OBS: Nedan visas versionen från 15 okt 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

OBS: Nedan visas versionen från 15 okt 2015. För att se den senaste informationen, klicka här.

Meny

När ska beskattningsunderlaget fastställas?

När någon för in en vara från ett tredjeland som övergår till fri omsättning, d.v.s. förtullas, uppkommer skattskyldighet för mervärdesskatt om inte importen av varan är undantagen från skatteplikt. Den mervärdesskatt som importören ska betala beräknas på ett beskattningsunderlag som fastställs enligt bestämmelserna i 7 kap. 8–11 §§ ML. Motsvarande bestämmelser finns i artikel 85–88 i mervärdesskattedirektivet.

Vid import är skattesatsen normalt densamma som vid omsättning av varan inom landet. Vid import av sådana konstverk, samlarföremål och antikviteter som framgår av 9 a kap. 5–7 §§ ML är skattesatsen 12 procent (7 kap. 1 § andra stycket 3 ML).

Vid import i de fall Skatteverket är beskattningsmyndighet ska importören redovisa mervärdesskatten i sin mervärdesskattedeklaration.

Hur ska beskattningsunderlaget fastställas?

Av 7 kap. 8 § ML framgår vad som utgör beskattningsunderlaget vid import av varor utom återimport av varor som reparerats eller bearbetats i land utanför EU.

Det är varans tullvärde som fastställs av Tullverket vid importen med tillägg av tull och andra statliga skatter eller avgifter, utom mervärdesskatt, som utgör beskattningsunderlaget. Tillägg ska inte göras om tullen, skatterna eller avgifterna ingår i varans värde (7 kap. 8 § första stycket).

Om skyldigheten att betala mervärdesskatt uppkommer med stöd av ett enhetstillstånd ska tullvärdet samt tillägg för tull, skatter och avgifter vara de belopp som fastställts av det andra EU-landets tullmyndighet (7 kap. 8 § andra stycket).

I beskattningsunderlaget ska även ingå bikostnader som provisions-, emballage-, transport- och försäkringskostnader som uppkommer fram till första bestämmelseorten här i landet. Är det vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde känt att varan ska transporteras till någon annan bestämmelseort här i landet eller till någon bestämmelseort i ett annat EU-land, ska också bikostnaderna fram till den orten ingå i beskattningsunderlaget (7 kap. 8 § tredje stycket).

Tjänster som ingår i beskattningsunderlaget för mervärdesskatt vid import ska faktureras utan moms av säljaren eftersom de är undantagna från skatteplikt (3 kap. 32 § ML).

Tullvärde

Det är Tullverket som fastställer tullvärdet. Tullvärdet grundar sig på det pris som importören betalar till leverantören vid inköpet av varan för import till EU. Utöver detta ska vissa andra kostnader ingå som inte alltid är med i det fakturerade priset. Detta kan t.ex. vara kostnader för transport, lastning, lossning och hantering fram till den plats där varorna förs in i EU. Den platsen kallas införselplats och bestäms på följande sätt.

  • Transport med båt – den hamn i EU där varorna lossas eller omlastas.
  • Transport på väg eller järnväg – den plats där det första tullkontoret i EU ligger.
  • Transport med flyg eller rörledning – den plats där landgränsen till EU passeras.

Vid transport med flyg innebär det att hela transportkostnaden för flygfrakten inte ingår i tullvärdet. I bilaga 25 till tillämpningskodex, Förordning (EEG) nr 2454/93, framgår hur stor andel av fraktkostnaden som ska ingå.

Från och med 1 januari 2015 införs ett nytt begrepp i tulldeklarationen, det monetära tullvärdet (1MT). Det är detta tullvärde som ska ingå i beskattningsunderlaget för mervärdesskatt vid import. Det monetära tullvärdet framgår av det tulltaxeringsbeslut som Tullverket meddelar. Detta gäller även om varan som importeras är tullfri och ingen tull kommer att utgå.

Tull, skatt och avgifter

Av tulltaxeringsbeslutet som Tullverket meddelar framgår också om tull, skatter och avgifter tas ut vid importen.

Som tull räknas även avgift för kvalitetskontroll, stickprov och växtskydd. Exempel på statliga skatter som ska ingå i beskattningsunderlaget är punktskatter såsom alkoholskatt, olika energiskatter, reklamskatt och tobaksskatt. Mervärdesskatt ska däremot inte ingå i beskattningsunderlaget.

Bikostnader

I beskattningsunderlaget vid import ska ingå alla bikostnader som avser den importerade varan och som uppkommer efter det att varan kommit fram till införselplatsen men innan och fram till att varan anländer till den sista ort som framgår av den internationella frakthandlingen (bestämmelseort). Den del av kostnaden som avser varornas transport fram till införselplatsen ska ingå i tullvärdet. Den del av kostnaden som avser varornas transport från införselplatsen till bestämmelseorten ska läggas till beskattningsunderlaget vid import.

