OBS: Nedan visas versionen från 5 sep 2014. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 5 sep 2014. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

Artikel 8 innebär ett avsteg från fast driftställeprincipen. Syftet är att inkomst av skepps- och luftfart ska beskattas endast i en stat. Artikeln i svenska skatteavtal kan avvika från modellavtalets utformning av artikel 8.

Avtalstext

1. Profits from the operation of ships or aircraft in international traffic shall be taxable only in the Contracting State in which the place of effective management of the enterprise is situated.

2. Profits from the operation of boats engaged in inland waterways transport shall be taxable only in the Contracting State in which the place of effective management of the enterprise is situated.

3. If the place of effective management of a shipping enterprise or of an inland waterways transport enterprise is aboard a ship or boat, then it shall be deemed to be situated in the Contracting State in which the home harbour of the ship or boat is situated, or, if there is no such home harbour, in the Contracting State of which the operator of the ship or boat is a resident.

4. The provisions of paragraph 1 shall also apply to profits from the participation in a pool, a joint business or an international operating agency.

Beskrivning av artikeln

Innebörden av artikel 8 framgår av avtalstexten. Här framgår också ett urval av de kommentarer som utarbetats till artikeln och vad som i huvudsak behandlas i dem.

Punkt 1 – Beskattning av internationell trafik

Syftet med artikel 8 punkt 1 är att garantera att inkomst genom användning av skepp eller luftfartyg i internationell trafik blir beskattad endast i en stat. Det uppnås genom att inkomst av sådan verksamhet endast beskattas i den stat där företaget har sin verkliga ledning. Bestämmelserna i artikel 8 innebär ett avsteg från fast driftställeprincipen i artikel 7 om inkomst av rörelse.

Punkt 2 – Beskattning av trafik på inre vatten

Syftet med punkt 2 är att även trafik på inre farvatten endast ska beskattas i den stat där företaget har sin verkliga ledning.

Punkt 3 - Beskattning när den verkliga ledningen utövas ombord på fartyg

Om ett företag som bedriver sjöfart eller går i trafik på inre farvatten, har sin verkliga ledning ombord på ett fartyg anses den verkliga ledningen finnas i den stat där fartygets hemmahamn finns. Har fartyget inte någon hemmahamn anses den verkliga ledningen finnas där den person som bedriver fartygsverksamheten har hemvist. Beskattning ska i sådant fall ske endast i den stat där man anser att den verkliga ledningen finns.

Punkt 4 – Beskattning vid poolöverenskommelser m.m.

Inom sjöfart och luftfart förekommer olika former av internationellt samarbete. Sådant samarbete kan regleras genom poolöverenskommelser eller andra liknande avtal. Bestämmelserna i punkt 1 tillämpas även på inkomst som fördelas till företag när det bedriver verksamhet i t.ex. en pool, ett gemensamt företag eller en internationell driftsorganisation (OECD:s kommentarer punkt 10.1).

Vad menas med inkomst av sjö- och luftfart?

Med inkomst av sjöfart och luftfart avses i första hand inkomst från transport av personer eller gods. Bestämmelsen omfattar dessutom inkomst som har direkt samband med sådan transport. Även inkomster, som visserligen inte har direkt samband med, men ändå har en nära anknytning till transporten, kan omfattas om sådan stödverksamhet endast bedrivs i mindre omfattning (OECD:s kommentarer punkterna 4–4.2).

Artikeln omfattar däremot inte inkomster som härrör från verksamhet som är klart fristående från sjöfart och luftfart, som t.ex. hotellverksamhet som drivs som en särskild rörelse (RÅ 85 Aa 11).

Timecharter

Artikel 8 är också tillämplig på inkomst genom uthyrning av fullt utrustat och bemannat skepp eller luftfartyg, så kallad timecharter (OECD:s kommentarer punkt 5).

Bareboatcharter

Artikel 8 är normalt inte tillämplig på inkomst genom uthyrning av skepp eller luftfartyg som i huvudsak är obemannat, s.k. bareboatcharter. I stället tillämpas artikel 7, Inkomst av rörelse, på sådan inkomst, men i fall då inkomst vid bareboatcharter bara är en tillfällig inkomstkälla för ett företag som bedriver internationell sjöfart eller luftfart kan inkomsten falla in under artikel 8 (OECD:s kommentarer punkt 5).

Inrikes transport i kombination med internationell transport

Om ett företag, som bedriver internationell transportverksamhet, åtar sig att i samband med sådan transport se till att varor och passagerare även transporteras i den andra avtalsslutande staten, anses sådan inrikes transport utgöra internationell användning av skepp eller luftfartyg. Sådan transport omfattas därför också av bestämmelserna i artikel 8 (OECD:s kommentarer punkt 6 och 7).

Tillgångar eller personal i annan stat

Om det krävs av ett företag att det har tillgångar eller personal i en främmande stat för att serva sina skepp och luftfartyg i internationell trafik kan det vara så att företaget också tillhandahåller varor eller tjänster till andra transportföretag. Fråga kan t.ex. vara om att tillhandahålla varor eller tjänster av tekniker, mark-, last-, catering- och servicepersonal. Om tillhandahållandet av varor och tjänster åt andra bara är av supplementär eller av underordnad betydelse, i förhållande till företagets internationella användning av skepp eller luftfartyg, omfattas dessa inkomster av artikel 8.

