Beloppsspärren och underskott i utländska bolag

1       Sammanfattning

Vid beräkning av beloppsspärren i 40 kap. 15 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, ska endast underskott som uppkommit i verksamheter som varit föremål för beskattning i Sverige beaktas.

2       Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit hur begränsningen av avdragsrätten för underskott vid ägarförändringar på grund av beloppsspärren i 40 kap. 15 § IL ska beräknas när ett utländskt bolag som har underskott från tidigare beskattningsår omfattas av ägarförändringen. Frågeställningen kan belysas med följande exempel:

Ett svenskt bolag förvärvar för 100 en koncern där det bl. a  ingår ett svenskt aktiebolag och ett utländskt bolag med underskott från beskattningsåret före förvärvet som uppgår till 200 för det svenska bolaget resp. 100 för det utländska bolaget. Underskottet i det utländska bolaget har inte uppkommit vid verksamhet som beskattats i Sverige. Kommer någon del av det svenska bolagets underskott att falla bort på grund av beloppsspärren? 

3       Gällande rätt m.m.

Enligt 40 kap. 10 § IL inträder en beloppsspärr när ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag.

Enligt 40 kap. 15 § första stycket IL innebär beloppsspärren att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder till den del underskotten överstiger 200 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet över underskottsföretaget. I andra stycket sägs att om förvärvet omfattar flera underskottsföretag i samma koncern ska avdragsutrymmet fördelas på dessa efter deras andel av koncernens sammanlagda underskott.

Av 40 kap. 3 § IL framgår att även utländskt bolag utgör företag vid tillämpning av dessa regler. Begreppet underskottsföretag definieras i 4 § som ett företag som hade ett underskott det föregående beskattningsåret.

I samband med att undantaget för utländska bolag togs bort i dåvarande lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet (LAU) från och med 1997 års taxering anförde regeringen följande (prop. 1995/96:104 s. 52:

"Spärreglerna mot förlustutjämning är för närvarande inte tillämpliga i fråga om utländska företag. Det är självfallet inte meningsfullt att föreskriva att de svenska spärreglerna skall tillämpas i fråga om företag som taxeras utomlands. Utländska företag som driver verksamhet vid ett fast driftställe i Sverige är emellertid skattskyldiga här för inkomster från det fasta driftstället. Underskott som uppkommer i det utländska bolagets svenska verksamheter får utnyttjas enligt vanliga regler. Av neutralitetsskäl bör spärreglerna vara tillämpliga även vid ägarförändringar i utländska bolag verksamma i Sverige."

4       Skatteverkets bedömning

Reglerna om begränsning av avdragsrätten för tidigare års underskott vid ägarförändringar infördes i syfte att förhindra handel med företag vars huvudsakliga "tillgång" var underskott som kunde utnyttjas vid taxeringen för att kvitta bort egna upparbetade vinster (prop. 1993/94:50 s. 255 ff).

Enligt 14 kap. 21 § IL, beräknas underskott i en näringsverksamhet genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna. Sådant underskott från det föregående beskattningsåret får — med vissa i 40 kap. IL angivna begränsningar - dras av.

Underskott som uppkommit i verksamhet som inte taxerats i Sverige utan uppkommit vid taxering i utlandet utgör inte underskott enligt ovan angivna lagrum och kan följaktligen inte utnyttjas vid taxeringen i Sverige.

Frågan är då om underskott i ett utländskt bolag ändå ska beaktas vid beräkning av avdragsbegränsningen för underskott i ett svenskt företag som förvärvats vid en ägarförändring som även omfattar det utländska bolaget, jfr exemplet ovan.      

Enligt Skatteverkets uppfattning talar syftet med reglerna för att enbart underskott enligt 14 kap. 21 § IL dvs. underskott i verksamhet som varit föremål för taxering i Sverige och som följaktligen kan utnyttjas vid beskattningen här i landet ska beaktas vid tillämpningen av reglerna i 40 kap. IL. En sådan tolkning stöds enligt Skatteverket av det ovan citerade förarbetsuttalandet. Ett utländskt bolag vars verksamhet inte varit föremål för taxering i Sverige när underskottet uppkom ska därför enligt Skatteverkets uppfattning inte anses utgöra ett underskottsföretag enligt 40 kap. 4 § IL.

Tillämpat på exemplet ovan innebär denna tolkning att någon avdragsbegränsning inte blir aktuell. 200 procent av utgiften för förvärvet uppgår till 200, vilket motsvarar det underskott som ska beaktas (underskottet i det svenska företaget).