Beskattning av vätgas som förbrukas i motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att naturgas är det bränsle som är likvärdigt med vätgasen, i den mening som avses i 2 kap. 4 § andra stycket lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE), när vätgas förbrukas som bränsle i en förbränningsmotor för drift av ett motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg. Skatt för vätgasen ska därmed betalas enligt den energiskattesats och den koldioxidskattesats som gäller för naturgas som används för drift av motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg.

Skattebeloppen ska beräknas på vätgasens volym vid en temperatur av 0°C och ett tryck av 101,325 kilopascal.

Skatteverkets anser att vätgas som förbrukas i bränslecellerna i ett motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg inte förbrukas som motorbränsle enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE. Vätgasen är därmed inte skattepliktig. Detta innebär att energiskatt och koldioxidskatt inte ska betalas för vätgasen, dvs. inte heller för den andel av vätgasen som förbrukas i syfte att, efter omvandlingen av vätgasens kemiska energi till el, åstadkomma drift av en motor i fordonet, fartyget eller luftfartyget.

2 Frågeställning

Det finns motordrivna fordon i vilka vätgas förbrukas som bränsle i fordonets förbränningsmotor och vätgasen därför ska beskattas enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE. Enligt andra stycket i paragrafen ska skatt betalas med de skattebelopp som gäller för likvärdigt bränsle enligt 2 kap. 1 § LSE. Fråga har uppkommit om vilket bränsle som ska anses likvärdigt med vätgasen i den mening som avses i 2 kap. 4 § andra stycket LSE.

Det finns även motordrivna fordon i vilka vätgas förbrukas i bränsleceller när den kemiska energin i vätgasen omvandlas till el. Den el som uppkommer i bränslecellerna förbrukas i fordonet. Elen förbrukas dels för att driva en elmotor för framdrivning av fordonet, dels för andra funktioner i fordonet. Fråga har uppkommit om vätgasen som förbrukas i bränslecellerna till någon del ska anses förbrukas som motorbränsle och därmed ska beskattas enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE. I så fall uppkommer även här frågan om vilket bränsle som ska anses likvärdigt med vätgasen i den mening som avses i 2 kap. 4 § andra stycket LSE.

Motsvarande frågeställningar är aktuella även avseende fartyg och luftfartyg.

3 Gällande rätt m.m.

Vätgas är hänförlig till KN-nr 2804 10 00 och är inte en av de produkter som omfattas av skatteplikt enligt 2 kap. 1, 1 a eller 3 § LSE.

Om en annan produkt än de som avses i 2 kap. 1, 1 a och 3 §§ LSE är avsedd att förbrukas, säljs eller förbrukas som motorbränsle ska energiskatt och koldioxidskatt betalas även för den produkten. Skatt ska då betalas med de skattebelopp som gäller för likvärdigt bränsle enligt 2 kap. 1 § LSE (2 kap. 4 § LSE).

Bestämmelserna i 2 kap. 4 § LSE har sin grund i artikel 2.3 andra stycket i energiskattedirektivet¹. För energiprodukter finns motsvarande bestämmelser i 2 kap. 3 § LSE som har sin grund i första stycket i artikel 2.3 i energiskattedirektivet. Enligt EU-domstolen ska dessa bestämmelser tolkas på följande sätt. Det ska först fastställas om den aktuella produkten används som bränsle för uppvärmning eller som motorbränsle. Därefter ska det – beroende på användningsändamålet – fastställas vilket motorbränsle eller vilket bränsle för uppvärmning, bland de bränslen som är förtecknade i tabellen i bilaga I till direktivet, som produkten i sin användning kan ersättas med på ett verkningsfullt sätt. Om detta inte är möjligt ska det i stället fastställas vilket av dessa motorbränslen eller vilket av dessa bränslen för uppvärmning som till sin beskaffenhet och sitt ändamål står närmast den aktuella produkten (jfr förenade målen C-43/13, Kronos Titan GmbH och C-44/13, Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service GmbH).

För bränslen som beskattas enligt 2 kap. 1 § första stycket 5 LSE ska de angivna skattebeloppen beräknas på volymen vid en temperatur av 0°C och ett tryck av 101,325 kilopascal (2 kap. 2 § andra stycket LSE).

Av förarbetena till 2 kap. 2 § LSE framgår att bestämmelsen i andra stycket om volymberäkning vid viss temperatur och visst tryck är tillämplig även på andra gasformiga bränslen som kan komma att beskattas på samma sätt som naturgas, enligt bestämmelserna i 2 kap. 3 eller 4 § LSE (jfr prop. 2006/07:13, s. 120).

