Utländsk pensionsförsäkring

När är försäkringen tecknad?

En utländsk försäkring behandlas olika beroende på om den är tecknad före eller efter årsskiftet 1996/1997.

1996 eller tidigare

Huvudregeln är att alla livförsäkringar som är tecknade under perioden 1969–1996 i en försäkringsrörelse utanför Sverige är kapitalförsäkringar.

Undantag:

• om innehavaren yrkar på att försäkringen ska anses vara en pensionsförsäkring och förutsättningarna för detta är uppfyllda (se Villkor för att en försäkring ska anses vara en pensionsförsäkring nedan)
• om Skatteverket medger att försäkringen ska anses vara en pensionsförsäkring efter ansökan.

En livförsäkring tecknad före 1969 är en pensionsförsäkring om den vid tecknandet uppfyllde då gällande regler för en pensionsförsäkring. Det vill säga, före 1969 fanns det inget hinder mot att teckna en pensionsförsäkring utomlands. En sådan försäkring behåller karaktären av pensionsförsäkring till den del premierna har betalats före den 1 januari 1969. Om premier har betalats såväl före som efter det datumet behandlas försäkringen som en kapitalförsäkring till den del det avser premiebetalningar efter den 1 januari 1969 (2 kap. 6 § ILP).

Under åren 1969–1975 fanns en möjlighet för Riksskattverket (Rättsnämnden) att, efter en ansökan, förklara att en utländsk försäkring skulle anses som en pensionsförsäkring i KL:s mening. En sådan försäkring anses som en pensionsförsäkring enligt de bestämmelser som gällde t.o.m. 1975 (2 kap. 16 § ILP).

Under åren 1979–1996 fanns en möjlighet för Riksskatteverket eller en skattemyndighet att, efter en ansökan, förklara att en utländsk försäkring skulle anses som en pensionsförsäkring. En sådan försäkring anses som en pensionsförsäkring enligt de bestämmelser som gällde t.o.m. 1996 (2 kap. 21 § ILP).

1997 eller senare

Huvudregeln är att livförsäkringar meddelade 1997 och senare i en försäkringsrörelse utanför Sverige är kapitalförsäkringar.

Undantag:

• om förutsättningarna är uppfyllda för att försäkringen ska anses vara en pensionsförsäkring (se Villkor för att en försäkring ska anses vara en pensionsförsäkring nedan)
• om Skatteverket medger att försäkringen ska anses vara en pensionsförsäkring efter ansökan
• om försäkringen är tecknad efter den 1 februari 2007 inom EES och uppfyller de kvalitativa villkoren för pensionsförsäkring.

Det finns inte någon valfrihet för försäkringar tecknade 1997 och senare att pröva om försäkringen ska anses vara en pensionsförsäkring eller inte.

Villkor för att en försäkring ska anses vara en pensionsförsäkring

En försäkring som tecknats utomlands utan att den uppfyller villkoren för att vara en pensionsförsäkring kan anses vara en pensionsförsäkring om förutsättningarna är uppfyllda (58 kap. 5 § IL).

För en försäkring som tecknats före 1997 krävs att innehavaren av försäkringen yrkar på att tillämpa bestämmelsen; innehavaren kan alltså välja om försäkringen ska prövas mot 58 kap. 5 § IL eller inte (2 kap. 21 § ILP). Ett sådant yrkande kan ske formlöst genom att innehavaren yrkar pensionssparavdrag för betalda premier till försäkringen.

En sådan valfrihet finns inte för en försäkring tecknad 1997 eller senare. För en sådan försäkring ska en prövning ske om försäkringen uppfyller villkoren för att anses vara en pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 § IL.

Bestämmelsen i 58 kap. 5 § IL innebär att en försäkring som inte uppfyller de kvalitativa villkoren för en pensionsförsäkring ska anses vara en pensionsförsäkring om den huvudsakligen avser ålderspension, sjukpension eller efterlevandepension, och har meddelats i en försäkringsrörelse som inte bedrivs från ett fast driftställe i Sverige antingen om

• försäkringen har tecknats när den försäkrade var bosatt utomlands och den försäkrade har fått avdrag, skattereduktion eller liknande skattelättnader för premierna i bosättningslandet, eller
• arbetsgivaren har betalat premier under den försäkrades bosättning eller förvärvsarbete utomlands, utan att betalningen räknats som inkomst för den försäkrade vid beskattningen i det landet (förvärvsarbetet ska vara den försäkrades huvudsakliga förvärvsverksamhet).

58 kap. 5 § IL gäller för en försäkring

Det är bara en försäkring som kan anses som en pensionsförsäkring, med stöd av 58 kap. 5 § IL.

Pensionssparande i utlandet som sker på ett skattegynnat konto omfattas inte av bestämmelsen (se Dansk ratepension och Dansk kapitalpension nedan). Ett sådant sparande klassificeras varken som pensionsförsäkring eller kapitalförsäkring, utan behandlas som ett kontosparande i utlandet även om sparandet i hemlandet omfattas av särskilda skattelättnader.

