Besluts verkställbarhet

Beslut blir enligt huvudregeln gällande omedelbart

Beslut enligt skatteförfarandelagen gäller som huvudregel omedelbart (68 kap. 1 § SFL). Det krävs alltså inte att besluten har fått laga kraft för att de ska bli gällande. Med laga kraft menas att ett beslut inte längre kan överklagas. Huvudregeln innebär t.ex. att den skattskyldige måste betala en beslutad skatt oavsett om han eller hon begärt omprövning eller överklagat beslutet. Om skatten inte betalas ska Skatteverket begära indrivning även om skattebeslutet inte har fått laga kraft, förutsatt att förutsättningarna i 70 kap. SFL i övrigt är uppfyllda. Den möjlighet som istället finns för att skjuta upp betalningen är reglerna om anstånd med betalning av skatt enligt 63 kap. SFL.

Bestämmelsen gäller även när en domstol har ändrat Skatteverkets beslut. Om en domstol exempelvis har satt ned skatten får inte Skatteverket avvakta med återbetalningen. Den möjlighet som Skatteverket har i denna situation är att överklaga domen och begära att domstolen ska besluta att domen tills vidare inte ska gälla (inhibition) enligt 28 § FPL (jfr RÅ 1990 ref. 20).

Det är inte bara beslut om skatt eller avgift som gäller omedelbart. Bestämmelsen omfattar alla beslut som fattas med stöd av skatteförfarandelagen.

Som exempel kan nämnas beslut om

• bevissäkring (45 kap. SFL)
• betalningssäkring (46 kap. SFL)
• återkallelse av godkännande som deklarationsombud (6 kap. 8 § SFL)
• återkallelse av godkännande för F-skatt (9 kap. 4 § SFL)
• ändrade redovisningsperioder (26 kap. 13 § SFL)
• tidigare deklarationstidpunkt för arbetsgivardeklaration (26 kap. 31 § SFL).

Tidsfrister och förfallodagar ska beaktas vid verkställigheten

Att ett beslut enligt skatteförfarandelagen gäller omedelbart innebär inte att alla beslut ska verkställas omgående. Ett beslut om skatt ska exempelvis betalas senast på den förfallodag som anges i beslutet. Förfallodagen för skatten beräknas enligt bestämmelserna i 62 kap. SFL. Att besluten gäller omedelbart innebär alltså inte mer än att de gäller omedelbart enligt sitt innehåll.

Att avvika från laga kraft-normen kräver lagstöd

Det krävs ett uttryckligt lagstöd för att beslut ska gälla omedelbart, såsom det finns i 68 kap. 1 § SFL. Om verkställigheten inte uttryckligen är reglerad gäller istället den allmänna förvaltningsrättsliga principen om att besluten inte gäller förrän de har fått laga kraft. I förvaltningslagen saknas exempelvis bestämmelser om verkställighet. Detta innebär att ett beslut som Skatteverket fattar med stöd av förvaltningslagen inte gäller omedelbart utan först när det har fått laga kraft.

Ersättningsbeslut gäller inte omedelbart

Ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning, eller ställande av säkerhet får inte betalas ut förrän beslutet har fått laga kraft mot Skatteverket (68 kap. 2 § SFL). Detta är ett undantag från huvudregeln om att beslut enligt skatteförfarandelagen gäller omedelbart. De beslut om ersättning som avses är ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning (43 kap. SFL) samt ersättning för en kostnad för att ställa en säkerhet som inte behöver tas i anspråk (58 kap. 4 § SFL och 63 kap. 10 § SFL).

När får ersättningsbeslutet laga kraft mot Skatteverket?

Ett beslut får laga kraft när det inte längre kan överklagas. Allmänna ombudet har rätt att överklaga Skatteverkets beslut i en fråga som har betydelse för beskattningen eller något annat förhållande mellan en enskild och det allmänna (67 kap. 3 § SFL). Allmänna ombudets överklagade ska ha kommit in till Skatteverket inom den tid som gäller för omprövning på initiativ av Skatteverket. Om tiden för omprövning har gått ut ska överklagandet ha kommit in inom två månader från den dag då det överklagade beslutet meddelades (67 kap. 23 § SFL). Tiden för omprövning rörande ersättningsbeslut är två år och räknas från den dag då beslutet om ersättning meddelades (66 kap. 25 § SFL). Denna tidsfrist på två år blir därmed det allmänna ombudets överklagandetid när Skatteverket har meddelat ett beslut om ersättning (prop. 2010/11:165 s. 1150).

