Övergång till K3 och räkenskapsenlig avskrivning

1  Sammanfattning

Det redovisade värdet av inventarier kan ändras p.g.a. en övergång till Bokföringsnämndens allmänna råd 2012:1, Årsredovisning och koncernredovisning (K3). Möjligheten att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning kan bibehållas genom att justera ackumulerade avskrivningar över plan så att inventariernas ingående redovisade värde - efter ackumulerade överavskrivningar - efter övergången till K3 motsvarar det utgående värdet före övergången.

En tillämpning av reglerna om överavskrivningar i 18 kap 19 § inkomstskattelagen, IL, är inte möjlig i detta fall.

2  Frågeställning

Vid tillämpning av K3 ska materiella anläggningstillgångar delas upp i betydande komponenter vilka skiljer sig åt avseende vilken tid de förbrukas på. Vid övergången till K3 ska jämförelseårets värden räknas om enligt dessa principer. Detta kan leda till att de ingående värdena skiljer sig från de utgående värdena som redovisades i den årsredovisning som fastställdes för räkenskapsåret före övergången.

Ett villkor för tillämpning av räkenskapsenlig avskrivning är att det skattemässiga avdraget motsvarar avskrivningen i bokslutet. Det betyder att värdet av inventarierna i redovisningen måste motsvara det skattemässiga värdet.

Frågor som ställts:

1. Övergången till K3 kan leda till att det planmässiga värdet måste justeras uppåt eller nedåt i den ingående balansen. Kan företaget kompensera den justeringen genom att öka eller minska ackumulerade överavskrivningar? På så sätt skulle värdet i redovisningen fortfarande överensstämma med det skattemässiga värdet.
2. Om övergången till K3 leder till att inventariers redovisade värde minskar i den ingående balansen kan då reglerna om överavskrivningar i 18 kap. 19 § IL tillämpas?

3  Gällande rätt m.m.

14 kap. 3 § 2 stycket IL

Värdet av ingående lager och andra balansposter ska tas upp till samma belopp som värdet vid det föregående beskattningsårets utgång.

18 kap. 14 § 1 stycket IL

Bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning får tillämpas bara om den skattskyldige haft ordnad bokföring som avslutats med årsbokslut och om avdraget motsvarar avskrivningen i bokslutet.

18 kap. 19 § IL

Vid räkenskapsenlig avskrivning gäller följande, om avskrivning har gjorts med högre belopp i räkenskaperna än vad som godtagits vid beskattningen. Värdet på inventarierna enligt balansräkningen vid beskattningsårets utgång ska ligga till grund för beräkning av avskrivningsunderlaget för nästa beskattningsår. Det överskjutande beloppet ska i stället dras av genom avskrivning med 20 procent per år, räknat från och med beskattningsåret efter det år avskrivning gjordes med ett för högt belopp.

4  Bedömning

Enligt 18 kap. 14 § 1 st. IL ska det skattemässiga värdeminskningsavdraget motsvara avskrivningen i bokslutet. Detta förutsätter att det redovisade värdet av inventarierna överensstämmer med det skattemässiga. Enligt 14 kap 3 § IL är det ingående skattemässiga värdet av en balanspost alltid lika med det utgående skattemässiga värdet föregående beskattningsår.

1. Det redovisade värdet består av bokfört anskaffningsvärde justerat med ackumulerade avskrivningar enligt plan och ackumulerade avskrivningar utöver plan. Skatteverket anser att det inte har någon betydelse för frågan om förutsättningar för räkenskapsenlig avskrivning hur det redovisade värdet fördelar sig på dessa tre olika poster. Även om det inte fanns några ackumulerade överavskrivningar i den utgående balansen innan övergång till K3 så kan företaget fördela det redovisade värdet på ett sådant sätt i den ingående balansen - mellan planenligt restvärde och ackumulerade överavskrivningar - att det redovisade värdet förblir oförändrat. Under förutsättning att det inte utgör en uppskrivning enligt årsredovisningslagen spelar det heller ingen roll om de ackumulerade överavskrivningarna blir positiva – debet eller negativa – kredit. Skatteverket tar i denna skrivelse inte ställning till om ÅRL eller god redovisningssed i övrigt ställer hinder i vägen för en sådan redovisning av ackumulerade överavskrivningar. Skatteverket vill dock påminna om att uppställningsformerna för balans och resultaträkning enligt ÅRL och god redovisningssed ska följas.
2. När det redovisade värdet i den ingående balansen blir lägre än i den utgående beror det på att högre avskrivningar i efterhand görs för jämförelseåret än vad som tidigare gjorts och fastställts för det året. Det är då inte fråga om att en för hög avskrivning gjorts och prövats mot de skatteregler som gäller för det aktuella beskattningsåret. Det tidigare årets avskrivningar har gjorts och – i regel – godtagits vid beskattningen för det året. Det innebär att reglerna i 18 kap 19 § IL inte är tillämpliga.