Tjänster som har samband med idrott

Tjänster som har omedelbart samband med idrott

Omsättning av tjänster som har omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten är undantagen från skatteplikt om tjänsterna omsätts av den som tillhandahåller den idrottsliga verksamheten (3 kap. 11 a § första stycket ML).

Undantaget gäller endast om idrottstjänsterna omsätts av staten, en kommun eller en ideell förening som omfattas av 4 kap. 8 § ML, (3 kap. 11 a § andra stycket ML).

Om idrottstjänsterna omsätts av någon annan gäller skattesatsen 6 procent (7 kap. 1 § tredje stycket 10 ML).

Det är enbart tjänster, inte varor, med omedelbart samband med idrottsutövningen som hänförs till idrottslig verksamhet. Om den som bedriver idrottslig verksamhet säljer sportartiklar till deltagarna, är försäljningen en skattepliktig omsättning av varor enligt ML:s allmänna bestämmelser.

Uthyrning av utrustning

Tjänster som har omedelbart samband med den idrottsliga verksamheten är uthyrning av olika sportanordningar, hjälpmedel, tillbehör och redskap som används i samband med den idrottsliga aktiviteten. Det kan till exempel vara uthyrning av baddräkter, badhanddukar, skridskor och racketar som görs av anordnaren till idrottsaktiviteten.

Utrymmet för vilka tjänster som har omedelbart samband med idrottsutövningen är mycket begränsat (prop. 1996/97:10 s. 55).

Det innebär att bara sådan uthyrning av utrustning som kan ses som en ren service åt idrottsutövaren ska hänföras till idrott och omfattas av samma beskattningsregler som avgiften för utövandet.

Uthyrning av cyklar eller kanoter vid en idrottsanläggning eller skiduthyrning vid en slalombacke kan inte ses som en serviceåtgärd, utan är i stället en uthyrning som sker i konkurrens med andra uthyrare av sådan utrustning. Sådan uthyrning bör därför i allmänhet inte anses vara idrottslig verksamhet. För sådan uthyrning gäller skattesatsen 25 procent.

Rättsfall: Reparation av sportutrustning

Reparation och underhåll av badmintonracketar ansåg Högsta förvaltningsdomstolen inte var sådana tjänster som omfattas av skattesatsen 6 procent (HFD 2013 ref. 65).

Kost och logi

Tillhandahållande av logi, kost, resor, litteratur m.m. har inte ett omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten (prop. 1996/97:10 s. 54).

Det innebär att för kost och logi vid t.ex. ridutbildning på ridläger kan inte skattesatsen 6 procent tillämpas utan en uppdelning ska göras av kursavgiften så att mervärdesskatten beräknas separat för kost respektive logi.

Kammarrätten har funnit att ett bolags tillhandahållande av kost och logi ska betraktas som separata tjänster som ska skiljas från bolagets ridundervisning (KRNG 2006-02-22, mål nr 3694-04).

Prispengar och ersättning från sponsorer

En idrottsutövare som självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet kan få ersättningar av olika slag från exempelvis arrangörer av tävlingar och från sponsorer för de tjänster som idrottsutövaren utför åt sina uppdragsgivare. Det kan vara reklamersättning, ersättning för deltagande i olika tävlingar eller tävlingsvinster. Sådana tillhandahållanden omfattas normalt av skatteplikt. Skatteverket anser att omsättningar i företaget som avser tävlingsverksamhet och reklam ska beskattas med 25 procent.

När en idrottsutövare får betalt för att delta i en tävling omfattas tjänsten av huvudregeln för omsättningsland. Detsamma gäller för reklamtjänster. Se Handledning för mervärdesskatt 2014 (SKV 553) avsnitt 10.5.5.

Idrottstränares tjänster

Skatteverket anser att en tjänst som tillhandahålls av en idrottstränare är en idrottstjänst bara i det fall tjänsten innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrott.

En idrottstränare kan även tillhandahålla en mängd olika andra slags tjänster beroende på vilken idrott som utövas och på vilken nivå som idrottsutövningen sker.

