Områden: Inkomstskatt (Tjänst)

Datum: 2010-04-22

Dnr: 131 268979-10/111

Ändring av tidigare ställningstagande

1 Sammanfattning

Skatteverket anser sammanfattningsvis att när det betalas ut en socialförsäkringsersättning från annat land vid inkomstbortfall, i detta fall foreldrepenger från Norge, är ersättningen skattepliktig i inkomstslaget tjänst. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att norsk skatt avräknas från svensk skatt för personer med hemvist i Sverige.

När rätten till socialförsäkringsersättning uppstår tillhör personen norsk socialförsäkring såväl enligt bestämmelserna i förordning (EEG) nr 1408/71 om social trygghet som i förordning (EG) nr 883/2004 om samordning av de sociala trygghetssystemen. Den aktuella ersättningen är därför inte pensionsgrundande i Sverige och några socialavgifter ska inte heller betalas här i landet då unionsrätten begränsar avgiftsskyldigheten.

Denna skrivelse ersätter tidigare ställningstagande (Skatteverket 2004-10-21, dnr 130 596585-04/111).

2 Bakgrund och frågeställning

Personer som är bosatta i Sverige kan få olika typer av socialförsäkringsersättningar (t.ex. pension, a-kasseersättning, sjuk- och föräldrapenning) utbetalda från ett annat EES-land på grund av arbete som utförts när den enskilde var omfattad av det utbetalande landets socialförsäkring.En person har fått ersättning i form foreldrepenger vid födsel, ibland kallad födselpeng, utbetald från NAV. NAV är en sammanslagning av norska trygdeetaten och Aetaten, som bl.a. betalar ut ersättningar från norska socialförsäkringen. Personen som tagit emot ersättningen är bosatt i Sverige och har vid utbetalningstillfällena hemvist här enligt det nordiska skatteavtalet. Ersättningen är utbetald till följd av att personen tidigare arbetat i Norge och att personen omfattas av norsk socialförsäkring.

Fråga har ställts dels om Sverige kan beskatta ersättningen enligt intern rätt och med hänsyn till gällande nordiska skatteavtal, dels om ersättningen är pensionsgrundande i Sverige och om några socialavgifter ska betalas här. Skatteverket har i ett tidigare ställningstagande tagit upp frågan om beskattning m.m. avseende norsk födselpeng men därefter har ändringar gjorts i det nordiska skatteavtalet.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Inkomstskattelagen – inkomstslaget tjänst

En grundläggande förutsättning för att kunna beskatta en utländsk socialförsäkringsersättning är att mottagaren av ersättningen är obegränsat skattskyldig i Sverige, jfr 3 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter pga. tjänst till den del de inte ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital, jfr 10 kap. 1 § IL. Som tjänst behandlas bl.a. rätt till livränta, periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster som inte är ersättning för avyttrade tillgångar. I 11 kap. 1 § IL finns huvudregeln för vad som ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls pga. tjänst ska tas upp som intäkt om inte annat framgår i 11 kap. eller 8 kap. IL.

I prop. 1999/2000:2 s. 126-127 kommenteras 11 kap. 1 § IL. Här kan utläsas att inkomstslaget tjänst avgränsas till 10 kap. IL samt att "Inkomstslaget tjänst har genom skattereformen gjorts till ett restinkomstslag som skall omfatta alla ersättningar som kan anses hänförliga till eget arbete eller egen prestation om de inte hör till näringsverksamhet."

3.2 Nordiska skatteavtalet

Mellan de nordiska länderna finns ett skattavtal. Avtalet slöts 1996. Avtalet infogades i svensk lag, jfr lag (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna.

Den 4 april 2008 undertecknades ett protokoll om ändringar i skatteavtalet. Ändringarna tillämpas på inkomster från och med den 1 januari 2009.

