Förvaltarsmitta

Vad är förvaltarsmitta?

Det saknas lagstöd för att medge en stiftelse skattebefrielse på annan grund än vad som framgår av 7 kap. IL. Trots detta finns det en fast praxis som bygger på ett stort antal avgöranden av äldre datum där skattebefrielse medgivits på samma villkor som för förvaltaren. Det gäller stiftelser som är nära anknutna till en ovillkorligt skattebefriad juridisk person. De förvaltare detta framförallt gäller är kommuner, landsting och staten som är helt befriade från inkomstskatt enligt 7 kap. 2 § IL.

En sådan skattemässig behandling av en stiftelse kan också bli aktuell om den förvaltas av eller är nära anknuten till t.ex. ett vetenskapligt samfund eller en akademi, vilkas skattskyldighet regleras 7 kap. 16 § IL.

Ett gemensamt krav som ställs på de förvaltande subjekten är att de ska vara undantagna från skattskyldighet enligt bestämmelser som inte innehåller något fullföljdskrav.

När kan förvaltarsmitta komma ifråga?

För att en stiftelse ska kunna omfattas av förvaltarens skattefrihet krävs det att stiftelsen främjar sådan verksamhet som bedrivs av förvaltaren. Detta gäller också för en stiftelse som är nära knuten till ett sådant subjekt, t ex genom att styrelsen utses av förvaltaren eller på annat sätt. Ett ytterligare krav är att ändamålet sammanfaller med det som förvaltaren har. Att bara knyta en stiftelse till ett ovillkorligt skattebefriat subjekt räcker alltså inte för att erhålla skattefrihet på dess grunder.

Högsta förvaltningsdomstolen har i två avgöranden under 2006 fastställt och bekräftat ramarna för när förvaltarsmitta kan komma ifråga. I det ena avgörandet (RÅ 2006 ref. 79), som gällde en stipendiestiftelse förvaltad av ett universitet, har domstolen ansett att stiftelsens skattskyldighet ska bedömas enligt de grunder som gäller för statens skattebefrielse. Både stiftelsen och universitetet (staten) främjar vetenskaplig forskning.

I det andra avgörandet slår Högsta förvaltningsdomstolen fast att det krävs att förvaltaren är ovillkorat skattebefriad (RÅ 2006 ref. 42). Fråga var här om en stiftelse som hade till ändamål att främja en frikyrkoförsamlings religiösa verksamhet. Den ideella föreningen var otvetydigt inskränkt skattskyldig, men underkastad ett krav på fullföljd i den bedrivna verksamheten för att kunna skattegynnas. På grund av detta kunde föreningens skatterättsliga ställning inte smitta stiftelsen.

Frågan om förvaltarsmitta från villkorat skattebefriade subjekt kommer att minska i betydelse i och med att gemensamma ändamålskrav nu gäller för stiftelser och för ideella föreningar och registrerade trossamfund.

Kommunalt förvaltade stiftelser

I praxis har stiftelser som förvaltas av en kommun, och vars syfte har varit att tillgodose kommunala intressen, befriats från skattskyldighet. Den principiella utgångspunkten har varit att stiftelser som främjat för kommunens obligatoriska ändamål befriats medan sådana som främjat andra ändamål beskattats. Se t.ex. RÅ 1947 ref. 8, RÅ 1938 ref. 52 II, RÅ 1953 Fi 1865, RÅ 1953 Fi 1999, RÅ 1953 Fi 2002, RÅ 1962 Fi 1172–1173 och RÅ 1964 Fi 260. För en fullständig redogörelse av äldre praxis om kommunalt förvaltade stiftelser hänvisas till SOU 1995:63, s. 148–154. En genomgång av rättsläget finns också i ett avgörande från Kammarrätten i Stockholm (KRNS 2006-04-18, mål nr 8063-04).

I äldre praxis, innan stiftelselagens införande, används begreppet kommunal donationsfond för en stiftelse som förvaltas av en kommunal myndighet eller av kommunala befattningshavare.

Andra ändamål än kommunens obligatoriska ändamål

Om en kommun redan bedriver en fakultativ, icke-obligatorisk verksamhet, har en stiftelse som främjar en sådan verksamhet vanligen behandlats på samma sätt som om den främjat ett obligatoriskt ändamål. Med fakultativ verksamhet avses sådan verksamhet som kommunen inte är skyldig att bedriva men enligt kommunallagen får bedriva.

Också stiftelser vilkas ändamål har en så bred utformning att den förvaltande kommunen själv närmare fått avgöra till vad avkastningen ska användas, har befriats från skattskyldighet enligt grunderna för kommunens skattefrihet (se t.ex. RÅ 1963 ref. 28 och RÅ 1963 Fi 957). Om kommunen på grund av inskränkning i ändamålsbestämmelsen varit förhindrad att använda avkastningen till obligatoriska ändamål har befrielse däremot inte medgetts (se t.ex. RÅ 1941 ref. 17, RÅ 1950 Fi 8 och RÅ 1960 Fi 1884–1886).

Stiftelsen måste inte förvaltas av kommunen

Det är inte något absolut krav att kommunen förvaltar stiftelsen. Även i fall där en stiftelse haft egen förvaltning men där dispositionsrätten över stiftelsens avkastning legat hos kommunen har skattebefrielse medgetts. I dessa situationer förefaller det också krävas att kommunen har rätt att utse styrelseledamöter och revisorer (RÅ 1975 ref. 74).

Statligt förvaltade stiftelser

Ett stort antal stiftelser förvaltas av statliga myndigheter. Staten bestämmer själv vilken verksamhet den ska bedriva och kan därför ha många olika slag av verksamheter. I praxis har skattefrihet enligt grunderna för förvaltarens skatterättsliga status beviljats om stiftelsens ändamål varit att främja en verksamhet som bedrivits inom det statliga området. Skattefrihet har medgetts antingen om ändamålet varit så brett angivet att förvaltaren själv fått närmare bestämma användningen eller om verksamheten redan bedrivs av staten. Högsta förvaltningsdomstolen har i sitt avgörande om en universitetsstiftelse bedömt denna efter statens skattskyldighet då såväl stiftelsen som staten bedriver vetenskaplig forskning (RÅ 2006 ref. 79). Detta är en bekräftelse av äldre praxis.