Det kan handla om tjänster som tillhandahålls av idrottsinstruktörer, personliga tränare, lärare i olika idrotter, träningsledare eller idrottsledare. Utöver instruktioner kan idrottstränaren tillhandahålla exempelvis mental träning och kostrådgivning. Tjänsterna kan rikta sig till en grupp idrottsutövare eller till en enskild utövare. Tränaren kan delta vid matcher och tävlingar. En idrottstränare kan i vissa fall utföra rent administrativt arbete med anknytning till idrott.

Det är vanligt att en idrottstränares tillhandahållande ingår som ett underordnat led i en tjänst varigenom någon bereds tillfälle att utöva idrott. När en idrottsförening tillhandahåller fotbollsträning till sina medlemmar sker det vanligtvis under ledning av en idrottstränare som antingen avlönas av föreningen, anlitas av föreningen eller arbetar ideellt. Ett annat exempel på när en idrottstränares tillhandahållande ingår som ett underordnat led i en idrottstjänst är när avgiften för tillträde till ett gym eller annan träningsanläggning innefattar tillgång till instruktörer eller tränare.

Frågan är om en tränartjänst kan utgöra en idrottstjänst även om den omsätts separat, antingen direkt till idrottsutövaren eller till någon annan, t.ex. ett gym, en arbetsgivare eller en idrottsförening. Av uttalandena i förarbetena till bestämmelsen i 3 kap. 11 a § ML kan det inte utläsas att tillämpningsområdet för undantaget från skatteplikt eller den reducerade skattesatsen har varit avsett att utsträckas till samtliga de tjänster som kan tillhandahållas av olika idrottstränare (prop. 1996/97:10 s. 40-42 och s. 53-55).

En förutsättning för att en tjänst som utförs av en idrottstränare innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrott är att tjänsten utförs vid själva idrottsutövningen och avser träningsinstruktioner till dem som utövar idrotten. Detta är fallet när t.ex. en idrottstränare leder ett gymnastikpass eller när en ridlärare ger instruktioner vid träningen i en ridskola. Det gäller även när en tränare hjälper besökarna på ett gym vid deras styrketräning eller när en golfinstruktör tillhandahåller sina tjänster till en grupp eller till en enskild individ. Det har ingen betydelse för bedömningen i vad mån tränaren anlitas av gymmet eller den enskilde besökaren.

Sådana tjänster som inte i sig är idrott kan i vissa fall anses som underordnade idrottstjänsten och därmed ingå i beskattningsunderlaget för idrottstjänsten. Det gäller exempelvis när en tränare i samband med själva träningen ger råd om lämplig kost eller när mental träning ingår som ett moment i den fysiska träningen.

Tillhandahållanden till andra än idrottsutövaren

Skatteverket anser att en idrottstjänst, d.v.s. en tjänst som innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrott, kan omsättas i flera led. Det finns inte något krav på att köparen av tjänsten ska vara idrottsutövaren själv.

Skatteverket tolkar RÅ 2007 ref. 39 som att undantaget från skatteplikt och den lägre skattesatsen gäller när en idrottstjänst omsätts till en arbetsgivare för att användas av hans anställda. Detsamma gäller när den omsätts till en skola för att användas av skolans elever och när den omsätts till en idrottsförening för att användas av föreningens medlemmar.

Undantaget från skatteplikt och den lägre skattesatsen gäller även när idrottstjänsten omsätts till en näringsidkare som i sin tur ska omsätta tjänsten vidare. En underleverantörs tillhandahållande kan alltså utgöra en idrottstjänst. Det avgörande är att tjänsten som underleverantören tillhandahåller innebär att någon bereds tillfälle att utöva idrott.

Rättsfall: Idrottstjänst tillhandahålls en juridisk person

EU-domstolen har uttalat att undantaget från skatteplikt för idrottslig verksamhet i artikel 132.1 m i mervärdesskattedirektivet i princip gäller de tjänster som tillhandahålls inom ramen för bl.a. idrott som utövas i grupper av personer eller inom ramen för organisatoriska strukturer som inrättats av idrottsklubbar. Vem som formellt är mottagare av tjänsten och dennes rättsliga form har ingen betydelse (C-253/07, Canterbury Hockey Club och Canterbury Ladies Hockey Club, p. 31 och 35).