Vid import av varor till Sverige när platsen för införsel till EU ligger i ett annat EU-land innebär det att bikostnader som uppstår mellan införselorten i annat EU-land och bestämmelseorten i Sverige ska ingå i beskattningsunderlaget.

När en importör har svårt att dela upp en bikostnadspost som avser en sammansättning av tjänster accepterar Skatteverket av förenklingsskäl att hela kostnadsposten tas med i beskattningsunderlaget när någon del är en sådan bikostnad som ska ingå.

Skatteverket anser också av förenklingsskäl att ett speditionsarvode från en svensk speditör inte behöver ingå i beskattningsunderlaget då det i många fall kan vara svårt att avgöra om kostnaden har uppkommit före eller efter det att varan har kommit fram till bestämmelseorten.

Bestämmelseort

Den första bestämmelseorten är den ort som anges i en fraktsedel eller annan transporthandling för importen till Sverige. I en internationell frakthandling ska vid import till Sverige en svensk ort finnas angiven. Om det finns ytterligare svenska orter i den internationella frakthandlingen ska den ort dit varan slutligen anländer enligt fraktsedeln anses utgöra den kända orten. Detsamma gäller om en annan efterföljande ort i ett annat medlemsland finns angiven i frakthandlingen (13 b § MF).

Om uppgift om en bestämmelseort i Sverige helt saknas i frakthandlingen ska den ort i Sverige där den första omlastningen görs anses vara bestämmelseort (artikel 86.2 mervärdesskattedirektivet).

Uppdelning av bikostnader när varor har olika skattesats

När en sändning vid import innehåller varor med olika varukoder ska de olika kostnaderna och avdragen fördelas på respektive varukod. Beskattningsunderlaget måste då bestämmas för varje skattesats, vilket innebär att de bikostnader som är gemensamma för sändningen måste fördelas.

Enligt Tullverkets riktlinjer ska kostnaderna fördelas på ett lämpligt sätt. Tullverket anser att vissa kostnader, som exempelvis försäkringspremier och rabatter, är proportionella mot värdet medan däremot emballagekostnader, frakt- och speditionskostnader är proportionella mot vikten eller volymen. Trots detta accepterar Tullverket att den s.k. CIF-faktorn (CIF = Cost, Insurance and Freight, det vill säga kostnad, försäkring och frakt) används när detta är lämpligt. CIF-faktorn är förhållandet mellan tullvärdet för hela sändningen och värdet av varorna.

Skatteverket anser att bikostnaderna ska följa samma fördelning som tillämpas av Tullverket vid beräkning av tullvärdet för olika varuposter för kostnader som uppkommer innan varorna kommer fram till införselorten. CIF-faktorn blir då det sammanlagda beskattningsunderlaget för varorna i förhållande till värdet av varorna. Om varorna har olika tullsatser ska den tull som ska betalas inte ingå vid beräkningen av fördelningen av beskattningsunderlaget vid import. Den tull som ska betalas ska vid beräkningen läggas till beskattningsunderlaget för respektive varupost. Detsamma gäller andra skatter och avgifter som ska ingå i beskattningsunderlaget.

Exempel: Uppdelning enligt CIF-faktorn

En sändning med varor skickas med flyg från Houston till Stockholm. I den internationella fraktsedeln anges att varorna ska till Västerås som då är känd bestämmelseort. Varorna består av böcker till ett värde av 100 000 kr och av DVD-filmer till ett värde av 400 000 kr. Kostnaden för transporten Houston–Stockholm uppgår till 21 000 kr och försäkringen för varorna under transporten till Stockholm uppgår till 1 000 kr. Av dessa kostnader ingår 78 procent i tullvärdet (kostnaderna fram till landgräns till EU). Transport och försäkring Stockholm–Västerås uppgår till 3 000 kr.

Uträkning enligt CIF-faktorn:

Varuvärdet = 500 000 kr

Tullvärdet för hela sändningen: Varuvärde 500 000 kr + transport och försäkring till landgräns till EU 17 160 kr (22 000 kr x 78 %) = 517 160 kr.

Tullsatsen är 0 procent för böckerna och 3,5 procent för DVD-filmerna. Den tull som ska betalas för DVD-filmerna uppgår till 14 480 kr.

Beskattningsunderlaget (exklusive tull) för hela importen blir då tullvärdet 517 160 kr + bikostnader som inte ingår i tullvärdet 4 480 kr (22 % x 22 000) + 3000 kr för transport och försäkring = 525 000 kr.

CIF-faktor: 525 000 kr/500 000 kr = 1,05.