4 Bedömning

4.1 Vätgasförbrukning i en förbränningsmotor i ett motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg

Vätgas som förbrukas som bränsle i en förbränningsmotor ska beskattas enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE. Enligt andra stycket i paragrafen ska skatt betalas med de skattebelopp som gäller för likvärdigt bränsle enligt 2 kap. 1 § LSE. Bestämmelserna innebär att vätgasen ska beskattas enligt samma energiskattesats och samma koldioxidskattesats som gäller för det likvärdiga bränslet. Skattesatserna ska alltså inte räknas om för att ta hänsyn till skillnader mellan vätgasen och det likvärdiga bränslet, t.ex. beträffande energiinnehåll.

Bestämmelserna i 2 kap. 4 § LSE om beskattning av andra produkter än energiprodukter i nivå med likvärdigt bränsle har sin grund i artikel 2.3 andra stycket i energiskattedirektivet och ska därför tolkas i ljuset av direktivets bestämmelser. För vissa energiprodukter finns motsvarande bestämmelser i första stycket i samma artikel. Rättspraxis från EU-domstolen avseende tolkningen av de motsvarande bestämmelserna i första stycket i artikel 2.3 är därför relevant även avseende tolkningen av andra stycket i artikel 2.3, och därmed avseende tolkningen av 2 kap. 4 § LSE.

Vätgasen förbrukas som bränsle i en förbränningsmotor i ett motordrivet vätgasfordon. Även i konventionella gasfordon förbrukas fordonsgasen som bränsle i fordonets förbränningsmotor. Skatteverket anser att det därför ligger närmast till hands att göra en jämförelse med fordonsgasen för konventionella gasfordon. I sådana fordon förbrukas fordonsgas som huvudsakligen består av naturgas, biogas eller en blandning av dessa gaser. Vätgas kan i mindre andel blandas in i sådan fordonsgas till ett motorbränsle, s.k. hytan, som kan användas i förbränningsmotorn i konventionella gasfordon. Naturgas är ett av de bränslen som anges i 2 kap. 1 § LSE och som energiskattesats och koldioxidskattesats fastställs för. Enligt tillämpningspraxis anses naturgas vara det bränsle som är likvärdigt med biogasen, i den mening som avses i 2 kap. 3 § andra stycket LSE, när gasformig biogas förbrukas som motorbränsle i ett konventionellt gasfordon.

Skatteverket anser att naturgas är det bränsle som är likvärdigt med vätgasen, i den mening som avses i 2 kap. 4 § andra stycket LSE, när vätgas förbrukas som bränsle i en förbränningsmotor för drift av ett motordrivet fordon. Skatt för vätgasen ska därmed betalas enligt den energiskattesats och den koldioxidskattesats som gäller för naturgas som används för drift av motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg. Skatteverket gör samma bedömning även avseende vätgas som förbrukas som bränsle i en förbränningsmotor för drift av ett fartyg eller luftfartyg.

Skattebeloppen ska beräknas på vätgasens volym vid en temperatur av 0°C och ett tryck av 101,325 kilopascal.

4.2 Vätgasförbrukning i bränsleceller i ett motordrivet fordon, fartyg eller luftfartyg

Vätgas som är avsedd att förbrukas, säljs eller förbrukas som motorbränsle ska beskattas enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE.

Vätgasen som förbrukas i bränslecellerna i det motordrivna fordonet förbrukas när vätgasens kemiska energi omvandlas till el. Den el som uppkommer i bränslecellerna förbrukas dels för att driva en elmotor för framdrivning av fordonet, dels för andra funktioner i fordonet. De andra funktionerna kan exempelvis avse belysning och andra säkerhetsfunktioner eller en ljudanläggning.

Vätgas som förbrukas i bränslecellerna i ett motordrivet fordon förbrukas inte som bränsle i en motor. Skatteverket anser att vätgasen därför inte förbrukas som motorbränsle enligt 2 kap. 4 § första stycket 1 LSE. Vätgas som förbrukas i bränslecellerna i ett motordrivet fordon är därmed inte skattepliktig. Detta innebär att energiskatt och koldioxidskatt inte ska betalas för vätgasen, dvs. inte heller för den andel av vätgasen som förbrukas i syfte att, efter omvandlingen av vätgasens kemiska energi till el, åstadkomma drift av en motor i fordonet. Skatteverket gör samma bedömning även avseende vätgas som förbrukas i bränsleceller i ett fartyg eller luftfartyg.

____________

Fotnot

1 Rådets direktiv 2003/96/EG av den 27 oktober 2003 om en omstrukturering av gemenskapsramen för beskattning av energiprodukter och elektricitet.