På Rättslig Vägledning använder vi kakor (cookies) för att webbplatsen ska fungera på ett bra sätt för dig. Genom att surfa vidare godkänner du att vi använder kakor. Vad är kakor?

Jag förstår

OBS: Nedan visas versionen från 5 sep 2014. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

OBS: Nedan visas versionen från 5 sep 2014. För att se den senaste informationen, klicka här.

Ett uppskovsbelopp ska bl.a. tas upp till beskattning när de mottagna aktierna säljs eller upphöra att existera, men också när ägaren flyttar utanför EES-området. Här beskrivs reglerna för återföring för fysiska personer som fick uppskov under inkomståren 1999 till och med 2002.

När ska ett uppskovsbelopp beskattas?

För uppskov som medgetts innan den 1 januari 2003 ska de äldre bestämmelserna i 49 kap IL och den upphävda lagen (1998:1601) om uppskov med beskattning vid andelsbyten, (andelsbyteslagen) tillämpas (ögb. punkt 7 till SFS 2001:1176 och ögb. punkt 2 till SFS (2002:1143), se Inkomstskattelag (1999:1229), IL. Detta innebär att när uppskov enligt de äldre bestämmelserna ska återföras är det som huvudregel de äldre bestämmelserna som ska tillämpas.

Ett uppskovsbelopp ska tas upp till beskattning när:

  • äganderätten till den mottagna andelen övergår till någon annan med undantag för benefika fång (49 kap 19 § 1 stycket IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229 respektive SFS 2001:1176)
  • den mottagna andelen upphör att existera t.ex. vid en konkurs (49 kap. 19 § 1 stycket IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229 respektive SFS 2001:1176)
  • aktieägaren inte längre uppfyller villkoret om bosättning eller stadigvarande vistelse inom EES (49 kap. 26 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 2001:1176 och ögb. p. 2 SFS 2009:1229 )
  • aktieägaren väljer att frivilligt ta fram uppskovsbeloppet till beskattning.

En aktieägare anses ha avyttrat en aktie när den förs över till ett investeringssparkonto (44 kap. 8a § IL). Om den överförda aktien är belastad med ett uppskov ska även uppskovsbeloppet tas upp till beskattning.

Beträffande internationella andelsbyten under åren 1995-1998, se 4 kap. 86 § lag 1999:1230 om ikraftträdande av inkomstskattelagen samt SFS 2000:1347, se SFS 1994:1854.

Hur sker beskattningen?

Uppskovsbeloppet motsvarar hela eller en del av kapitalvinsten på de bortbytta andelarna. Uppskovsbeloppet ska fördelas på antalet mottagna andelar. När aktieägaren säljer de mottagna andelarna ska han eller hon göra en separat kapitalvinstberäkning för dessa andelar. Har värdet på de mottagna andelarna stigit i värde under innehavstiden uppkommer en kapitalvinst och har de sjunkit i värde uppkommer en kapitalförlust. Utöver denna vinst eller förlust ska aktieägaren ta upp uppskovsbeloppet per såld andel som en kapitalvinst. Aktieägaren kan också välja att ta fram uppskovbeloppet eller en del av uppskovsbeloppet till beskattning som en kapitalvinst innan de mottagna andelarna säljs.

Uppskovsbeloppet

I vissa fall måste uppskovsbeloppet räknas om under innehavstiden. En aktieägare kan t.ex. ha mottagna andelar med ett visst uppskovsbelopp och sedan få andelar i arv eller gåva av samma slag och sort men med ett annat uppskovsbelopp. Skatteverkets uppfattning är att uppskovsbeloppen då ska läggas ihop och fördelas på samtliga mottagna andelar.

Om kapitalet i det köpande företaget fördelas på fler andelar genom fondemission, split eller liknande, ska uppskovsbeloppet fördelas även på dessa nybildade andelar. Det gäller även om det sker en split i kombination med en inlösen. Vid split i kombination med inlösen ska en viss andel av omkostnadsbeloppet föras över till inlösenaktierna. Skatteverket brukar utfärda allmänna råd beträffande fördelningen av omkostnadsbeloppet efter förfrågan från bolaget. Skatteverkets uppfattning är att en lika stor andel av uppskovsbeloppet som omkostnadsbeloppet ska föras över på inlösenaktierna. Däremot bör hela uppskovsbeloppet vara kvar på de ursprungliga aktierna vid en Lex Asea-utdelning enligt Skatteverkets uppfattning.

Om mottagna andelar läggs samman genom en omvänd split ska den nya andelen anses vara en mottagen andel och det ursprungliga uppskovsbeloppet ska övergå till den nya andelen (49 kap. 30–31 §§ IL i bestämmelsernas lydelse enligt SFS 1999:1229).

