Uppskov - del av ersättningsbostad överlåts före utgången av det år för vilket slutligt uppskov beslutas

1 Sammanfattning

Som ersättningsbostad räknas inte en bostad, eller del därav, som har överlåtits före det beskattningsår för vilket slutligt uppskov ska beslutas. Har del av den nya bostaden avyttrats under ett tidigare år ska uppskovet baseras på ersättningen för den kvarvarande andelen av bostaden som innehas vid ingången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas.

Om del av ersättningsbostaden har överlåtits under samma beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, får avdrag för uppskovsbelopp baseras på hela ersättningen för ersättningsbostaden. Eftersom del av ersättningsbostaden har överlåtits medför detta även att del av det medgivna uppskovet ska återföras till beskattning vid samma taxering.

Alternativt får beräkning av uppskovsbeloppet baseras endast på den delen av ersättningsbostaden som fortfarande innehas vid utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas. Uppskovet beräknas då med hänsyn till ersättningen för den kvarvarande andelen av ersättningsbostaden och det finns inte heller något uppskovsbelopp att återföra avseende den överlåtna delen av bostaden.

2 Bakgrund och frågeställning

Vid avyttring av en ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning. Detta gäller fr.o.m. 2009 års taxering även för vissa benefika överlåtelser.

Ersättningsbostaden kan förvärvas tidigast året före och senast året efter det år då försäljningen sker av ursprungsbostaden.

Frågan gäller beräkning av uppskovets storlek och återföring av uppskov i de fall där, hela eller del av den nya bostaden (ersättningsbostaden) har överlåtits, före utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas.

3 Gällande rätt m.m.

Uppskov med beskattning av kapitalvinst på en ursprungsbostad kan medges om man förvärvar en ersättningsbostad och bosätter sig där, 47 kap. 2 § inkomstskattelagen (IL).

Med ersättningsbostad avses bl.a. en fastighet som är småhusenhet eller en bostad i ett privatbostadsföretag, 47 kap. 5 § IL.

Som ersättningsbostad räknas en bostad som förvärvas tidigast under året före och senast under året efter det år då ursprungsbostaden säljs, 47 kap. 5 a § IL.

Uppskov får ske med kapitalvinsten ökad med eventuellt tidigare uppskovsbelopp, om ersättningen för ersättningsbostaden är minst lika stor som ersättningen för ursprungsbostaden, 47 kap. 7 och 9 §§ IL. Om ersättningen för ersättningsbostaden är lägre kan uppskov medges för del av kapitalvinsten.

Om en ersättningsbostad inte förvärvas före utgången av det år då ursprungsbostaden säljs, kan ett preliminärt uppskov medges med hela kapitalvinsten, 47 kap. 8 § IL. Om man senast året därefter förvärvar en ersättningsbostad kan ett slutligt uppskov medges med hela eller del av den ursprungliga kapitalvinsten, 47 kap. 9 § IL.

Vid avyttring av en ersättningsbostad ska uppskovsbeloppet återföras till beskattning, 47 kap. 11 §1 st . IL. Vid avyttring av del av ersättningsbostaden ska återföring ske enligt följande formel: uppskovsbeloppet x ersättningen för den avyttrade delen / marknadsvärdet på hela tillgången, 47 kap. 11 § 2 st . IL. Med avyttring jämställs i detta sammanhang överlåtelse genom bl.a. bodelning under bestående äktenskap och gåva, 47 kap. 11 § 3 st . IL.

4 Skatteverkets bedömning

En ny bostad kan inte vara ersättningsbostad till den delen den har avyttrats före det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas. Den kvarvarande andelen kan vara ersättningsbostad och är förvärvad för den resterande delen av anskaffningsutgiften.

A säljer en ursprungsbostad under 2008 för 2 000 000 kr, med en vinst om 800 000 kr, och bosätter sig på en fastighet som han köpte för 3 000 000 kr under 2007. Om A redan under 2007 säljer hälften av den nya bostaden till sin sambo för 1 500 000 kr, så kan detta inte medföra en återföring av det uppskovsbelopp som kommer att beslutas först för det följande beskattningsåret 2008. Ersättningen för ersättningsbostaden är i stället endast 1 500 000 kr som motsvarar ersättningen för den andel av fastigheten som A innehar vid ingången av 2008 då ursprungsbostaden säljs.

Vid ett s.k. preliminärt uppskov för beskattningsåret 2008, så kommer det slutliga uppskovet att bestämmas för beskattningsåret 2009. Om A får ett preliminärt uppskov och istället säljer andel av fastigheten under 2008, så kan inte heller detta avse försäljning av en ersättningsbostad. Följden blir den samma som ovan, dvs. att ersättningen för ersättningsbostaden är 1 500 000 kr.

Om A däremot säljer del av den nya bostaden under samma beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, får uppskovsbeloppet beräknas på hela ersättningen för förvärvet av fastigheten och följaktligen ska också viss del av uppskovet återföras till beskattning vid samma taxering. A är alltså berättigad till uppskov med hela vinsten om 800 000 kr men ska också återföra hälften av det medgivna uppskovet, dvs. 400 000 kr.

Syftet med uppskovsreglerna är att underlätta byte av den permanenta bostaden och därmed öka rörligheten på arbets- och bostadsmarknaden. Försäljningsintäkten som erhålls för ursprungsbostaden ska i sin helhet kunna användas för köp av en ny bostad, utan reduktion för betalning av skatt på vinsten. Om försäljningsintäkten är högre än ersättningen för den nya bostaden ska kapitalvinst motsvarande mellanskillnaden tas upp till beskattning.

Uppskovsreglerna baseras alltså på en jämförelse mellan vad som erhålls vid försäljningen och vad som används vid förvärvet av den nya bostaden. Vid försäljning av del av ersättningsbostaden kan detta jämställas med en sorts återbetalning av ersättningen som lämnats för förvärvet av ersättningsbostaden. Det är därför följdriktigt att uppskovet även får beräknas med hänsyn till den andel av ersättningsbostaden som innehas vid utgången av det beskattningsår för vilket slutligt uppskov beslutas, om den skattskyldige begär detta.

B säljer en ursprungsbostad under 2008 för 1 000 000 kr. Om B har köpt en bostadsrätt för 2 000 000 kr under 2008 och överlåtit hälften av den till sin sambo, så kan han alltså begära att endast den återstående halvan, som han innehar vid utgången av 2008, ska behandlas som en ersättningsbostad. Vid sådant fall har han förvärvat ersättningsbostaden för 1 000 000 kr som motsvarar ersättningen för ursprungsbostaden, varför uppskov kan medges för hela kapitalvinsten. Någon återföring av uppskovet ska inte ske, eftersom försäljningen till sambon inte avser del av en uppskovsbelastad ersättningsbostad.