Förutsättningar för återbetalning

Bestämmelser om återbetalning

Bestämmelser om återbetalning av ingående skatt till utländska beskattningsbara personer finns i 10 kap. 1–3 §§ ML samt i 19 kap ML.

EU:s bestämmelser om återbetalning av ingående skatt till utländska beskattningsbara personer finns i artiklarna 170 och 171 i mervärdesskattedirektivet. Bestämmelser som avser återbetalning till skattskyldiga som inte är etablerade inom unionen finns även i trettonde direktivet (86/560/EEG). Bestämmelser som avser beskattningsbara personer som är etablerade i en annan medlemsstat men inte i den återbetalande medlemsstaten finns även i rådets direktiv 2008/9/EG. Med uttrycket återbetalande medlemsstat avses den medlemsstat i vilken den beskattningsbara personen inte är etablerad men har debiterats mervärdesskatt vid inköp av varor eller tjänster eller vid import.

Utländsk beskattningsbar person

Ett krav för rätt till återbetalning är att det är fråga om en utländsk beskattningsbar person enligt definitionen i 1 kap. 15 § ML.

EU:s bestämmelser om återbetalning tillämpas på varje beskattningsbar person som inte är etablerad i den återbetalande medlemsstaten. Den beskattningsbara personen får därmed inte ha ett ”fast etableringsställe från vilket affärstransaktioner genomförts” (artikel 3 a i direktiv 2008/9/EG). EU-domstolen har tolkat detta begrepp och prövat om en beskattningsbar person med säte i en medlemsstat och som i en annan medlemsstat endast bedriver test- eller forskningsverksamhet utan att utföra några beskattningsbara transaktioner kan anses ha ett fast etableringsställe från vilket affärstransaktioner genomförts. Domstolen konstaterade att det finns två villkor i bestämmelsen som båda måste vara uppfyllda. Dels ska det finnas ett fast etableringsställe, dels ska affärstransaktioner genomföras därifrån. Detta innebär att ett företag från ett annat EU-land som har ett fast etableringsställe här i landet från vilket inga affärstransaktioner genomförs kan ansöka om återbetalning enligt direktiv 2008/9/EG (C-318/11 och C-319/11, Daimler). Rätten till återbetalning gäller även om företaget har utsett en skatterepresentant som är registrerad i den återbetalande medlemsstaten (C-323/12, E.ON Global Commodities).

Krav för återbetalning

Förutom att det måste vara frågan om en beskattningsbar person som inte har ett fast etableringsställe från vilket affärstransaktioner genomförs här i landet krävs det för att återbetalning ska kunna ske även att

1. den ingående skatten avser inköp eller import som gäller omsättning i verksamhet utomlands
2. omsättningen, i det fall den görs inom EU, är skattepliktig eller medför återbetalningsrätt motsvarande den som avses i 10 kap. 11 eller 12 § ML i det land där omsättningen görs
3. omsättningen skulle ha varit skattepliktig eller skulle ha medfört rätt till återbetalning enligt 10 kap. 11 eller 12 § ML om omsättningen gjorts här i landet.

En utländsk beskattningsbar person har också rätt till återbetalning för ingående skatt som avser omsättning inom landet där köparen är skattskyldig enligt 1 kap 2 § första stycket 2, 3, 4, 4 b eller 4 c ML, s.k. omvänd skattskyldighet (10 kap. 1 § ML).

Telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster

Utländska beskattningsbara personer som redovisar svensk mervärdesskatt genom särskilda ordningar (tredjelandsordningen eller unionsordningen) på grund av att de tillhandahåller tjänster som avses i 5 kap. 16 § ML till någon som inte är en beskattningsbar person i Sverige, får inte dra av ingående skatt (8 kap. 1 a § ML). I stället har de rätt till återbetalning av den ingående skatten som avser omsättning av de aktuella tjänsterna i Sverige (10 kap. 4 a § ML). Bestämmelserna motsvaras av artiklarna 368 och 369j första stycket i mervärdesskattedirektivet.

Beskattningsbara personer som omfattas av tredjelandsordningen har rätt till återbetalning av den ingående skatten efter ansökan enligt reglerna för utländska beskattningsbara personer som inte är etablerade inom EU, medan beskattningsbara personer som omfattas av unionsordningen har rätt till återbetalning av den ingående skatten enligt det elektroniska förfarandet för beskattningsbara personer som är etablerade inom EU.