Genom att tillämpa CIF-faktorn kommer beskattningsunderlaget för böckerna att bli 105 000 kr (100 000 kr x 1,05) och för DVD-filmerna 434 480 kr ((400 000 kr x 1,05) + den tull på 14 480 kr som ska betalas till Tullverket).

Växelkurs

I artikel 91.1 i mervärdesskattedirektivet finns bestämmelser om hur beskattningsunderlaget vid import ska omräknas när detta uttrycks i en annan valuta än valutan i den medlemsstat där beskattningsunderlaget fastställs. Vid omräkning ska växelkursen bestämmas i enlighet med gällande unionsbestämmelser för beräkning av tullvärdet. Denna regel har genomförts i svensk rätt genom 7 kap. 8 § ML (prop. 2011/12:94 s. 66).

Vid import ska vid omräkning av valuta användas den växelkurs som gällde vid skattskyldighetens inträde för importen. Det innebär att vid omräkning av kostnader som inte ingår i tullvärdet men som ska läggas till beskattningsunderlaget vid import ska samma växelkurs tillämpas som vid Tullverkets beräkning av tullvärdet. Detta gäller oavsett om kostnaden faktureras före eller efter datumet för skattskyldighetens inträde.

Beskattningsunderlag vid återimport

För unionsvaror som återimporteras till EU efter att ha reparerats eller bearbetats i ett land utanför EU finns särskilda regler om beskattningsunderlaget. Avsikten med reglerna är att undvika att det som tidigare beskattats inom EU beskattas vid återimporten.

Unionsvaror

Med unionsvaror förstås detsamma som med gemenskapsvaror i rådets förordning (EEG) nr 2913/921 av den 12 oktober 1992 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen. Med temporärt exporterade varor och tullförfarandet passiv förädling förstås detsamma som i den förordningen (7 kap. 9 § tredje stycket ML).

Unionsvaror som bearbetats

För varor som återimporteras till EU efter att ha bearbetats i ett land utanför EU finns i 7 kap. 9 § första stycket ML särskilt reglerat hur beskattningsunderlaget ska beräknas. Återimporten ska göras med tillämpning av tullförfarandet passiv förädling och det krävs tillstånd från Tullverket för att få tillämpa förfarandet.

Av 7 kap. 9 § andra stycket ML framgår att denna beräkning även gäller vid återimport av sådant material som utgör unionsvaror som har exporterats temporärt samt varor som helt eller delvis tillverkats av detta material i ett land utanför EU.

Bestämmelserna tar sikte på att det endast är förädlingsvärdet som ska beskattas vid återimporten. Beskattningsunderlaget för en vara som importeras efter passiv förädling utgår ifrån ett beskattningsunderlag som beräknats enligt 7 kap. 8 § ML.

Beräkningen av beskattningsunderlaget vid återimport kan illustreras enligt följande:

Tullvärde för den återimporterade varan

+ Tull samt andra statliga skatter eller avgifter

+ Bikostnader

- Beskattningsunderlag som tidigare beskattats

inom EU

= Beskattningsunderlag vid återimporten.

Beskattningsunderlaget som tidigare beskattats inom EU avser alla former av beskattning dvs. debiterad mervärdesskatt, mervärdesskatt vid import samt mervärdesskatt vid unionsinternt förvärv.

Unionsvaror som reparerats

För varor som återimporteras till EU efter att ha reparerats i ett land utanför EU finns i 7 kap. 11 § ML särskilda regler om beräkning av beskattningsunderlaget. Vid sådan återimport efter reparation finns inget krav på särskilt tullförfarande.

Bestämmelsen innebär att när varor repareras mot betalning utgörs beskattningsunderlaget i normalfallet av reparationskostnaden med tillägg av eventuell tull. Om de återimporterade varorna har reparerats utan att det kostat något, t.ex. vid en garantireparation, uppkommer inget beskattningsunderlag.

I vissa fall ska varans värde ingå i beskattningsunderlaget vid återimport efter reparation. Det gäller när den tidigare exporten av varorna har medfört en rätt till återbetalning av mervärdesskatt. Detsamma gäller om varorna inte har blivit belagda med mervärdesskatt på grund av den tidigare exporten. Varan har i dessa fall inte blivit beskattad. Varans värde är i normalfallet detsamma som varans inköpspris, dvs. det värde som mervärdesskatten skulle ha beräknats på om varan inte hade exporterats.

Referenser på sidan

EU-författningar

  • KOMMISSIONENS FÖRORDNING (EEG) nr 2454/93 om tillämpningsföreskrifter för rådets förordning (EEG) nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen [1]
  • RÅDETS DIREKTIV 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt [1] [2] [3]

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 2011/12:94 Nya faktureringsregler för mervärdesskatt m.m. [1]

Ställningstaganden

  • Beskattningsunderlag vid import, mervärdesskatt [1] [2] [3]