Allmänt om frivillig skattskyldighet

Fastighetsuthyrning undantas normalt från skatteplikt

Uthyrning och annan upplåtelse av fastighet är, med vissa undantag, en tjänst som är undantagen från skatteplikt (3 kap. 2 § ML). Detta innebär att bl.a. fastighetsägare som regel inte är obligatoriskt skattskyldiga för t.ex. lokaluthyrning. De har därför inte rätt till avdrag för ingående skatt på förvärv i uthyrningsverksamheten. I och med detta uppkommer s.k. kumulativa effekter, vilket kan leda till att hyressättningen påverkas negativt för hyresgästen. Den företagare som är skattskyldig för mervärdesskatt och bedriver sin verksamhet i en egen fastighet har rätt till avdrag för ingående skatt på förvärv för fastigheten. I mervärdesskattehänseende kan därmed bristande konkurrensneutralitet uppkomma när det gäller verksamheter som bedrivs i förhyrda respektive i egna lokaler.

Bestämmelserna skapar konkurrensneutralitet

I syfte att undanröja nämnda skillnader har lagstiftaren infört en möjlighet för fastighetsägare och andra uthyrare att bli frivilligt skattskyldiga för uthyrning av vad som är byggnad eller annan anläggning och faller inom ML:s fastighetsbegrepp. Sådan skattskyldighet förutsätter att hyresgästen ska använda det förhyrda objektet stadigvarande i verksamhet som medför skattskyldighet enligt ML eller rätt till återbetalning av skatt enligt vissa bestämmelser i ML, se vidare om detta och vad som i övrigt kan omfattas av frivillig skattskyldighet.

Även under ny-, till- eller ombyggnad av en fastighet, innan några hyresgäster tillträtt, finns i vissa fall en möjlighet att bli frivilligt skattskyldig under uppförandeskedet.

En uthyrare som blivit frivilligt skattskyldig ska redovisa utgående skatt på hyran för en sådan fastighet eller fastighetsdel som omfattas av skattskyldigheten. Avdrag får göras för ingående skatt som hänför sig till denna skattepliktiga uthyrning. Det medför att de kostnadselement som ingår i hyran inte innefattar någon ”dold” mervärdesskatt som hyresgästen i sin tur måste behandla som en kostnad. Den mervärdesskatt som debiteras på hyran får hyresgästen göra avdrag för enligt ML:s allmänna bestämmelser. På så vis skapar bestämmelserna konkurrensneutralitet.

Direktivet medger valfrihet för beskattning

Av mervärdesskattedirektivet framgår att medlemsstaterna får medge beskattningsbara personer en rätt till valfrihet för beskattning för utarrendering och uthyrning av fast egendom samt fastställa de närmare villkoren som krävs för att säkerställa en korrekt och enkel tillämpning och förhindra skatteundandragande, skatteflykt eller missbruk. Medlemsstaterna kan besluta om ytterligare begränsningar av undantaget (artikel 137 jämförd med artikel 131 i mervärdesskattedirektivet). Medlemsstaterna får därmed inskränka rätten till valfrihet och ska närmare bestämma om dess användning.

Genom bestämmelserna om frivillig skattskyldighet i ML har Sverige utnyttjat den möjlighet till valfrihet som artikel 137 i mervärdesskattedirektivet medger och också fastställt de nationella reglerna.

Rättsfall: Stort handlingsutrymme för medlemsstaterna

EU-domstolen har behandlat frågor om tillämpningen av bestämmelserna i artikel 137 i mervärdesskattedirektivet. Av domarna framgår att medlemsstaterna har stort utrymme att närmare bestämma metoderna för utnyttjandet av valfriheten inom ramen för bestämmelserna i artiklarna 131, 135 och 137 i mervärdesskattedirektivet (C-381/97 Belgocodex, punkterna 16–17 och C-12/98 Far, punkt 13).

Rättsfall: Avdrag får villkoras av beslut om skattskyldighet

En medlemsstat som har utnyttjat möjligheten till frivillig skattskyldighet får ha bestämmelser som innebär att avdrag för ingående skatt villkoras av att skattemyndigheten i förväg har gett ett icke retroaktivt godkännande för skattskyldigheten. Bestämmelserna i artikel 137.1 d och 2 andra stycket i mervärdesskattedirektivet hindrar inte ett sådant villkor (C-269/03, Vermietungsgesellschaft Objekt Kirchberg, punkterna 26–30).

Rättsfall: Rätt till jämkning vid sen ansökan

EU-domstolen har uttalat att artikel 137.2 i mervärdesskattedirektivet ska tolkas så att en medlemsstat, som ger sina skattskyldiga valfrihet att låta uthyrning av fast egendom vara skattepliktig, inte med stöd av denna bestämmelse kan utesluta avdrag för mervärdesskatt för investeringar i fastigheter som gjorts innan denna valfrihet har utnyttjats, när ansökan om att bli skattskyldig inte har gjorts inom sex månader från det att fastigheten tagits i bruk (C-184/04, Uudenkaupungin kaupunki). Se vidare om i vilka fall jämkning kan ske vid ändrad användning av en investeringsvara.

Nya bestämmelser från och med 2014

Nya bestämmelser för frivillig skattskyldighet för uthyrning av fastighet har trätt i kraft den 1 januari 2014 (SFS 2013:954). Bestämmelserna innebär bl.a. att ansöknings- och anmälningsförfarandet har slopats, förutom vid skattskyldighet under uppförandeskeden. En hyresvärd blir i stället frivilligt skattskyldig för upplåtelse eller uthyrning av fastighet genom att ange utgående skatt i en faktura för uthyrningen eller upplåtelsen. Fortfarande måste dock övriga förutsättningar för frivillig skattskyldighet vara uppfyllda.