Varutransporter

Omfattningen av bestämmelserna

Bestämmelserna om varutransporter i 5 kap. 9–10 §§ ML behandlar varutransporter inom Sverige, brevbefordran samt varutransporter mellan Sverige och ett annat EU-land.

Endast till den del bestämmelsen avser befordran av brev omfattas även köpare som är en beskattningsbar person av bestämmelsen. I övrigt omfattas bara köpare som inte är beskattningsbara personer av bestämmelserna.

Bestämmelser om beskattningsland för varutransporttjänster som tillhandahålls till annan än en beskattningsbar person finns i artiklarna 49–52 i mervärdesskattedirektivet.

Vad är en varutransport?

Vare sig ML eller dess förarbeten innehåller någon särskild definition av vad som avses med en varutransport. I ML definieras vara som materiellt ting (1 kap. 6 § ML). Med utgångspunkt från detta får begreppet varutransport anses avse transport av materiellt ting som är lös egendom.

Förhandsbesked: Varutransport omfattar förflyttning, t.ex. rendrivning

Skatterättsnämnden har ansett att en tjänst som består i att förflytta en vara mellan två olika platser är en transporttjänst. Detta gäller oavsett vilka metoder och medel som används för förflyttningen. Begreppet ”transport” bör enligt normalt språkbruk bl.a. omfatta ”förflyttning”. Rendrivning med hjälp av en helikopter innebär att varor förflyttar sig från en plats till en annan. Skatterättsnämnden ansåg därför att tjänsten var en varutransport (SRN 2003-06-25).

Färjetransport

Som en varutransport räknas färjetransport av lastbilar och bussar utan passagerare.

En färjetransport av transportmedel som medförs som ett led i en personbefordran räknas däremot inte som en varutransport. Både transporten av passageraren och av transportmedlet (cykeln, personbilen eller motorcykeln) anses alltså utgöra en persontransport. Även färjetransport av en buss med passagerare anses som en persontransport.

Resgods

Som en varutransport räknas inte transport av resgods i samband med en persontransport.

Bilbärgning

Bärgning av bil eller buss är en varutransport enligt ML.

Linjefart och styckegodstrafik

Linjefart och styckegodstrafik innebär att redaren tillhandahåller ett bemannat fartyg och en reguljär linjeservice. Detta är en varutransport under förutsättning att fartyget används för godstransporter.

Befraktning

Det finns olika sorters avtal som gäller upplåtelse av fartyg åt en befraktare. En sådan upplåtelse bedöms inte som en varutransport utan som en tjänst på fartyg. Läs mer om uthyrning och befraktning av fartyg och luftfartyg.

Kundkorrespondens

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att ett uppdrag som bestod av flera olika moment såsom utskrift, kuvertering, sortering och distribution av kundkorrespondens ska ses som ett tillhandahållande. Det som kunden huvudsakligen efterfrågade ansågs vara distributionen av kundkorrespondensen. Övriga moment var underordnade denna del. Tillhandahållandet utgjorde därmed en varutransport (HFD 2012 ref. 43).

Varutransporter inom Sverige

En varutransport som tillhandahålls någon som inte är en beskattningsbar person är omsatt inom landet om transporten inte till någon del genomförs i ett annat land (5 kap. 9 § första stycket ML). En varutransport som genomförs helt i Sverige kan ha samband med export och därmed anses omsatt utomlands enligt 5 kap. 19 § 2 ML. Läs mer om beskattningsland för tjänster i samband med export m.m.

Varutransporter mellan Sverige och ett annat EU-land

En unionsintern varutransport, d.v.s. en varutransport som genomförs mellan två EU-länder, är omsatt inom landet om avgångsorten är belägen i Sverige och tillhandahålls någon som inte är en beskattningsbar person (5 kap. 10 § första stycket ML).

Om avgångsorten är belägen i ett annat EU-land är tjänsten omsatt utomlands enligt 5 kap. 1 § första stycket ML.

Varutransporter inom EU

För att en varutransport ska anses utförd inom EU ska den avse en transport av varor där avgångs- och ankomstorterna är belägna i två olika EU-länder (5 kap. 10 § andra stycket ML).

Avgångs- och ankomstort

Med avgångsort avses den ort där transporten av varorna faktiskt inleds. Eventuell körning till en plats där varor hämtas eller samlas upp påverkar inte bedömningen av var avgångsorten är belägen (5 kap. 10 § tredje stycket ML).