Spelrätter i golfklubb

Skatteverket anser att frågan om en betalning för en spelrätt som en golfspelare gör till sin klubb medför skattskyldighet för mervärdesskatt för klubben beror på om golfspelaren får en rätt att spela golf.

Spelrätt

Skatteverket anser att köp av en spelrätt som inte ensamt innebär att köparen får en rätt att spela golf är inte en omsättning av vara eller tjänst. Köpet av spelrätten är att jämställa med en kapitalinsats som betalas vid inträde i ett handelsbolag, ett kommanditbolag eller en ekonomisk förening.

Årlig spelrättsavgift

Skatteverket anser att det är en omsättning av tjänst när betalningen avser en årlig spelrättsavgift. En sådan avgift ger köparen en rätt att utöva idrottslig verksamhet. Ett direkt samband finns mellan avgiften och rätten att få spela på banan. Verksamhet som bedrivs av allmännyttiga ideella föreningar utgör dock inte ekonomisk verksamhet enligt 4 kap. 8 § ML varför mervärdesskatt inte ska tas ut på sådana avgifter.

Spelarrättigheter – övergångsersättningar

Försäljning av spelarrättighet

Skatteverket anser att en idrottsförenings försäljning av spelarrättigheter, s.k. övergångsersättningar, är i normalfallet en sådan inkomst som har naturlig anknytning till föreningens ideella, allmännyttiga och idrottsliga ändamål. Verksamheten betraktas därmed inte som ekonomisk verksamhet enligt ML. Mervärdesskatt ska inte redovisas på sådan försäljning.

Köp av spelarrättighet

En idrottsförenings köp av spelarrättigheter från utlandet kan bli föremål för förvärvsbeskattning enligt 1 kap. 2 § första stycket 2 ML.

Högsta förvaltningsdomstolen har funnit att en idrottsförening var skyldig att som förvärvare betala mervärdesskatt på spelarövergångar och hyra av utländska spelare (RÅ 2007 ref. 57).

Utbildning i idrott

Begreppet idrottsutbildning används varken i 3 kap. 11 a § ML eller i förarbetena. Lagstiftaren uttalar bara att ett mindre inslag av teori med instruktion och handledning inte ska medföra att en verksamhet faller utanför begreppet idrottslig verksamhet. Skatteverket uppfattar uttalandet som att det även för sådana tillhandahållanden uppställs ett krav på att tjänsten ska innebära att någon bereds tillfälle att utöva idrott. Exempel på vad som är idrottslig verksamhet är bl.a. golfskolor, ridskolor, tennisskolor, simskolor, skidskolor, ishockeyskolor och fotbollsskolor. Detta gäller även enstaka lektioner som ges i bl.a. skid-, tennis-, golf- och ridskolor.

Dansskolor

Skatteverket anser att bedömningen av vilken dansverksamhet som omfattas av bestämmelserna för idrott bör göras på motsvarande sätt som för idrottsområdet i övrigt. Det innebär att momenten träning, lek, tävling och uppvisning ska uppfattas som det primära. Hur verksamheten benämns, t.ex. kursverksamhet, dansskola, dansstudio eller dansinstitut har inte någon inverkan på beskattningen. Det samma gäller om en kurs är permanent eller av mer tillfällig karaktär. Deltagarnas ålder ska vidare inte inverka på bedömningen av om ett tillhandahållande kan hänföras till idrott. En kurs som riktar sig till barn ska därför kunna hänföras till idrott, trots att t.ex. vissa inslag av lek förkommer vid inlärningen.

Flertalet av de danser som det erbjuds kurser i förekommer även i tävlingssammanhang. Dessa dansgrenar har en direkt koppling till tävlingsverksamhet. För det fall att det i en kurs ingår en dansgren som inte förekommer som officiell tävlingsgren kan det ändå vara fråga om en idrottslig verksamhet under förutsättning att kursen genomförs på samma sätt som för övriga dansgrenar, dvs. att träningen har ett i övrigt liknande syfte och bedrivs på samma sätt. Allmänna danstillställningar vid nöjeskrogar, folkparker m.m. uppfyller däremot inte kraven för att utgöra idrottslig verksamhet.

