Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel med utländsk skatt och kupongskatt

1 Sammanfattning

Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel med utländsk skatt och kupongskatt medges med den skatt som är hänförlig till försäkringen och som betalats under året före beskattningsårets ingång. Så gäller även om nedsättning tidigare taxeringsår felaktigt skett för skatt betald under beskattningsåret.

2 Bakgrund och frågeställning

En obegränsat skattskyldig person har en försäkring i ett utländskt försäkringsbolag. På försäkringen utgår svensk avkastningsskatt. Av10 a§ AvPL framgår att nedsättning av skatten får göras med den utländska skatt eller den kupongskatt som är hänförlig till försäkringen och som har betalats. Är det skatten för inkomståret eller året före inkomståret som nedsättning medges för? Är svaret detsamma även om nedsättning av avkastningsskatten tidigare skett med samma skattebelopp men under "fel" år?

3 Gällande rätt m.m.

Avkastningsskatt betalas på utländska liv- och pensionsförsäkringar och baserar sig på försäkringens värde vid beskattningsårets ingång. Skatteunderlaget är enligt 3 § lag (1990:661) om avkastningskatt på pensionsmedel, AvPL, kapitalunderlaget multiplicerat med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret närmast före ingången av beskattningsåret.

Rätt till nedsättning av avkastningsskatt med utländsk skatt infördes år 1997 genom10 a§ AvPL. Där angavs bl.a. följande."Skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 7 har rätt till nedsättning av skatten på försäkringen med belopp som motsvarar den utländska skatt hänförlig till försäkringen som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Nedsättning medges endast om rätt till avräkning för den utländska skatten enligt lagen (1996:468) om avräkning av utländsk skatt saknas. Med utländsk skatt avses dels sådan skatt som anges i 14 § nämnda lag, dels punktskatt och förmögenhetsskatt."

I prop. 1995/96:231 framgår på s. 40 att nedsättning av avkastningsskatt ska kunna ske för betald utländsk skatt som kan anses hänförlig till försäkringen. Man hänvisar här till förslaget i departementspromemorian Beskattning av utländska kapitalförsäkringar, Ds 1996:27, som har som utgångspunkt att det normalt är den faktiska skattebelastningen på sparandet, dvs. den utländska skatten som betalats och allokerats till försäkringen som grundar avräkningsbart belopp. I specialmotiveringen till10 a§ uttalas vidare att det genom en hänvisning i paragrafen till 14 § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, avräkningslagen, framgår att avräkning primärt ska ske för bl.a. allmän slutlig skatt i utlandet på inkomst och att t.ex. den engelska motsvarigheten till svensk avkastningsskatt hör till denna grupp skatter.

Skrivningen i 14 § avräkningslagen löd som följer."Avräkning skall därvid ske för utländsk skatt som erlagts under kalenderåret närmast före beskattningsåret och som belöper på avkastning — på den skattskyldiges utländska tillgångar - som vid beräkning av avkastningsskatt på pensionsmedel ingår i kapitalunderlaget för ifrågavarande beskattningsår".

Ursprungligen medgavs således endast nedsättning med utländsk skatt men genom ett tillägg i10 a§ AvPL infördes den 1 januari 2005 även rätt till nedsättning med kupongskatt hänförlig till försäkringen.

Bakgrunden till detta framgår av prop. 2004/2005:31, s. 17. När utländska försäkringar innehåller svenska aktier eller andelar i svenska värdepappersfonder och utdelning erhålls på grund av detta ska kupongskatt betalas av det utländska skattesubjektet. Därmed fanns risk att avkastning från utländska försäkringar skulle komma att dubbelbeskattas, vilket även skulle kunna stå i strid med EU-rätten. För att undvika detta infördes därför även rätt till nedsättning för kupongskatt. I propositionen, kommentaren till10 a§, uttalades på s. 19 bl. a. följande."Härmed avses den faktiska kupongskatt som slutligt belastat försäkringen och påförts den skattskyldige, dvs. efter att t.ex. skatteavtal beaktats. Motsvarande gäller också om utländsk skatt sätts ned på grund av den svenska kupongskatten. Nedsättningen av avkastningsskatten skall då självklart endast avse den utländska skatt som betalas efter nedsättningen."

Av10 a§ AvPL, i dess lydelse fr.o.m. den 1 januari 2009, framgår att obegränsat skattskyldig som har kapital- eller pensionsförsäkring i utländskt försäkringsbolag har rätt till nedsättning av avkastningsskatten. Nedsättning medges med belopp som motsvarar den utländska skatten eller den kupongskatt som är hänförlig till försäkringen och som försäkringsgivaren eller den skattskyldige har betalat. Vidare anges att man med utländsk skatt avser sådan skatt som anges i 1 kap. 3 § avräkningslagen.

I10 a§ AvPL hänvisas således numera till 1 kap. 3 § avräkningslagen i stället för till 14 §. Av prop. 2008/09:63 s. 59 framgår att den i 3 § avräkningslagen införda definitionen av uttrycket utländsk skatt tidigare har gjorts tillämplig på samtliga paragrafer i avräkningslagen och har ersatt definitionen i 14 § samma lag. Därför föreslogs att hänvisningen till 14 § skulle ersättas med hänvisning till 1 kap. 3 § avräkningslagen.

1 kap. 3 § avräkningslagen, i dess lydelse fr.o.m. 1 januari 2009, innehåller en uppräkning av de skatter som vid lagens tillämpning ska anses som utländsk skatt. I 3 kap. avräkningslagen, som reglerar nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel, framgår dock av 1 § att avräkning ska ske av utländsk skatt som har betalats under kalenderåret närmast före beskattningsåret och som belöper på sådan avkastning, på den skattskyldiges utländska tillgångar, som vid beräkning av avkastningsskatt på pensionsmedel ingår i kapitalunderlaget för beskattningsåret.

4 Skatteverkets bedömning

Obegränsat skattskyldiga som har kapital- eller pensionsförsäkring i utländskt försäkringsbolag har, enligt10 a§ AvPL, rätt till nedsättning av avkastningsskatt för både utländsk skatt och svensk kupongskatt.

Varken av nuvarande lagtext eller av förarbetena framgår klart vilket års utländska skatt och kupongskatt nedsättning kan medges för. Numera hänvisar10 a§ AvPL till 1 kap. 3 § avräkningslagen avseende utländsk skatt. Den definition som finns i denna paragraf ger dock inget besked om vilket års skatt nedsättning ska medges för. I den tidigare lydelsen av10 a§ hänvisades till 14 § avräkningslagen vad gäller innebörden av utländsk skatt. Där framgick att avräkning skulle ske för utländsk skatt som erlagts under kalenderåret närmast före beskattningsåret.

Även om nuvarande formulering av10 a§ AvPL inte hänvisar till någon bestämmelse som klart anger vilket års utländska skatt och kupongskatt nedsättning ska göras för anser Skatteverket att den nya lydelsen inte innebär någon förändring i sak. Det finns heller inga uttalanden i varken prop. 2004/2005:31 eller prop. 2008/2009:63 som talar för att något annat åsyftats. Nedsättning av avkastningsskatt för såväl utländsk skatt som för kupongskatt ska därmed göras för belopp som har betalats under kalenderåret närmast före beskattningsåret.

Även om nedsättning tidigare taxeringsår felaktigt skett för skatt betald under beskattningsåret ska fortsättningsvis nedsättning ske för skatt betald under året närmast före beskattningsåret.