Särskilda tidsfrister vid ersättning genom domstolsbeslut

När förvaltningsrätten eller kammarrätten har beslutat om ersättning är Skatteverkets och det allmänna ombudets överklagandetid två månader och tiden räknas från dagen då domen meddelades. Däremot gäller tre veckors överklagandetid om domen avser ersättning för kostnader och domen inte har meddelats i samband med ärendet som kostnaderna hänför sig till (67 kap. 28 § SFL).

Högsta förvaltningsdomstolen är högsta och sista instans inom de allmänna förvaltningsdomstolarna. Högsta förvaltningsdomstolens domar kan därför inte överklagas. När Högsta förvaltningsdomstolen beslutar om ersättning får beslutet laga kraft i och med att beslutet meddelas. Högsta förvaltningsdomstolens beslut att inte meddela prövningstillstånd medför att det avgörande som överklagats till Högsta förvaltningsdomstolen får laga kraft. Om Högsta förvaltningsdomstolen däremot återförvisar frågan om kostnadsersättning till en lägre instans har frågan om ersättning ännu inte avgjorts utan ska tas upp på nytt.

Särskilda tidsfrister vid anslutningsöverklagande

Det finns även bestämmelser om anslutningsöverklagande. Dessa innebär att om en part överklagar ett avgörande från förvaltningsrätten eller kammarrätten, så får motparten överklaga inom en månad från utgången av överklagandetiden för den som överklagade först. Däremot ska överklagandet ha kommit in inom en vecka om beslutet avser ersättning för kostnader och domen inte har meddelats i samband med ärendet som kostnaderna hänför sig till (67 kap. 29 § SFL). Genom bestämmelserna om anslutningsöverklagande ges motparten därmed en möjlighet att ansluta sig till överklagandeprocessen även om tiden för överklagande har gått ut.

Den enskildes överklagandetid räknas från dagen för delgivning, till skillnad från Skatteverkets och det allmänna ombudets överklagandetid som räknas från dagen för domen. Om den enskilde inte blir delgiven så innebär detta att även Skatteverkets eller det allmänna ombudets överklagandetid för att anslutningsöverklaga blir förlängd i motsvarande mån.

Den enskilde överklagar och begär ytterligare ersättning

Om Skatteverket har beviljat ersättning och den enskilde har överklagat beslutet och begär ytterligare ersättning så uppkommer frågan om Skatteverket ska avvakta domstolens kommande avgörande eller om Skatteverket ska verkställa beslutet om ersättning till den del som redan har beviljats. I denna situation kan ersättningen aldrig bli mindre än vad som redan har beviljats eftersom domstolen inte får döma till den enskildes nackdel i förhållande till det tidigare beslutet (jfr 28 § FPL och prop. 1971:30 s. 580). Det finns därför ingen anledning för Skatteverket att avvakta domstolens avgörande innan verkställighet sker, förutsatt att beslutet inte dessförinnan har överklagats av det allmänna ombudet. Om den enskilde senare får framgång med sitt överklagande ska det eventuellt tillkommande beloppet betalas ut när domen har fått laga kraft.

Möjlighet att senarelägga verkställigheten i vissa fall

Det finns en möjlighet att i vissa fall göra ett undantag från huvudregeln att beslut enligt skatteförfarandelagen gäller omedelbart och istället ange från vilken tidpunkt beslutet ska gälla (68 kap. 3 § SFL). Detta gäller beslut om

• återkallelse av godkännande som deklarationsombud (6 kap. 8 § SFL)
• bevissäkring (45 kap. SFL)
• att undanta en uppgift eller en handling från en kontroll (47 kap. SFL).

Som exempel kan nämnas att ett beslut om återkallelse av ett godkännande som deklarationsombud kan få mycket kännbara effekter inte bara för ombudet utan även för den deklarationsskyldige. Om beslutet ska fattas i nära anslutning till en deklarationstidpunkt så kan det därför vara motiverat att Skatteverket beslutar att återkallelsen ska gälla från ett visst senare datum. Det blir därmed möjligt att mildra effekterna av återkallelsen för den deklarationsskyldige.

I de fall Skatteverket väljer att inte avvika från huvudregeln om att beslut gäller omedelbart återstår för den som är missnöjd med ett beslut att överklaga beslutet och begära att förvaltningsrätten ska bestämma att beslutet tills vidare inte ska gälla (inhibition) enligt 28 § FPL. Notera att om beslutet avser skatt så är inte bestämmelsen om inhibition i 28 § FPL tillämplig utan istället måste en ansökan göras enligt reglerna om anstånd med betalning av skatt enligt 63 kap. SFL (jfr RÅ 1974 ref. 74 och RÅ 2006 ref. 12).