Förhandsbesked: Undervisning i dans

Undervisning i dans har Skatterättsnämnden ansett var idrottslig verksamhet. Undervisningen gavs i form av terminskurser och intensivkurser/workshops. Den omfattade momenten mental träning, uppvärmning, teknikträning, musikanalys och improvisation samt träning av bastekniker, styrka, uthållighet och koordination. Dansen uppgavs vara fysiskt mycket krävande (SRN 2010-12-08, dnr 53-09/I).

Förhandsbesked: Flygutbildning

Flygutbildning har Skatterättsnämnden ansett inte var idrottslig verksamhet. Sökanden bedrev flygutbildning och tillhandahöll tjänster avseende ”flygskolning”, ”flygträning” och ”periodisk flygträning”. Tjänsterna tillhandahölls antingen av bolaget självt eller tillsammans med en flygklubb eller något studieförbund. Skatterättsnämnden ansåg att sökandens verksamhet syftade till att, på samma sätt som t.ex. motsvarande utbildning för innehav av bilkörkort, ge eleven grundläggande teoretisk och praktisk utbildning för att uppfylla de krav på kunskaper, erfarenhet och skicklighet som fastställts för innehav av sådant certifikat. Sökandens verksamhet syftade också till träning och kontroll av certifikatsinnehavaren för fortsatt innehav. Den som genomgick sådan utbildning eller träning och kontroll ansågs inte utöva idrottslig verksamhet (SRN 1997-10-21).

Simskolor

Simskola för både barn och vuxna är idrott (prop. 1996/97:10 s. 53 ff.)

Skatteverket anser att det inte är idrott om olika kurser för mindre barn ges för att barnet

• ska få vattenvana
• ska tycka om att vara i vatten samt lära sig grunda dyk
• ska bli tryggt med att även vara under vatten
• ska lära sig att ta konsekvenserna av sitt handlande i vatten.

I sådana fall är det huvudsakliga syftet att barnen ska få olika slags vattenvana och utveckla sina motoriska förutsättningar för att lära sig simma. Det huvudsakliga syftet är alltså inte att utöva idrott. Skattesatsen är 25 procent.

Kurser som kan jämföras med traditionell simskola, dvs. kurser som omfattar simundervisning med ett huvudsakligt syfte att barnet ska lära sig simma är idrottslig verksamhet. Skattesatsen är 6 procent. En bedömning ska göras utifrån det huvudsakliga syftet.

Rättsfall: Babysim

Övningar för barn i åldrarna tre månader till fyra år i simbassäng har Högsta förvaltningsdomstolen ansett inte var idrott (HFD 2012 ref. 71).

Förhandsbesked: Simundervisning för funktionshindrade barn

Simundervisning för funktionshindrade barn har Skatterättsnämnden ansett var idrott. Det huvudsakliga syftet med kursen var att lära deltagarna att simma (SRN 2013-12-13, dnr 46-12/I). Skatteverket har överklagat förhandsbeskedet.

Teoretisk utbildning

En teoretisk utbildning som berör idrott och som inte huvudsakligen innehåller praktiskt utövande av idrott hänförs inte till idrottslig verksamhet. Som exempel kan nämnas föreläsningar och kurser för idrottsmän i ämnen som kostlära, psykologi m.m. Detsamma gäller utbildning som ges till annan än utövare av idrott, t.ex. tränarutbildning (prop. 1996/97:10 s. 54).

Utbildning enligt skolans läroplan

Skatteverket anser att om det är fråga om tillhandahållande av en särskild utbildning i idrott i enlighet med läroplanen kan den omfattas av begreppet utbildning i 3 kap. 8 § tredje stycket ML.

Det innebär att omsättningen är undantagen från skatteplikt. Det ska vara en utbildning som motsvarar skolans idrottsutbildning enligt läroplanen och inte enstaka idrottstjänster.

Läs mer om begreppet utbildning.