Med ankomstort avses den ort där transporten av varorna faktiskt avslutas (5 kap. 10 § fjärde stycket ML).

Exempel: Möbeltransport från Danmark till Sverige

En privatperson anlitar ett åkeri i Ljungby för att köra till Köpenhamn. Där hämtar åkeriet möbler som ska transporteras till Växjö. Detta är en unionsintern varutransport som omfattas av bestämmelsen i 5 kap. 10 § ML. Avgångsorten är Köpenhamn eftersom transporten av möblerna påbörjas där och ankomstorten är Växjö. Transporttjänsten är omsatt utomlands eftersom avgångsorten är belägen i Danmark, 5 kap. 1 § första stycket ML jämfört med 5 kap. 10 § ML.

Olika transportörer

Vid ett transportuppdrag där flera olika transportörer genomför delar av hela uppdraget måste avgångsort och ankomstort bestämmas för varje uppdrag.

Varutransporter mellan Sverige och ett land utanför EU

Varutransporter som till någon del sker utanför EU är omsatta utomlands enligt 5 kap. 1 § första stycket ML om varutransporten tillhandahålls någon som inte är en beskattningsbar person. Förutsättningarna i 5 kap. 9 och 10 §§ ML är inte uppfyllda i dessa fall.

Transporttekniska skäl

Om transporten till någon del sker i ett annat land har hela tjänsten omsatts utomlands. Det har ingen betydelse om den del av varutransporten som sker i ett annat land är liten eller görs av transporttekniska skäl.

Transport mellan två svenska orter via Danmark

En varutransport med fartyg går från Malmö till Göteborg. Fartyget gör ett stopp i Helsingör i Danmark på färden mellan Malmö och Göteborg. Varutransporten är omsatt utomlands enligt 5 kap. 1 § första stycket ML. Förutsättningarna för beskattning inom landet enligt 5 kap. 9 § första stycket eller 10 § ML är inte uppfyllda.

Transport mellan två svenska orter via Norge

En varutransport med bil går mellan två svenska orter via Norge. Tjänsten är omsatt utomlands enligt 5 kap. 1 § första stycket ML. Förutsättningarna för beskattning inom landet enligt 5 kap. 9 § första stycket eller 10 § ML är inte uppfyllda.

Befordran av brev

Befordran av brev till utlandet i postverksamhet är en omsättning inom landet (5 kap. 9 § tredje stycket ML). Detta gäller oavsett om köparen är en beskattningsbar person eller inte.

Rättsfall: Direkt effekt kan åberopas av den skattskyldige

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att det i mervärdesskattedirektivet saknas motsvarighet till bestämmelsen i 5 kap. 9 § tredje stycket ML. För brevbefordran ska prövning ske av direktivets bestämmelser om beskattningsland för varutransporter.

Högsta förvaltningsdomstolen fann att en brevbefordran som sker från Sverige till ett land utanför EU, och köparen är en beskattningsbar person som har säte i Sverige, är omsatt inom landet enligt artikel 44 i mervärdesskattedirektivet. En tillämpning av mervärdesskattedirektivet leder i detta fall inte till ett annat resultat än en tillämpning av 5 kap. 9 § tredje stycket ML.

Högsta förvaltningsdomstolen fann dock att tjänsten ska anses omsatt utomlands enligt artikel 146.1 e i mervärdesskattedirektivet, jfr 5 kap. 19 § 2 ML. Bestämmelsen ska inte tolkas så att den omfattar endast tjänster i samband med att varor överlåts mot ersättning. Direkt effekt kan åberopas av den skattskyldige.

I Skatterättsnämnden var även frågan om vad som gäller om köparen av tjänsten är en beskattningsbar person med säte i ett annat land. Tjänsten är i sådant fall omsatt utomlands med tillämpning av artikel 44 i mervärdesskattedirektivet genom direkt effekt. En tillämpning av mervärdesskattedirektivet leder alltså till ett annat resultat än en tillämpning av 5 kap. 9 § tredje stycket ML (HFD 2011 ref. 87).

Undantag för posttransporttjänster

Från skatteplikt undantas omsättning av transporter och därtill anslutna tjänster som ett postbefordringsföretag som bedriver sådan postverksamhet som avses i 1 kap. 2 § postlagen (2010:1045) tillhandahåller ett utländskt postbefordringsföretag i samband med distribution inom landet av inkommande brev eller paket för detta företags räkning (3 kap. 30 g § ML).

Kompletterande information

• Beskattningsland för varutransporter när köparen är en beskattningsbar person.