Mervärdesskatt; en kommuns utdebitering av kostnad vid grävningstillstånd för allmän platsmark

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att den ersättning kommunen tar ut av ledningsägaren för att själv, efter eventuell upphandling, utföra arbetet med att återställa allmän platsmark avser tillståndet att gräva. En tjänst som avser tillstånd att gräva är inte en sådan tjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. En kommun blir därför inte en sådan näringsidkare som tillhandahåller byggtjänster på grund av att kommunen uppbär ersättning vid återställning av allmän platsmark.

2 Bakgrund och frågeställning

Kommunerna har lokala bestämmelser och anvisningar för grävningsarbeten i allmän platsmark. Enligt dessa kan en ledningsägare ansöka hos en kommun om att få gräva i allmän platsmark. Ett avtal eller tillstånd till detta är ofta förenat med att ledningsägaren ska bekosta alla åtgärder som görs i samband med grävningsarbetet. När ledningsarbetet är utfört ska schaktet återfyllas i enlighet med kommunens grävningsbestämmelser. Detta utförs av ledningsägarens entreprenör. Vissa kommuner ska enligt de lokala bestämmelserna utföra den slutliga återställningen av ytan (t.ex. asfaltering). För detta arbete ska ledningsägaren ersätta kommunen.

Fråga har ställts om en kommun genom att kräva ersättning för återställning av platsmarken blir en sådan näringsidkare som mer än tillfälligt tillhandahåller byggtjänster.

3 Gällande rätt m.m.

Av 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200), ML, framgår att den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

• en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller
• en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster.

I 1 kap. 2 § andra stycket ML anges närmare vilka tjänster med anknytning till bygg- och anläggningsverksamhet som avses. Dessa är:

1 sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som kan hänföras till

• mark- och grundarbeten,
• bygg- och anläggningsarbeten,
• bygginstallationer,
• slutbehandling av byggnader, eller
• uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

2. byggstädning, och

3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 ML att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon. Bestämmelsen motsvarar artiklarna 24-26 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

Enligt 3 kap. 1 § ML är omsättning av varor och tjänster skattepliktiga, om inte annat anges i kapitlet.

Enligt 4 kap. 6 § ML utgör bl.a. en kommuns omsättning av varor eller tjänster mot ersättning yrkesmässig verksamhet oavsett om den bedrivs med vinstsyfte eller inte. Enligt 4 kap. 7 § första stycket ML utgör en omsättning som avses i 6 § inte yrkesmässig verksamhet, om omsättningen (1) ingår som ett led i myndighetsutövning, eller (2) avser bevis, protokoll eller motsvarande avseende myndighetsutövning.

4 Skatteverkets bedömning

Återställande av gatumark är en sådan tjänst avseende mark som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Omvänd skattskyldighet kan därför aktualiseras om kommunen anses tillhandahålla en sådan tjänst till ledningsägaren.

Grävning i allmän platsmark sker efter avtal med eller tillstånd av kommunen. Enligt grävningstillståndet ska ledningsägaren bekosta de åtgärder som vidtas med anledning av tillståndet. Kommunen kan ta ut ersättning för sina kostnader och för de ökade underhållskostnader som grävningen kan medföra. Om en kommun ställer krav på att det är kommunen själv som ska återställa ytskiktet på gatumarken är även detta något som ingår i grävningstillståndet.

Den ersättning kommunen tar ut för att själv, efter eventuell upphandling, utföra arbetet med ytskiktet på egen mark, är ett utflöde av det grävningstillstånd ledningsägaren tilldelats. Enligt Skatteverkets uppfattning ska kommunen inte anses tillhandahålla en separat tjänst genom att återställa ytskiktet på marken.

Omsättningsbegreppet innefattar krav på prestation och motprestation. Kravet på en direkt koppling mellan en utförd prestation och en ersättning för denna är uppfyllt när det finns ett direkt samband dem emellan. Det föreligger då en omsättning genom en prestation och en motprestation.

Tillståndet att gräva och åtgärderna i samband därmed sker på grund av avtal eller i övrigt regler av privaträttslig natur. Skatteverket anser därför att en kommun inte utövar myndighetsutövning när denna ger tillstånd till grävningsarbeten.

Skatteverket anser att den tjänst kommunen i dessa nu aktuella situationer får anses tillhandahålla ledningsägaren är en tjänst som avser tillstånd att gräva. En sådan tjänst omfattas av skatteplikt enligt ML. Det förhållandet att ersättningen baseras på kommunens kostnader förändrar inte denna bedömning.

En tjänst som avser tillstånd att gräva är inte en sådan tjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. En kommun blir därför inte en sådan näringsidkare som tillhandahåller byggtjänster på grund av att kommunen uppbär ersättning för återställning av allmän platsmark.