Sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk - vinstsyfte

1 Sammanfattning

För att sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk ska omfattas av reglerna i 7 kap. 15 och 16 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL, krävs att subjektet bedriver verksamheten utan vinstsyfte. Detta ska framgå av bolagsordning, stadgar eller avtal. Ägare eller medlemmar ska vidare inte ha möjlighet att erhålla utdelning eller motsvarande. Det fordras dessutom att utdelning eller motsvarande faktiskt inte har ställts till deras förfogande. Verksamheten får inte heller regelmässigt generera stora överskott.

 Skatteverkets ställningstagande från 2005-10-21 (dnr 131 564970-05/111) som behandlar vinstkravet hos allmänna undervisningsverk har upphört att gälla genom ställningstagande 2012-06-20 (dnr 131 136 437-12/111).

2 Frågeställning

Sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk behandlas förmånligt i inkomstskattehänseende förutsatt att vissa villkor är uppfyllda. Ett villkor är att verksamheten bedrivs utan vinstsyfte.Fråga är om på vilket sätt det ska framgå att verksamheten inte bedrivs med vinstsyfte.

3 Gällande rätt m.m.

Huvudprincipen i svensk skatterättslig lagstiftning är att juridiska personer är oinskränkt skattskyldiga, dvs. skattskyldiga för alla sina inkomster. Genom ett system av undantagsregler i 7 kap. IL har olika kategorier och namngivna subjekt helt eller delvis befriats från skattskyldighet.

 Sjukvårdsinrättningar och barmhärtighetsinrättningar är enligt 7 kap. 15 § IL skattskyldiga bara för sådan inkomst av näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 § IL.

 Allmänna undervisningsverk är skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av fastigheter (7 kap. 16 § IL).

 Att sjukvårdsinrättningar ska bedriva verksamheten utan vinstsyfte för att behandlas som inskränkt skattskyldiga framgår av lagtexten. Så är inte fallet beträffande allmänna undervisningsverk och barmhärtighetsinrättningar.

 Av förarbetena framgår dock att kravet på avsaknad av vinstsyfte avses gälla även för dessa subjekt. Skattekommittén uttryckte sig på följande vis angående privata institutioner, som omfattar bl.a. sjukvårdsinrättningar, barmhärtighetsinrättningar och allmänna undervisningsverk.

"Utmärkande för alla de institutioner, som här avses, är emellertid, att de åsyfta att främja viktiga samhällsfunktioner, vilka lika väl kunnat omhänderhavas av statliga eller kommunala organ. Institutionerna kunna betecknas såsom anstalter för undervisning, barnuppfostran, sjukvård eller annan hjälpverksamhet. Något vinstsyfte för anstaltens ägare får icke förefinnas." (SOU 1939:47 s.49).

Högsta förvaltningsdomstolen har också slagit fast att begreppet allmänt undervisningsverk i första hand tar sikte på de subjekt som driver skolverksamhet utan vinstsyfte (RÅ 1997 ref. 64).

 I ett avgörande avseende en sjukvårdsinrättning har Högsta förvaltningsdomstolen funnit att ett aktiebolag inte uppfyllt kravet på att verksamheten ska bedrivas utan vinstsyfte. Av bolagsordningen framgick att bolagets vinst skulle användas för att konsolidera och utveckla verksamheten samt att på annat sätt främja bolagets syfte. Enligt utredningen i målet skulle sjukvårdsverksamheten bedrivas kommersiellt med inriktningen att ge god lönsamhet. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att det av ordalydelsen i 7 kap. 15 § IL följer att det är vinstsyftet hos det subjekt som bedriver sjukvårdsverksamheten som ska bedömas (RÅ 2008 ref. 74).

4 Bedömning

För sjukvårdsinrättningar föreskriver lagtexten i 7 kap. 15 § IL ett krav på att verksamheten inte får bedrivas med vinstsyfte. Högsta förvaltningsdomstolen har slagit fast att det är vinstsyftet hos det subjekt som bedriver verksamheten som är avgörande.

Det framgår av förarbeten och praxis att avsaknad av vinstsyfte är en förutsättning för inskränkt skattskyldighet även för allmänna undervisningsverk och barmhärtighetsinrättningar. I förarbetena görs ingen åtskillnad mellan subjekten vad gäller innebörden av att vinstsyfte inte får föreligga. De domar från Högsta förvaltningsdomstolen som återges ovan tyder inte heller på att bedömningen av vinstsyftet ska göras på olika sätt. Kravet på avsaknad av vinstsyfte får således anses ha samma innebörd för allmänna undervisningsverk och barmhärtighetsinrättningar som för sjukvårdsinrättningar. Att verksamheten bedrivs utan vinstsyfte ska enligt Skatteverkets uppfattning i första hand framgå av bolagsordning, stadgar eller avtal beroende på vilken slags juridisk person som bedriver verksamheten.

Ägarna eller medlemmarna ska inte heller ha möjlighet att erhålla utdelning eller motsvarande. Det fordras dessutom att utdelning eller motsvarande faktiskt inte har ställts till ägarnas eller medlemmarnas förfogande. Verksamhetens resultat ska normalt inte beaktas vid bedömning av vinstsyftet. Om det regelmässigt uppkommer överskott som framstår som betydande i förhållande till omsättningen, kan dock vinstsyfte anses föreligga trots att ovan nämnda förutsättningar är uppfyllda.