Återbetalning av felaktigt inbetald mervärdesskatt, en kommentar till Regeringsrättens dom 2005-12-27, mål nr 4010-03

Regeringsrätten har i dom 2005-12-27, mål nr 4010-03, avgjort ett ärende som avsåg eventuell återbetalning av felaktigt uttagen mervärdesskatt i ett fall där företaget inte hade utfärdat någon kreditnota till sin kund.

Efter att ha noterat att mervärdesskattelagen (1994:200), ML, saknar reglering om förfarandet vid felaktigt debiterad och inbetald skatt och att den saken uppmärksammats av Mervärdesskatteutredningen (SOU 2002:74) vars betänkande ännu inte lett till lagstiftning uttalade Regeringsrätten följande i skälen för sitt avgörande.

"Regeringsrätten konstaterar att den i målet aktuella omsättningen inte är skattepliktig och att det i ML inte finns något stöd för att som mervärdesskatt behandla belopp som felaktigt angetts avse sådan skatt. Någon skatteplikt kan inte grundas direkt på sjätte mervärdesskattedirektivet. Av vad nu sagts följer att det ifrågavarande beloppet om sammanlagt 233 213 kr skall återbetalas till bolaget."

Genom denna dom får gällande rätt beträffande återbetalning av felaktigt debiterad och inbetald mervärdesskatt anses innebära att återbetalning ska ske av sådana inbetalda belopp som felaktigt angetts avse mervärdesskatt utan att det föreligger något krav på utfärdande av kreditnota eller krav på återbetalning till kunden. Den som felaktigt inbetalat ett belopp som inte utgör mervärdesskatt har således rätt att återfå detta belopp.

Vad som sägs om krav på kreditnotor för att återbetalning ska kunna ske av felaktigt uttagen mervärdesskatt i Skatteverkets skrivelse 2004-07-01, dnr 130 279946-04/113 ("Parkeringsskrivelsen") gäller därför inte längre.

Det aktuella avgörandet i Regeringsrätten avsåg ett fall där skatteplikt inte förelåg för den omsättning för vilken skatt hade betalats in till staten. Därmed förelåg inte heller skattskyldighet för mervärdesskatt för omsättningen vilket Regeringsrätten uttrycker som att det i ML inte finns stöd för att som mervärdesskatt behandla belopp som felaktigt angetts avse sådan skatt. Något skäl till att den av Regeringsrätten fastlagda principen inte skulle gälla även i de fall det är fråga om inbetalning av skatt med tillämpning av felaktig skattesats föreligger inte eftersom det även i ett sådant fall är fråga om belopp som felaktigt angetts avse mervärdesskatt.

En fråga som uppkommer i det fall skatt tagits ut enligt en för hög skattesats är med vilket belopp återbetalning ska ske. I ett sådant fall ska nämligen ett beskattningsunderlag fastställas vilket inte blir aktuellt när omsättningen inte alls medför skattskyldighet.

Av 7 kap. 3 § ML framgår att det värde som beskattningsunderlaget ska beräknas med ledning av är ersättningen. Beskattningsunderlaget utgörs av detta värde - ersättningen - minskat med mervärdesskatten (skatt enligt denna lag). Den mervärdesskatt (skattesats) som ska betalas för transaktionen framgår av 7 kap. 1 § ML.

Det innebär att om skatt felaktigt inbetalats efter skattesatsen 25 % i ett fall där korrekt skattesats är 6 % sker rättelse genom att den totala ersättningen (inklusive det felaktiga beloppet) reduceras med 5,66 % för att bestämma ett beskattningsunderlag. På detta beskattningsunderlag beräknas den korrekta skatten till 6 % vilket sedan jämförs med det felaktigt inbetalda beloppet.

Exempel:

Nettobelopp exkl. skatt: 100 kr

Felaktigt debiterad och inbetald skatt (25 %): 25 kr Ersättningen: 125 kr

Beskattningsunderlag (125 kr - 125 x 5,66 %): 118 kr

Korrekt skatt att betala (6 % av 118 kr): 7 kr

Belopp att återbetala (25 - 7): 18 kr

Vid utfärdande av kreditnota och en därav följande återbetalning till kunden skulle nedsättningen av den utgående skatten i exemplet ha blivit 19 kr (25 - 6).

Av bestämmelserna i 8 kap. 2 § första stycket ML framgår att ingående mervärdesskatt utgörs av den skatt enligt ML som hänför sig till ersättning för förvärv av varor eller tjänster, om omsättningen medfört skattskyldighet för den från vilken varorna eller tjänsterna förvärvats. Ett belopp som felaktigt uppgivits avse mervärdesskatt är därför inte sådan skatt enligt definitionen i ML och grundar därför inte heller någon avdragsrätt för ingående skatt hos köparen (jfr RÅ 2004 ref. 65). Detta gäller oberoende av om säljaren inbetalat det felaktiga beloppet såsom mervärdesskatt eller inte.

Den som vill ha återbetalning av mervärdesskatt som denne felaktigt betalat in till Skatteverket måste särskilt begära detta. En sådan framställan utgör en begäran om omprövning av skatten för berörda redovisningsperioder och ska innehålla uppgifter som styrker rätten till återbetalning. I de fall det, exempelvis i samband med skatterevision eller annan utredning, konstateras att som utgående skatt har redovisats belopp som inte utgör mervärdesskatt behöver företaget inte särskilt begära rättelse. I dessa fall ska nedsättning av den felaktigt redovisade utgående skatten göras genom Skatteverkets försorg på motsvarande sätt som rättelse annars sker oavsett om felaktigheten är till företagets fördel eller nackdel.

Den som felaktigt blivit debiterad mervärdesskatt vid inköp från en säljare och vill ha rättelse därav ska begära återbetalning av skatten från säljaren.

En säljare som avser att återbetala felaktigt uttagen mervärdesskatt till en sådan köpare, som denne är skyldig att fakturera vid en omsättning, kan ställa ut en kreditnota avseende det felaktigt debiterade skattebeloppet.

Slutligen noteras att Regeringsrätten 2006-02-23 meddelat prövningstillstånd i ett liknande ärende (mål nr 82-04) där saken gäller fråga om skyldighet att redovisa utgående mervärdesskatt som felaktigt debiterats i faktura.