (3 kap. 1 § ÅRKL). I bilagan anges i vilka poster bl.a. skulder och eget kapital ska redovisas. Eget kapital ska redovisas i följande poster:

• Aktiekapital/Grundfond/Insatskapital
• Överkursfond
• Uppskrivningsfond
• Andra fonder som t.ex. Reservfond, Kapitalandelsfond och Fond för verkligt värde
• Balanserad vinst eller förlust
• Årets resultat.

Balansräkningen ska upprättas med ledning av bilaga 1 till föreskriften (FFFS 2008:25 anges i 3 kap. 1 §). I bilaga 1 lämnas vägledning till vad de olika posterna ska innehålla.

Företag som ska tillämpa ÅRFL när de upprättar sin årsredovisning, ska upprätta balansräkningen enligt uppställningsformen i bilaga 1 till ÅRFL (3 kap. 1 § ÅRFL). Balansräkningen ska upprättas enligt bilaga 1 till föreskriften (3 kap. 1 § FFFS 2015:12). I bilagan anges vilka poster balansräkningen ska innehålla och i bilaga 3 ges vägledning till vad de olika posterna ska innehålla.

I FFFS 2011:27 om förenklad årsredovisning i försäkringsföretag anges i 3 kap. 1 § att med undantag från det som anges i 3 kap. 1 § ÅRFL, får balansräkningen upprättas enligt bilaga 1 till FFFS 2011:27. Balansräkningens poster ska ha det innehåll som anges i FFFS 2011:27 bilaga 3.

I övrigt gäller huvudregeln i föreskrifterna att instituten och försäkringsföretagen ska följa de internationella redovisningsstandarderna om de är förenliga med ÅRKL respektive ÅRFL. Ett institut behöver inte tillämpa en regel i godkända internationella redovisningsstandarder om det i stället tillämpar motsvarande regel i RFR 2 Redovisning för juridiska personer. En redogörelse för dessa regler finns under Företag som följer internationella redovisningsregler, se ovan.

Kompletterande information

Redovisning och värdering av finansiella instrument.