OBS: Detta är utgåva 2016.2. Visa senaste utgåvan.
En upplagshavare är en fysisk eller juridisk person som fått ett godkännande av Skatteverket att yrkesmässigt tillverka, bearbeta, lagra, ta emot eller avsända alkoholvaror enligt ett uppskovsförfarande i ett skatteupplag.
I direktiv 2008/118/EG definieras en godkänd upplagshavare som en fysisk eller juridisk person som av en medlemsstats behöriga myndigheter fått tillstånd att i sin affärsverksamhet tillverka, bearbeta, förvara, ta emot eller avsända punktskattepliktiga varor enligt ett uppskovsförfarande i ett skatteupplag (artikel 4.1 i direktiv 2008/118/EG). Direktivets bestämmelser har implementerats i LAS. I Sverige är det Skatteverket som beslutar om godkännande av upplagshavare.
En upplagshavare som tar emot varor som flyttas under uppskovsförfarandet ska göra det på det skatteupplag eller den direkta leveransplats som angetts i det elektroniska administrativa dokumentet eller ersättningsdokumentet (9 b § LAS).
En upplagshavare ska ställa säkerhet för betalning av den alkoholskatt som kan påföras honom enligt 19 § första stycket 1 eller 19 a § LAS. Om upplagshavaren avser att flytta varor under ett uppskovsförfarande ska han även ställa säkerhet för betalning av den alkoholskatt som kan påföras honom vid flyttningen av varorna (10 § första och tredje stycket LAS).
Den som i egenskap av godkänd upplagshavare hanterar alkoholvaror enligt uppskovsförfarandet är skattskyldig (8 § första stycket 1 LAS).
Ett godkännande som upplagshavare förutsätter att den sökande
Bestämmelserna grundar sig på artiklarna 15 och 16 i direktiv 2008/118/EG.
Ett godkännande som upplagshavare förutsätter att den sökande bedriver eller avser att bedriva verksamhet av viss art. För att kunna godkännas ska den sökande avse att i yrkesmässig verksamhet i Sverige (9 § första stycket LAS):
Observera att det räcker att den sökande bedriver eller avser att bedriva verksamhet enligt en av ovan nämnda punkter för att kunna godkännas som upplagshavare. Godkännandet ger honom dock rätt att under uppskovsförfarande även hantera varor enligt övriga punkter. Godkännandet som upplagshavare begränsas därmed inte till den typ av verksamhet som den sökande uppgav i sin ansökan.
Det framgår inte av bestämmelsen vad som avses med ”yrkesmässig verksamhet”. Av förarbetena framgår dock att verksamheten ska vara ett led i personens ”näringsutövning” (jfr prop. 1994/95:56 s. 85 jämförd med s. 118).
Kravet på lagerhållning i punkten 1 ska anses uppfyllt om sökanden disponerar över en lagerkapacitet för skattepliktiga varor på minst 5 000 liter (12 § FAS).
För att kunna godkännas enligt punkten 2 ska sökanden ha för avsikt att ta emot varor för försäljning till näringsidkare. En detaljhandlare som säljer varor direkt till konsument kan därmed inte bli godkänd som upplagshavare, såvida det inte rör sig om en detaljhandlare som bedriver lagerhållning i sådan skala att punkten 1 kan bli tillämplig (jfr prop. 1994/95:56 s. 86 jämförd med s. 118). En detaljhandlare kan däremot vara godkänd som registrerad varumottagare eller tillfälligt registrerad varumottagare och ta emot varor under uppskovsförfarande från upplagshavare och registrerade avsändare i andra EU-länder.
För att kunna godkännas enligt punkten 3 ska sökanden ha för avsikt att importera varor för försäljning till näringsidkare inom EU. Detta innebär att den som enbart avser att importera varor för försäljning till tredje land (export) inte kan blir godkänd som upplagshavare (jfr prop. 2000/01:118 s. 118 jämförd med s. 128). Inte heller kan den som enbart avser att flytta varor under ett uppskovsförfarande från en importplats godkännas som upplagshavare (jfr prop. 2009/10:40 s. 165 jämförd med s. 187). Den som enbart avser att flytta varor under ett uppskovsförfarande från en importplats kan istället godkännas som registrerad avsändare.
Enligt punkten 4 kan man godkännas som upplagshavare om man avser att bedriva verksamhet i exportbutik. Exportbutiker är sådana butiker som inrättas på flygplatser och där flygpassagerare som reser till en plats utanför EU:s skatteområde har möjlighet att köpa vissa kvantiteter obeskattade varor. Det är från och med den 1 januari 2015 Skatteverket som, efter ansökan, beviljar flygplatshållaren tillstånd att inrätta exportbutik på flygplatsen. Flygplatshållaren kan antingen själv bedriva verksamheten i exportbutiken eller avtala med någon annan att bedriva verksamheten. Om alkoholvaror ska säljas i exportbutiken ska den som bedriver verksamheten vara godkänd som upplagshavare och exportbutiken ska vara ett godkänt skatteupplag (1 § lagen om exportbutiker).