En aktieägare kan frivilligt välja att ta fram ett uppskovsbelopp till beskattning. Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att då ska det uppskovsbelopp som finns kvar fördelas om med lika stort belopp på de kvarvarande mottagna andelarna (RÅ 2000 ref. 23).

Omkostnadsbeloppet på de mottagna andelarna

Vid ett byte blir marknadsvärdet på det man byter bort anskaffningsutgift på det man byter till sig. Vid större andelsbyten framgår ofta anskaffningsutgiften av Skatteverkets allmänna råd. Man måste också ta hänsyn till bolagshändelser som inträffar efter andelsbytet som kan påverka aktiernas omkostnadsbelopp. Dessa bolagshändelser framgår normalt av aktiehistoriken på Skatteverkets webbsida.

Omkostnadsbeloppet för aktier och andra delägarrätter ska beräknas enligt genomsnittsmetoden (48 kap. 7 § IL). Marknadsnoterade andelar som aktieägaren tagit emot vid ett andelsbyte ska genomsnittsberäknas med andra marknadsnoterade andelar av samma slag och sort, även om vissa av dem är belastade med uppskov. Om säljaren äger andelar som inte är marknadsnoterade ska däremot mottagna andelar som är belastade med ett uppskovsbelopp inte anses vara av samma slag och sort som andra andelar i det köpande företaget (49 kap. 29 § IL).

Turordningsregler

Eftersom det bara är när aktieägaren avyttrar de mottagna andelarna som uppskovsbeloppet ska beskattas finns särskilda turordningsregler (49 kap. 28 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229 respektive SFS 2001:1176).

Aktieägaren anses avyttra sina andelar i följande ordning:

  1. gamla andelar (förvärvade innan andelsbytet)
  2. mottagna andelar (mottagna vid andelsbytet)
  3. nya andelar (förvärvade efter andelsbytet).

Om aktieägaren tecknar andelar vid en nyemission efter andelsbytet är det Skatteverkets uppfattning att dessa andelar får anses vara nya andelar.

En person som har både gamla och mottagna andelar kan överlåta en del av sina andelar benefikt, genom t.ex. en gåva. Eftersom turordningsreglerna bara gäller vid avyttringar är det Skatteverkets uppfattning att givaren då kan välja vilka andelar som han eller hon har överlåtit. Mer information om turordningsreglerna finns i Handledning för beskattning av inkomst vid 2013 års taxering (SKV 399) avsnitt 37.4.2.

Exempel: turordningsregler och split

Karl var med i ett andelsbyte år 2000 och fick uppskov med 50 000 kr. Hans ersättning bestod av 200 aktier i AB A vilket innebar att han hade ett uppskovsbelopp på 250 kr per andel. År 2003 köpte han ytterligare 100 aktier i bolaget. Efter köpet ägde han

  • 200 mottagna aktier
  • 100 nya aktier.

År 2007 genomförde AB A en split 4:1 vilket innebar att Karl ägde totalt 1 200 aktier efter spliten

  • 800 mottagna aktier
  • 400 nya aktier.

Uppskovsbeloppet ska nu fördelas på 800 aktier vilket innebär att det uppgår till 62,50 kr per mottagen aktie.

År 2012 sålde Karl 400 aktier i AB A. Enligt turordningsreglerna säljer han de mottagna aktierna innan han säljer de nya aktierna. Samtliga aktier som han säljer 2012 är därför mottagna aktier. I deklarationen ska han dels göra en kapitalvinstberäkning på de mottagna aktierna och dels ska han ta fram 25 000 kr (400 x 62,50) av uppskovsbeloppet till beskattning. De 25 000 kr är den del av uppskovsbeloppet som är hänförligt till de sålda mottagna andelarna. Efter försäljningen har han kvar 400 mottagna aktier och 400 nya aktier. Uppskovsbeloppet som återstår uppgår till totalt 25 000 kr eller 62,50 per mottagen aktie.

Kvittning

En aktieägare kan ta upp hela eller delar av ett uppskovsbelopp till beskattning för att kvitta det mot en förlust på andra andelar. Även om det uppkommer en förlust när de mottagna andelarna avyttras får säljaren kvitta förlusten mot uppskovsbeloppet (prop. 1998/99:15 s. 277).

Utflyttning

Det år som aktieägaren inte längre uppfyller villkoret om bosättning eller stadigvarande vistelse inom EES ska uppskovet tas upp till beskattning (49 kap. 26 § IL samt ögb. punkt 2 till SFS 2009:1229). Kravet på bosättning eller stadigvarande vistelse innebär att det inte räcker med att vara obegränsat skattskyldig på grund av väsentlig anknytning efter utflyttningen.