I de fall tillhandahållandet av varor och tjänster till andra är mer omfattande kan dessa inkomster inte sägas vara hänförliga till användningen av företagets skepp eller luftfartyg. Då omfattas inkomsterna normalt inte av artikel 8. De omfattas i stället av artikel 7, Inkomst av rörelse (OECD:s kommentarer punkt 10).

Investerat kapital

När ett företag bedriver sjöfart eller luftfart så ses vissa kapitalinvesteringar som genererar inkomster som en integrerad del av användningen av skepp eller luftfartyg i internationell trafik i den staten. Det kan t.ex. vara fråga om ränteinkomst från medel som krävs för att få bedriva verksamhet i en stat eller från obligationer som i enlighet med lagstiftningen i en stat lämnats som säkerhet för att få bedriva verksamhet där. På inkomster av sådana investeringar är artikel 8 tillämplig. För inkomst av investerat kapital utan sådant samband till användningen i internationell sjöfart eller luftfart, gäller de inkomstartiklar som vanligen gäller för respektive slag av inkomst (OECD:s kommentarer punkt 14).

Avvikelser i svenska skatteavtal

Motsvarande artikel i svenska skatteavtal med andra länder avviker regelmässigt från artikel 8 i OECD:s modellavtal, bl.a. beroende på att Sverige inte tillämpar begreppet ”verklig ledning” på samma sätt som många andra länder.

Begreppet ”verklig ledning”

Att ett utländskt företag har sin ”verkliga ledning” i Sverige innebär inte att företaget blir obegränsat skattskyldigt enligt inkomstskattelagen. Sverige kan därför inte alltid utnyttja den beskattningsrätt som ett skatteavtal kan innebära genom att en ensam beskattningsrätt läggs till den stat där den verkliga ledningen finns.

För att ett företag i annan avtalsslutande stat som bedriver internationell trafik ska kunna beskattas här krävs det att företaget har ett fast driftställe i Sverige enligt intern svensk rätt (3 kap. 18 § och 6 kap. 11 § IL). Ett av kriterierna vid bedömnigen av om ett utländsk företag har fast driftställe är om det finns en plats för företagsledning här (2 kap. 29 § IL). Begreppet ”plats för företagsledning” är inte identiskt med begreppet ”verklig ledning”. I de fall företagsledningen också är företagets verkliga ledning och övriga kriterier för fast driftställe är uppfyllda, kan Sverige beskatta inkomsten med stöd av artikel 7, inkomst av rörelse, istället för artikeln 8.

Subject to tax-regel

I de svenska skatteavtal där OECD-lydelsen används har på svenskt initiativ en s.k. subject to tax-regel lagts till:

If that State according to its legislation cannot tax the whole of the income, the income shall be taxable only in the Contracting State of which the enterprise is a resident.

Tillägget innebär att beskattningsrätten i sin helhet övergår på den andra avtalsslutande staten i de fall Sverige inte kan beskatta hela inkomsten. Skälet till tillägget är att inkomsten inte ska undgå beskattning helt. När OECD-avtalets artikel 8 ger ensam beskattningsrätt till den stat där den verkliga ledningen finns, och den staten inte kan utnyttja beskattningsrätten på grund av att motsvarande bestämmelse saknas i intern rätt, innebär det en risk att inkomsten inte beskattas i något land.

Hemvistprincipen

Från svensk sida föredrar man en annan lydelse av artikel 8 än den som finns i modellavtalet. I vissa svenska skatteavtal bygger därför utformningen av artikel 8 på hemvistprincipen, d.v.s. att beskattning endast ska ske i den stat där företaget som bedriver sjöfart och luftfart har hemvist enligt skatteavtalet.

Trafik på inre farvatten

Modellavtalets bestämmelse i artikelns andra punkt om fartygstrafik på inre farvatten förekommer inte i svenska skatteavtal.

Användning av container

I modellavtalets artikel 8 ingår inte någon punkt som behandlar inkomst av containrar i internationell trafik. I kommentarerna till artikeln omnämns däremot i punkt 9 att inkomst från användning av containrar kan, om den är knuten till sjö- eller flygtransport, falla in under artikel 8. I några svenska skatteavtal, t.ex. det nordiska skatteavtalet och skatteavtalet med Amerikas Förenta Stater, omfattas inkomst av användning av containrar i internationell trafik av denna artikeln. Begreppet container innefattar då också släpvagn och annan utrustning som används för transport av containrar.

SAS

I svenska skatteavtal finns oftast en bestämmelse enligt vilken artikeln om internationell luftfart är tillämplig på den svenska delägarens (SAS Sverige AB) andel av luftfartskonsortiets Scandinavian Airlines System (SAS) inkomst, d.v.s. Sverige har rätt att beskatta delar av SAS inkomst.

Referenser på sidan

Lagar & förordningar

  • Inkomstskattelag (1999:1229) [1] [2] [3]
  • Lag (1994:1617) om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Amerikas Förenta Stater [1]

Övrigt