Rättsfall: pension från FN:s pensionsfond UNJSPF

Högsta förvaltningsdomstolen har bedömt att pension från UNJSPF är pension utbetald på grund av en försäkring. I målet inhämtades yttrande från dåvarande Försäkringsinspektionen för att bedöma om pensionsfonden kunde ses som en försäkringsrörelse, och om den utbetalda pensionen därmed var från en försäkring. I målet blev det inte aktuellt att bedöma om försäkringen kunde anses vara en pensionsförsäkring eftersom det var frågan om en försäkring som tecknades före 1997 (RÅ 1984 1:25).

Rättsfall: pension från CERNs pensionsfond

Pension som betalas ut från en pensionsfond hos Europeiska organisationen för kärnforskning (CERN), har bedömts som pension på grund av tidigare tjänsteförhållande och inte som pension på grund av en försäkring. Fonden hade i bl.a. administrativt hänseende en betydande autonomi, men var inte en självständig juridisk person utan en del av CERN. SRN ansåg att pension som betalades ut från pensionsfonden inte kunde anses vara pension på grund av en försäkring. Utbetald pension var därmed skattepliktig som direktpension. Högsta förvaltningsdomstolen gjorde samma bedömning och fastställde förhandsbeskedet (RÅ 1996 ref. 78).

Rättsfall: pension från Världsbankens (IBRD:s) pensionsfond

Kammarrätten har i ett flertal domar ansett att pension från Staff Retirement Plan and Trust of the International Bank for Reconstruction And Development, IBRD (Världsbanken), får anses vara pension som betalas ut på grund av en försäkring. Det har inte prövats om någon av de aktuella försäkringarna ska anses vara en pensionsförsäkring, eftersom pensionssparandet har påbörjats före 1997. Utbetald pension har därmed varit skattefri ersättning på grund av en kapitalförsäkring. (Se bl.a. KRNS 2009-08-31, mål nr 568-08, KRNS 2012-02-14, mål nr 4428-4434-11 och KRNS 2012-02-14, mål nr 3652-3654-11).

Kammarrätten har i några avgöranden gjort bedömningen att pension från Världsbankens pensionsfond inte är pension på grund av en försäkring utan direktpension. Eftersom Kammarrätten gjort olika bedömningar av utbetald pension från Världsbankens pensionsfond och då Högsta förvaltningsdomstolen inte medgivit prövningstillstånd är rättsläget oklart. Skatteverkets uppfattning är att pension från Världsbankens pensionsfond är pension på grund av en försäkring.

Försäkringen måste vara tecknad utomlands

Det är bara en försäkring som tecknats hos en försäkringsgivare utan fast driftställe i Sverige, som omfattas av bestämmelsen. Bestämmelsen är inte begränsad till en försäkring som tecknats inom EES, utan gäller hela världen. En försäkring som tecknats hos en försäkringsgivare med fast driftställe i Sverige måste däremot uppfylla samtliga kvalitativa villkor för att vara en pensionsförsäkring.

Försäkringen ska huvudsakligen gälla ålders-, sjuk- eller efterlevandepension

För att en försäkring ska kunna anses vara en pensionsförsäkring krävs att de utfallande beloppen från försäkringen uppfyller ett pensioneringssyfte. För en svensk försäkring har lagstiftaren genom de kvalitativa villkoren angivit vad som är pensioneringssyftet. I andra länder kan pensioneringssyftet definieras på annat vis. För att avgöra om en utländsk försäkring uppfyller pensioneringssyftet ska försäkringen huvudsakligen gälla ålderspension, sjukpension eller efterlevandepension.

Huvudregeln är att en utländsk försäkring som uppfyller hemlandets regelverk för pensionssparande kan accepteras som pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 § IL. En försäkring som i utlandet omfattas av ett skattegynnat pensionssparande ska alltså anses uppfylla pensioneringssyftet om de utfallande beloppen från försäkringen i huvudsak tjänar ett pensionsändamål.

Skatteverket anser att ålderspension inte får betalas ut som en engångssumma. En sådan möjlighet diskvalificerar försäkringen från att anses vara en pensionsförsäkring även om försäkringen uppfyller hemlandets krav. I utlandet kan en skattegynnad försäkring omfatta andra pensionsförmåner som till exempel barnpension. En sådan försäkring kan om den huvudsakligen omfattar ålderspension, sjukpension eller efterlevandepension ändå anses vara en pensionsförsäkring.

I IL används utrycket huvudsakligen i betydelsen ca 75 procent (prop. 1999/2000:2 del 1 s. 504–505).

Hur pensioneringssyftet ska bedömas framgår av Skatteverkets ställningstagande Utländsk försäkring som pensionsförsäkring.

Dansk ratepension

Dansk ratepension kan antingen upprättas som en försäkring hos ett försäkringsbolag (rateforsikring i pensionsöjemed) eller som ett kontosparande i ett finans- eller kreditinstitut (rateopsparing i pensionsöjemed). Pensionssparande i ratepension är skattegynnat i Danmark. Vid bedömningen om en dansk ratepension kan anses vara en pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 § IL krävs att sparandet har skett i en försäkring.