Bestämmelsen innebär att om aktieägaren flyttar till ett land utanför EES ska han eller hon ta upp uppskovsbeloppet till beskattning.

Om aktieägaren flyttar från Sverige till ett annat land inom EES ska han eller hon inte bli beskattad för uppskovsbeloppet vid utflyttningen Aktieägaren blir istället beskattad för uppskovet när han eller hon avyttrar de mottagna andelarna. Är aktieägaren begränsat skattskyldig då gäller särskilda regler.

När behöver uppskovet inte tas upp till beskattning?

Även om den mottagna andelen övergår till någon annan behöver inte uppskovsbeloppet tas upp till beskattning om:

  • överlåtelsen sker i form av arv, gåva bodelning eller testamente (49 kap. 25 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229)
  • överlåtelsen sker genom ett efterföljande andelsbyte (49 kap. 24 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229 respektive SFS 2001:1176)
  • aktieägaren flyttar inom EES-området (49 kap. 26 § IL samt ögb. punkt 2 till SFS 2009:1229).

Benefika fång

Vid arv, testamente, bodelning eller gåva inträder förvärvaren i överlåtarens skattemässiga situation enligt en kontinuitetsprincip (44 kap. 21 § IL). Detta innebär att uppskovsbeloppet inte ska tas upp till beskattning utan det får föras vidare till den nya ägaren av de mottagna andelarna (49 kap. 25 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229).

Om en begränsat skattskyldig person ärver eller får uppskovsbelastade aktier gäller särskilda regler.

Efterföljande andelsbyte

Ett uppskov får föras vidare vid ett efterföljande andelsbyte. Vid det efterföljande andelsbytet kommer med vissa undantag reglerna om framskjuten beskattning att vara tillämplig för en fysisk person (48a kap 1 § IL). Vid det efterföljande andelsbytet övergår det ursprungliga uppskovsbeloppet på de andelar som tas emot vid det efterföljande andelsbytet om aktieägaren begär det. Avyttrar aktieägaren inte bara mottagna andelar utan även ”gamla andelar” vid andelsbytet ska uppskovsbeloppet fördelas på samtliga nya mottagna andelar (49 kap. 24 § IL i bestämmelsens lydelse enligt SFS 1999:1229 respektive SFS 2001:1176).

Onoterade aktier

En aktieägare som säljer onoterade aktier ska beskattas för 5/6 av kapitalvinsten på aktierna (42 kap. 15a § IL). Om aktierna är kvalificerade aktier i fåmansföretag ska aktieägaren istället beskattas för 2/3 av kapitalvinsten (57 kap. 21 § IL). Skatteverket anser att denna 2/3-regel är en beskattningsregel. Som en följd av den uppfattningen anser Skatteverket att även 5/6-reglen är en beskattningsregel. Detta innebär att hela uppskovsbeloppet ska tas upp till beskattning utan reducering trots att kapitalvinsten på de mottagna aktierna ska reduceras till 5/6.

Uppgiftsskyldighet i deklarationen

Den som har fått uppskov vid ett andelsbyte är skyldig att lämna uppgifter som har betydelse för om uppskovsbeloppet ska tas upp till beskattning (31 kap. 21 § 2 stycket SFL).

Den som förvärvar uppskovsbelastade andelar genom ett benefikt fång ska lämna uppgift om detta i sin självdeklaration (31 kap. 23 § SFL). Reglerna ändrades år 2003 men äldre bestämmelser ska tillämpas på andelsbyten som skett före 2003 (SFS 2002:1144, ögb. p. 2, se SFS 2001:1227). Den nye aktieägaren ska lämna uppgift om

  • antalet andelar som han eller hon har förvärvat
  • uppskovsbeloppet per andel
  • vem som har överlåtit andelarna.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • RÅ 2000 ref. 23 [1]

Lagar & förordningar

  • Inkomstskattelag (1999:1229) [1] [2] [3] [4] [5] [6] [7] [8] [9] [10] [11] [12]
  • Lag (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG [1]
  • Lag (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten [1]
  • Lag (1999:1230) om ikraftträdande av inkomstskattelagen (1999:1229) [1]
  • Lag (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter [1]
  • Skatteförfarandelag (2011:1244) [1] [2]

Propositioner

  • Proposition 1998/99:15 Omstruktureringar och beskattning [1]

Ställningstaganden

  • Tilläggsköpeskilling och 2/3 kvotering för kvalificerade andelar [1]

Övrigt

  • Handledning för beskattning av inkomst 2014 (SKV 399:2) [1]
  • Handledning för beskattning av inkomst vid 2013 års taxering (SKV 399 del 2) [1] [2]
Till toppen