Turistförsäljning

1 Sammanfattning

För att en omsättning ska anses ha skett utomlands enligt 5 kap. 9 § första stycket 8 mervärdesskattelagen (1994:200), ML, ska det ha skett en transport av varorna till en plats utanför EG och förvärvet ska ha skett av en köpare som är bosatt eller stadigvarande vistas utanför EG. Säljaren ska kunna styrka att transporten faktiskt skett till plats utanför EG genom t.ex. tulldokument eller dokumentation från en av Skatteverket godkänd intygsgivare. När säljaren ska styrka att köparen är bosatt eller stadigvarande vistas utanför EG kan detta ske genom t.ex. en kopia av köparens pass. Om förutsättningarna i 5 kap. 9 § första stycket 8 ML inte är uppfyllda, dvs. det kan konstateras att någon transport ut ur EG inte har skett, eller att köparen inte varit bosatt eller stadigvarande vistas i ett land utanför EG, är säljaren skattskyldig för omsättningen. Detta ställningstagande ersätter ställningstagande med samma namn från 2006-07-05, dnr 131 695810-05/111. 

2 Bakgrund och frågeställning

 Med anledning av EG-domstolens dom i målet C-409/04, Teleos m.fl., kan god tro komma att tillämpas vid försäljning av varor till annat land. Med anledning av detta har vissa justeringar av ställningstagande daterat 2006-07-05, Turistförsäljning, dnr 131 695810-05/111, bedömts nödvändiga. 

3 Gällande rätt m.m.

 Av 5 kap. 9 § första stycket 8 ML framgår att en omsättning skett utomlands om varan levereras här i landet till en fysisk person som är bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat land än ett EG-land (med undantag för Norge och Åland), under förutsättning att ersättningen utgör minst 200 kronor och säljaren kan visa att köparen har medfört varan vid resa till plats utanför EG före utgången av tredje månaden efter den månad under vilken leveransen av varan gjordes. Särskilda regler finns för försäljning till turister från Norge och Åland i 5 kap. 9 § andra stycket ML. Motsvarande bestämmelse om tax-free försäljning i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, finns i artikel 146.1 b jämfört med artikel 147. Där anges bland annat att leverans av varor som av en kund, som inte är etablerad inom landet, eller för hans räkning, skickas eller transporteras till en destination utanför gemenskapen ska undantas från skatteplikt. I fall leveransen avser varor som medförs i den resandes personliga bagage ska detta undantag tillämpas förutsatt att:

- den resande inte är etablerad inom gemenskapen,- varorna transporteras ut ur gemenskapen före utgången av den tredje månaden efter den månad då leveransen genomförs,- leveransens sammanlagda värde inklusive mervärdesskatt överstiger motvärdet i nationell valuta av 175 EUR. Medlemsstaterna får undanta en leverans vars sammanlagda värde är lägre än detta belopp. Vidare framgår av samma artikel att med en resande som inte är etablerad inom gemenskapen avses en resande vars hemvist eller stadigvarande vistelseort inte är belägen inom gemenskapen. I denna bestämmelse avses med "hemvist eller stadigvarande vistelseort" den plats som anges som sådan i pass, identitetskort eller någon annan identitetshandling som den medlemsstat, inom vilken leveransen äger rum, godkänner som identitetshandling. Vid bedömning av om den beloppsgräns som fastställts av en medlemsstat i enlighet med artikel 147 i mervärdesskattedirektivet har överskridits ska beräkningen, enligt artikel 17 i rådets förordning (EG) nr 1777/2005, göras på grundval av fakturabeloppet. Det sammanlagda värdet av flera varor får således bara användas om alla varorna omfattas av en och samma faktura som utfärdas av en och samma skattskyldiga person när varorna levereras till en och samma kund. Artikeln bygger på en riktlinje som antogs av mervärdesskattekommittén vid det 48:e mötet i juni/juli 1996. Enligt prop. 1994/95:57 s.184 fska de svenska reglerna om tax-free försäljning i 5 kap. 9 § första stycket 8 ML motsvaras av den tax-free försäljning som omfattas av mervärdesskattedirektivet. Vid tillämpningen av 5 kap. 9 § första stycket 8 ML ska enligt 14 § första stycket mervärdesskatteförordningen (1994:223), MF, i de fall fråga är om varor som ska medföras av köparen i hans personliga bagage, säljaren i sina räkenskaper ha

1. ett intyg som är utfärdat av en intygsgivare som är godkänd av Skatteverket och som visar att köparen har medfört varorna till en plats utanför EG, eller2. en faktura eller en motsvarande handling påstämplad av det tullkontor där varan lämnade EG för att medföras till en plats utanför EG.  EG-domstolen har i målet C-409/04, Teleos m.fl., behandlat god tro vid gemenskapsinterna försäljningar av varor. Av domslutet framgår att mervärdesskattedirektivet utgör hinder för de behöriga myndigheterna att påföra en säljare mervärdesskatt vid en senare tidpunkt om säljaren i god tro har framfört bevisning som vid första anblick styrker hans rätt till undantag från skatteplikt. Detta gäller även om det vid en senare tidpunkt visar sig vara en falsk bevisning. Avgörande är dock att det inte har visats att nämnda säljare deltog i skatteundandragandet. Om säljaren har vidtagit alla erforderliga åtgärder som står i hans makt för att försäkra sig om att den leverans inom gemenskapen som han genomfört inte lett till någon delaktighet i ett sådant undandragande kan säljaren vara i god tro.  Enligt 2 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, ska beslut enligt denna lag fattas av Skatteverket. Vilket skattekontor som ska handlägga ett visst ärende eller fatta ett beslut avseende viss skattskyldig regleras internt av Skatteverket i Arbetsordning för Skatteverket. Huvudprincipen i denna arbetsordning är att samma region ska fatta alla beslut som rör en viss skattskyldig under ett och samma år. 