Skatteverket anser att dansk ratepension i ett försäkringsföretag (rateforsikring i pensionsöjemed) huvudsakligen avser ålders-, sjuk- och efterlevandepension. Det innebär att en sådan försäkring anses som en pensionsförsäkring om försäkringen tecknades när den försäkrade var bosatt eller förvärvsarbetade i Danmark. Dansk ratepension i ett finans- eller kreditinstitut (rateopsparing i pensionsöjemed) är ingen försäkring och omfattas därför inte av bestämmelsen. Ett sådant pensionssparande klassificeras därför varken som en pensionsförsäkring eller som en kapitalförsäkring.

Dansk kapitalpension

Liksom dansk ratepension kan dansk kapitalpension upprättas som en försäkring hos ett försäkringsbolag (kapitalforsikring i pensionsöjemed) eller som ett kontosparande i ett finans- eller kreditinstitut (opsparing i pensionsöjemed). Pensionssparande i kapitalpension är numera inte skattegynnat i Danmark. Till och med 2012 var pensionssparandet skattegynnat. Vid bedömningen av om dansk kapitalpension kan anses vara en pensionsförsäkring enligt 58 kap. 5 § IL krävs att sparandet har skett i en försäkring.

Ett pensionssparande i en kapitalforsikring i pensionsöjemed som tecknats efter utgången av 2012 är inte skattegynnat i Danmark, och kan då inte anses vara en pensionsförsäkring (se skattegynnad försäkring nedan). För kapitalforsikring i pensionsöjemed tecknad 2012 eller tidigare anser Skatteverket att en sådan försäkring inte huvudsakligen avser ålderspension, sjukpension eller efterlevandepension, eftersom utbetalning av ålderspension kan ske som en engångssumma.

Kapitalforsikring i pensionsöjemed kan med andra ord inte anses vara en pensionsförsäkring vid tillämpning av 58 kap. 5 § IL oberoende av när försäkringen tecknades. En kapitalforsikring i pensionsöjemed är därmed en kapitalförsäkring.

Opsparing i pensionsöjemed är ingen försäkring och omfattas därför inte av bestämmelsen. Ett sådant pensionssparande klassificeras därför varken som en pensionsförsäkring eller som en kapitalförsäkring. Se Skatteverkets ställningstagande Dansk kapitalpension.

Försäkringen måste vara skattegynnad i utlandet

Enbart en försäkring som är skattegynnad i utlandet omfattas av bestämmelsen. Skattelättnaden ska i princip omfatta hela premiebetalningen i utlandet. En skattelättnad av helt marginellt slag som begränsas till ett mindre belopp kan inte godtas i detta sammanhang (prop. 1995/96:231 s. 54).

Bedömningen om en försäkring är skattegynnad ska göras utifrån förhållandena när försäkringen tecknades i bosättningslandet eller i arbetslandet.

En försäkring som tagits i samband med tjänsten

En utländsk försäkring som tagits i samband med tjänsten kan anses vara en pensionsförsäkring om den anställde inte har förmånsbeskattats i arbets- eller bosättningslandet för arbetsgivarens premiebetalning. Det finns inget krav att arbetsgivaren ska ha betalat samtliga premier för att en utländsk försäkring ska omfattas av bestämmelsen.

Om en del av försäkringspremien har finansierats genom en anordning som kan jämföras med ett bruttolöneavdrag anser Skatteverket att premien i sin helhet har betalats av arbetsgivaren. En pensionspremie som betalas genom ett bruttolöneavdrag har till ingen del betalats av arbetstagaren med beskattade medel. Om en sådan försäkring uppfyller övriga villkor i 58 kap. 5 § IL anses den vara en tjänstepensionsförsäkring. Se Skatteverkets ställningstagande Bruttolöneavdrag vid premiebetalning på utländsk pensionsförsäkring.

En försäkring som anses som en pensionsförsäkring behåller karaktären

En försäkring som har ansetts som en pensionsförsäkring med stöd av 58 kap. 5 § IL behåller karaktären av pensionsförsäkring även om avtalsvillkoren för försäkringen har ändrats. Det innebär att en utländsk försäkring som uppfyllt villkoren för att anses som en pensionsförsäkring inte kan övergå till att vara en kapitalförsäkring (58 kap. 5 § fjärde stycket IL). Detta gäller även för en försäkring som anses som en pensionsförsäkring efter ett särskilt medgivande av Skatteverket.

Bestämmelserna om avskattning (58 kap. 19 a § IL) gäller inte för en försäkring som anses som en pensionsförsäkring med stöd av 58 kap. 5 § IL.

Att pensionssparavdrag har medgivits vid inkomstbeskattningen innebär inte att försäkringen anses som en pensionsförsäkring om förutsättningarna i 58 kap. 5 § IL inte är uppfyllda.