Omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt vid tillhandahållande av tjänst avseende reparation eller underhåll av fastighet

1 Sammanfattning

Enligt Skatteverkets uppfattning är tjänster som avser reparation eller underhåll av vad som utgör fastighet enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, sådana tjänster som ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Att vissa aktiviteter som innefattar reparation eller underhåll statistiskt ska hänföras till samma koder som tillverkningen av respektive vara i Standard för svensk näringsgrensindelning, SNI, 2002 bör inte påverka denna bedömning.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2017 och ersätter vid denna tidpunkt det tidigare ställningstagandet med samma namn daterat 2007-12-18, dnr 131 773432-07/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av att den mervärdesskatterättsliga definitionen av fastighet ändras från och med den 1 januari 2017. Ändringarna i detta ställningstagande innebär ingen ändring av hur bedömningen ska göras vid prövningen av om ett tillhandahållande av en tjänst avseende reparation eller underhåll av fastighet ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Det nya fastighetsbegreppet kan dock innebära att omvänd skattskyldighet kan bli tillämplig på andra reparationer eller underhållsåtgärder än enligt dagens regler.

2 Frågeställning

Skatteverket har tidigare tagit ställning till i vilka fall ett tillhandahållande av en tjänst som avser reparation eller underhåll av fastighet ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn (2007-12-18, dnr 131 773432-07/111).

Från och med den 1 januari 2017 införs ett nytt fastighetsbegrepp genom en hänvisning till den EU-rättsliga definitionen av begreppet fast egendom. Det nya fastighetsbegreppet innebär bl.a. att begreppen verksamhetstillbehör och industritillbehör tas bort från ML. Skatteverket har med anledning av de ändrade bestämmelserna sett över det tidigare ställningstagandet.

Detta ställningstagande gäller från och med den 1 januari 2017 och ersätter vid denna tidpunkt det tidigare ställningstagandet med samma namn daterat 2007-12-18, dnr 131 773432-07/111. Ändringarna i detta ställningstagande innebär ingen ändring av hur bedömningen ska göras vid prövningen av om ett tillhandahållande av en tjänst avseende reparation eller underhåll av fastighet ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Det nya fastighetsbegreppet kan dock innebära att omvänd skattskyldighet kan bli tillämplig på andra reparationer eller underhållsåtgärder än enligt dagens regler.

3 Gällande rätt m.m.

Den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket är skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är

• en beskattningsbar person som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller
• en annan beskattningsbar person som tillhandahåller en beskattningsbar person som avses i första strecksatsen sådana tjänster (1 kap. 2 § första stycket 4 b ML).

De tjänster som ska omfattas av bestämmelsen i första stycket 4 b är

1. sådana tjänster avseende fastighet som kan hänföras till

• mark- och grundarbeten
• bygg- och anläggningsarbeten,
• bygginstallationer,
• slutbehandling av byggnader, eller
• uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

2. byggstädning, och

3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2.

Med fastighet avses följande

1. varje bestämd del av jorden, på eller under dess yta, som det är möjligt att äga eller besitta,
2. varje byggnad eller konstruktion som har fästs vid eller i marken, ovan eller under havsnivån, och som varken kan monteras ned eller flyttas med lätthet,
3. varje föremål som har installerats och ingår som en integrerad del av en byggnad eller konstruktion och utan vilken byggnaden eller konstruktionen är ofullständig
4. varje föremål, utrustning eller maskin som är varaktigt installerad i en byggnad eller konstruktion och som inte kan flyttas utan att byggnaden eller konstruktionen förstörs eller förändras (1 kap. 11 § ML och artikel 13b i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 av den 15 mars 2011 om fastställande av tillämpningsföreskrifter för direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt).

För att undvika tolkningsproblem som uppkommer med en hänvisning till SNI kan det vara lämpligare att inte låta skattskyldigheten styras av detta regelverk. Det skulle innebära att vilka tjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldigheten får bedömas utifrån ett mer allmänt perspektiv. SNI 2002 kan dock tjäna som vägledning vid bestämmande av om en tjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten (prop. 2007/08:25, s. 215 f.).

När det gäller installations- eller monteringstjänster av maskiner eller av utrustning, eller andra byggentreprenadtjänster, är det en förutsättning för att omvänd skattskyldighet ska aktualiseras att den aktuella tjänsten avser en fastighet. Vid bedömningen av om ett installerat föremål utgör fastighet eller inte ska flera faktorer beaktas, bl.a. byggnadens ändamål. Det innebär att ett installerat föremål kan ses som en del av fastigheten om det installeras i exempelvis en bostad, men inte om det installeras i en fabrikslokal. Det har även betydelse hur föremålet installeras eller byggs in i byggnaden eller konstruktionen (prop. 2016/17:14, s. 32 f.).

4 Bedömning

Reglerna om omvänd skattskyldighet i ML är avsedda att bli tillämpliga på ett brett spektrum av byggtjänster och SNI 2002 kan vara vägledande vid bedömningen av om en tjänst ska omfattas av reglerna. SNI 2002 ger dock ingen enhetlig bild av hur reparations- och underhållsåtgärder på fastigheter ska behandlas. Att enbart utifrån SNI 2002 avgöra vilka tjänster avseende reparation och underhåll som ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet medför betydande gränsdragnings- och tolkningsproblem. Faktorer som kan påverka bedömningen enligt SNI 2002 är om kunden använder det aktuella objektet för hushållsbruk eller om det som repareras är installerat av den som tillhandahåller tjänsten. Sådana faktorer bör inte vara avgörande för vad som ska anses utgöra en sådan byggtjänst som omfattas av omvänd skattskyldighet. Avgörande för vilka tjänster som ska omfattas bör istället vara om tjänsterna utifrån ett mer allmänt perspektiv avser reparations- eller underhållsåtgärder på en fastighet i ML:s mening.

Enligt Skatteverkets uppfattning är tjänster som avser reparation eller underhåll av vad som utgör fastighet enligt ML sådana tjänster som ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Att vissa aktiviteter som innefattar reparation eller underhåll statistiskt ska hänföras till samma koder som tillverkningen av respektive vara i SNI 2002 bör inte påverka denna bedömning.

För att avgöra om tjänsten avser en fastighet har det betydelse om reparationen eller underhållet avser en byggnad som varken kan monteras ned eller flyttas med lätthet. Om reparationen eller underhållet avser föremål, utrustning eller maskiner i en byggnad har det, enligt Skatteverkets uppfattning, bland annat betydelse vilken typ av byggnad eller lokal som reparationen eller underhållet avser och på vilket sätt föremålet, utrustningen eller maskinen har installerats. Skatteverket har närmare redogjort för fastighetsbegreppet i ställningstagandet ”Det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet”.

Fastighetsskötsel på uppdrag omfattas av kod 70329 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. Denna kod innefattar bl.a. fastighetsskötsel på uppdrag inkluderande fastighetsdrift, städning och underhåll av lokalerna i en fastighet, kontroll av system för värme, ventilation och luftkonditionering samt fastighetsunderhåll innefattande mindre reparationer. Skatteverket anser att sådana tillhandahållanden inte ska omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Enligt Skatteverkets uppfattning innebär detta att mindre reparationer som tillhandahålls i enlighet med ett avtal om sedvanlig fastighetsskötsel och som inte debiteras särskilt, inte kommer att omfattas av reglerna, även om de avser fastighet enligt ML.