4 Skatteverkets bedömning

4.1 Godkänd intygsgivare enligt 14 § MF

En godkänd intygsgivare ska enligt gällande regler intyga att varan har förts med i köparens personliga bagage vid resa till plats utanför EG. För att en omsättning ska anses ha skett utomlands enligt 5 kap. 9 § första stycket 8 ML ska en transport av varorna ha skett till en plats utanför EG och förvärvet ska ha skett av en köpare som är bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat land än ett EG-land. Säljaren ska kunna visa att dessa förutsättningar är uppfyllda. Om förutsättningarna i 5 kap. 9 § första stycket 8 ML inte är uppfyllda, dvs. det kan konstateras att någon fysisk transport ut ur EG inte har skett, eller att köparen inte varit bosatt eller stadigvarande vistas i ett land utanför EG, är säljaren skattskyldig för omsättningen. Det gäller dock under förutsättning att säljaren inte varit i god tro. För att en säljare ska anses vara i god tro ska denne inte ha känt till eller haft anledning att misstänka att förutsättningarna för att tillämpa bestämmelsen inte varit uppfyllda. Vidare ska säljaren ha gjort vad som rimligen kan krävas för att försäkra sig om att varorna faktiskt har transporterats till det andra landet och att köparen är bosatt eller stadigvarande vistas i ett land utanför EG. En säljare kan aldrig anses vara i god tro i fråga om omständigheter som denne själv har kunnat påverka. Enligt 14 § MF ska en säljare för att styrka att transport skett till en plats utanför EG i sin bokföring ha antingen ett intyg som är utfärdat av en av Skatteverket godkänd intygsgivare och intyget ska visa att köparen har medfört varorna till en plats utanför EG, eller en faktura eller en motsvarande handling påstämplad av det tullkontor där varan lämnade EG.  Enligt gällande bestämmelse i 14 § MF föreligger endast skyldighet för intygsgivaren att kontrollera att varan har förts med i köparens personliga bagage till plats utanför EG. Således föreligger inget krav för en intygsgivare att även kontrollera att köparen har sin hemvist eller sin stadigvarande vistelseort utanför EG. Det åligger därför säljaren, dvs. till systemet ansluten butik, att göra denna kontroll. I normalfallet ska med bosättning eller stadigvarande vistelse avses den plats som anges i pass eller i annan godtagbar identitetshandling. Säljaren ska kunna styrka att köparen har sin hemvist utanför EG genom att i sin bokföring ha dokumentation där detta förhållande framgår. Dokumentation kan t.ex. bestå av en kopia av köparens pass. Intygsgivaren kan genom avtal med säljaren ta på sig även kontrollen av att köparen är bosatt eller har sin stadigvarande vistelse utanför EG. Om så är fallet har säljaren ändå bevisbördan för att förutsättningarna i 5 kap. 9 § första stycket 8 ML är uppfyllda och han ska därför i sin bokföring ha förutom dokumentation som styrker att varan förts till plats utanför EG även ha dokumentation som styrker att köparen har sin hemvist eller stadigvarande vistelse utanför EG. I sådant fall ska t.ex. intygsgivaren kunna bifoga en kopia av pass till säljaren som dokumentation av att försäljningen skett till köpare med hemvist eller stadigvarande vistelse utanför EG. Ansökan och den löpande hanteringen av en intygsgivare handhas av det skattekontor där intygsgivaren har sitt säte i enlighet med Skatteverkets arbetsordning. Beslut som avser godkännande av intygsgivare samt frågor som rör godkänd intygsgivare i denna egenskap bör dock ske i samråd med huvudkontoret. 

4.2 Begreppet "varan" i 5 kap. 9 § första stycket 8 ML

Enligt förarbetena till 5 kap. 9 § första stycket 8 ML ska de svenska turistreglerna vara anpassade till de gemenskapsrättsliga reglerna i mervärdesskattedirektivet. I den svenska mervärdesskattelagstiftningen står det "varan" och inte såsom i mervärdesskattedirektivet "varorna". Skatteverket anser att beloppsgränsen om 200 kronor får tillämpas för det sammanlagda värdet av flera varor enligt formuleringen i mervärdesskattedirektivet, då en sådan tolkning leder till en generösare bedömning för den enskilde. För att det sammanlagda värdet av flera varor ska kunna beaktas vid bedömningen av om gränsen på 200 kronor är uppfylld måste varorna dock omfattas av en och samma faktura. Således ska vid bedömningen av om beloppsgränsen vid turistförsäljningen är uppfylld fakturabeloppet användas som utgångspunkt i enlighet med artikel 17 i rådets förordning (EG) nr 1777/2005. Detta ställningstagande ersätter ställningstagande med samma namn från 2006-07-05, dnr 131 695810-05/111.