Av förenklingsskäl har dock beskattningsbara personer som omfattas av unionsordningen och som även är eller ska vara registrerade till mervärdesskatt för annan verksamhet, rätt till avdrag för ingående skatt på förvärv eller import i de verksamheter som omfattas av unionsordningen. Avdraget görs i mevärdesskattdeklarationen (8 kap. 1 a § andra stycket ML och prop. 2013/14:224 s. 108).

Återbetalningsrättens inträde

Rätten till återbetalning inträder när en vara har levererats eller när en tjänst har tillhandahållits. Vid förskottsbetalning inträder rätten till återbetalning när förskottet har betalats (10 kap. 3 § ML).

Begränsningar

Rätten till återbetalning omfattar endast sådan skatt som skulle ha varit avdragsgill om verksamheten medfört skattskyldighet (10 kap. 13 § ML). Det innebär att avdragsförbuden i 8 kap måste beaktas. Detsamma gäller reglerna om blandad verksamhet i 8 kap. 13 § ML. För en utländsk beskattningsbar person som är etablerad i ett annat EU-land begränsas rätten till återbetalning även av reglerna för blandad verksamhet i det EU-land där etableringen finns (10 kap. 13 a § ML).

Felaktigt debiterad mervärdesskatt

Återbetalning kan inte medges av belopp som felaktigt angetts som mervärdesskatt i en faktura. Det kan exempelvis röra sig om en felaktig skattedebitering vid en sådan försäljning av varor till andra EU-länder som är undantagen från skatteplikt eller när mervärdesskatt felaktigt debiterats på transaktioner som är omsatta utomlands (10 kap. 13 b § ML). I dessa fall får i stället den utländska beskattningsbara personen begära rättelse hos säljaren. Ett krav för att säljarens ska kunna behandla försäljningen som undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 30 a § ML är dock att det vid rättelsetillfället finns handlingar som styrker att köparen vid förvärvstillfället var registrerad som skattskyldig i ett annat EU-land.

En säljare som felaktigt debiterar mervärdesskatt på en faktura blir betalningsskyldig för beloppet. För ändring av betalnings-skyldigheten krävs att säljaren utfärdar en kreditnota. Om det finns särskilda skäl ska Skatteverket dock efterge kravet på kreditnota (13 kap. 28 § ML).

Även av direktiv 2008/9/EG framgår det att en utländsk beskattningsbar person endast har rätt till återbetalning enligt direktivet av belopp som utgör mervärdesskatt enligt den återbetalande medlemsstatens lagstiftning. EU-domstolen har uttalat att om det blir omöjligt eller orimligt svårt att återfå betald mervärdesskatt från säljaren, måste medlemsstaterna föreskriva ”nödvändiga instrument” för att möjliggöra för köparen att återkräva den skatt som felaktigt fakturerats (C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken).

Om säljaren inte frivilligt betalar tillbaka beloppet får den utländska beskattningsbara personen vända sig till allmän domstol för att enligt civilrättsliga regler återkräva beloppet av säljaren. Enligt uttalanden från Regeringen uppfylls den unionsrättsliga effektivitetsprincipen genom ett sådant förfarande, d.v.s. det är inte omöjligt eller orimligt svårt för den utländska beskattningsbara personen att återfå beloppet (prop. 2009/10:15 s. 154).

Förmedling och vidareförsäljning

En utländsk beskattningsbar person har inte rätt till återbetalning av ingående skatt för inköp eller import som innebär att denne förmedlar en vara eller en tjänst på uppdrag av någon som inte skulle ha haft avdragsrätt eller rätt till återbetalning vid ett direkt förvärv av varan eller tjänsten (10 kap. 2 § ML).

En utländsk beskattningsbar person har inte heller rätt till återbetalning för inköp eller import av en vara om syftet är att sälja varan vidare inom landet. Rätt till återbetalning finns dock för en sådan vidareomsättning om köparen är skattskyldig, dvs. vid s.k. omvänd skattskyldighet (10 kap. 2 § andra stycket och 1 § andra stycket ML).

Resetjänster

Vid omsättning av resetjänster finns i vissa fall ingen avdragsrätt för ingående skatt (9 b kap. 3 § ML). Sådan ingående skatt ger inte heller rätt till återbetalning för utländska beskattningsbara personer. Se vidare i Handledning för mervärdesskatt 2014 (SKV 554) avsnitt 31.5.

Minimibelopp

Om återbetalningsperioden är minst tre kalendermånader men inte ett helt kalenderår ska det sökta beloppet vara minst 4 000 kronor. Om däremot en ansökan avser ett helt kalenderår eller återstoden av ett kalenderår ska det sökta beloppet vara minst 500 kronor (19 kap. 7, 24 och 30 §§ samt 34 § tredje stycket ML).