När det gäller beskattningen av pension, livränta och utbetalning enligt de avtalsslutande staternas sociallagstiftning innebär ändringen i artikel 18.1 i skatteavtalet en övergång från undantagandemetod (exempt) till avräkningsmetoden (credit) när det gäller att undanröja dubbelbeskattning. Detta framgår av artikel V i protokollet från den 4 april 2008.

3.3 Pensionsgrundande inkomst och socialavgifter

Inom EES-området har socialförsäkringstillhörigheten hitintills styrts av förordning (EEG) nr 1408/71 om social trygghet. De s.k. lagvalsreglerna återfinns i artiklarna 13-17. Huvudregeln enligt förordningen är att en person omfattas av lagstiftningen i den stat där han arbetar, oberoende av bosättning och oberoende av var arbetsgivaren finns, artikel 13.2.a). Förordning 1408/71 ersätts från den 1 maj 2010 av förordning (EG) nr 883/2004 om samordning av de sociala trygghetssystemen. Enligt artikel 11.2 ska "de personer som med anledning av sitt arbete som anställd eller sin verksamhet som egenföretagare erhåller en kontantförmån anses utöva denna verksamhet". Innebörden av detta torde vara att de utbetalda kontantförmånerna från socialförsäkringen i ett medlemsland ska ses som en verksamhet i det landet.

Bestämmelserna om pensionsgrundande inkomst (PGI) finns i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension, LIP. En persons PGI fastställs för varje år som personen varit försäkrad här i landet och haft inkomster som är pensionsgrundande, jfr 2 kap. 2 § LIP. Vilka personer som är socialförsäkrade här i landet framgår av socialförsäkringslagen (1999:799), SofL. Av 1 kap. 4 § SofL framgår bland annat att unionsrätten kan medföra begränsningar i tillämpligheten av bestämmelserna i SofL.

Bestämmelserna om uttag av socialavgifter finns i socialavgiftslagen (2000:980), SAL. Socialavgifter kan tas ut i form av egenavgifter eller arbetsgivaravgifter, jfr 1 kap. 2 § SAL. Unionsrätten inom EU eller Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) eller avtal om social trygghet med andra stater kan medföra begränsningar i skyldigheten att betala avgifter här i Sverige, jfr 1 kap. 3 § SAL.

4 Skatteverkets bedömning

Här är det fråga om en ersättning för inkomstbortfall, som är utbetald från annat lands socialförsäkringslagstiftning. Istället för lön betalas det ut en socialförsäkringsersättning. Skatteverket anser därför att den norska foreldrepengen är skattepliktig i inkomstslaget tjänst, jfr 10 kap. 1 § IL och 11 kap. 1 § IL för den som är obegränsat skattskyldig i Sverige.

I det nordiska skatteavtalet regleras fördelningen av beskattningsrätten i artikel 18 eftersom det är fråga om utbetalning enligt ett lands sociallagstiftning. Regleringen i artikeln innebär bl.a. att från och med den 1 januari 2009 beskattas ersättningar från norsk socialförsäkring som betalas ut till person med hemvist i Sverige med avräkning för norsk skatt. Den norska socialförsäkringsersättning, här foreldrepeng, som betalas ut från NAV i Norge ska därför beskattas i Sverige när den mottagits av en arbetstagare som är obegränsat skattskyldig med hemvist här i landet. Har norsk skatt betalats på ersättningen ska dubbelbeskattning undanröjas genom att den norska skatten avräknas från den svenska skatten.

En av förutsättningarna för att en medlemsstat ska betala ut en socialförsäkringsersättning är att mottagaren är socialförsäkrad i det landet. Eftersom personen tillhör norsk socialförsäkring med avseende på den aktuella ersättningen omfattas personen även av de norska reglerna beträffande ersättningen från försäkringen, jfr artikel 11.2 i förordning 883/2004. Detta medför att ersättningen inte blir pensionsgrundande i Sverige och några socialavgifter ska inte heller betalas här i landet då avgiftsskyldigheten enligt unionsrätten följer socialförsäkringstillhörigheten.