Ett godkännande som upplagshavare förutsätter att den sökande är lämplig som upplagshavare med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt (9 § andra stycket 1 LAS).
Av lagens förarbeten framgår att den sökandes ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt ska vara sådana att sökanden kan anförtros ställning som upplagshavare med rätt att lagra skattepliktiga varor under suspension av skatten, d.v.s. under ett uppskovsförfarande. Det framgår också att man vid bestämmande av de krav som ska ställas för godkännande även måste beakta att upplagshavaren kan verka inom ett sammanhängande EU-system med rätt att skattefritt sända och ta emot varor till respektive från andra EU-länder. Om en upplagshavare inte längre uppfyller kraven på lämplighet ska godkännandet återkallas (jfr prop. 1994/95:56 s. 86 jämförd med s. 118).
I förarbetena uttalas även följande om lämplighet:
”Det är av central betydelse för de upplagshavare och registrerade avsändare som flyttar obeskattade varor under uppskovsförfarande att mottagningsrapporten erhålls snarast möjligt. Mottagningsrapporten utgör det säkraste beviset på att varorna tagits emot på föreskrivet sätt. Systematisk, eller regelmässigt, upprepad underlåtenhet att sända mottagningsrapport inom föreskriven tid bör därför kunna utgöra grund för återkallelse av godkännande som upplagshavare eller registrerad varumottagare” (jfr prop. 2009/10:40 s. 177 jämförd med s. 188).
Kammarrätten har i ett antal mål prövat frågan om lämplighet som upplagshavare. Domarna avser både återkallelse av godkännande som upplagshavare och avslag på ansökan om godkännande som upplagshavare. Domarna refereras nedan. Några av de refererade domarna avser registrerade varumottagares lämplighet. Eftersom det finns motsvarande bestämmelser om lämplighet för registrerade varumottagare är dessa domar av betydelse även när det gäller tillämpningen av bestämmelserna om lämplighet för upplagshavare.
Kammarrätten har dessutom prövat frågan om sökandens ekonomiska förhållanden är sådana att sökanden kan anses lämplig att godkännas som upplagshavare avseende tobaksvaror i två mål. Domarna avser prövning enligt LTS men har betydelse även för tillämpningen av LAS.
Sökandens ansökan om godkännande som upplagshavare hade avslagits. Kammarrätten gjorde samma bedömning som länsrätten. Länsrätten uttalade att en förutsättning för godkännande som upplagshavare får anses vara att en upplagshavare har en ekonomisk reserv. Av handlingarna i ärendet framgick att de ekonomiska reserver som krävs saknades. Med hänsyn härtill fann länsrätten att de ekonomiska förhållandena inte var tillräckligt goda för att bolaget skulle kunna godkännas som upplagshavare (KRSU 2000-09-27, mål nr 3511-1999).
Ett bolag hade under en längre tidsperiod underlåtit att fullgöra sina skyldigheter gentemot staten, framförallt avseende inbetalning av alkoholskatt samt andra skatter och avgifter. Kammarrätten fann att grund att återkalla godkännandet fanns och uttalade att ett godkännande som upplagshavare förutsätter att sökandens ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är sådana att han kan anförtros ställning som upplagshavare med rätt att lagra skattepliktiga varor under suspension av skatten (KRSU 2001-11-14, mål nr 51-2000).
Ett bolag hade ansökt om att godkännas som registrerad varumottagare. Bolaget hade vid tre tillfällen fört in öl utan att rätt redovisa och betala alkoholskatt för ölen. Kammarrätten delade länsrättens bedömning att bolaget med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt inte var lämpligt att registreras som varumottagare (KRSU 2001-12-18, mål nr 3676-1999).
Sökandens ansökan om godkännande som upplagshavare hade avslagits. Kammarrätten gjorde bedömningen att sökanden inte hade visat en sådan utredning i form av t.ex. budgetfinansiering och andra ekonomiska kalkyler rörande sin verksamhet, som i tillräcklig grad ansågs visa att förutsättningar fanns för att sökanden kunde anförtros uppgiften att hantera skattepliktiga alkoholvaror under suspension (KRSU 2001-12-21, mål nr 790-2001).
Kammarrätten konstaterade att även om det inte finns en uttrycklig bestämmelse i LAS kan kammarrätten inte finna annat än att i de fall sökanden är en juridisk person ska lämplighetskravet även omfatta den eller de fysiska personer som har bestämmande inflytande i bolaget. Den person som var bolagets VD och även styrelseledamot hade gjort sig skyldig till försvårande av skattekontroll. Kammarrätten ansåg att det brott som personen hade gjort sig skyldig till var av sådan art att det – mot bakgrund av angivna lämplighetskrav – bör förflyta relativt lång tid innan denne kan anförtros det ansvar som ligger på en innehavare av skatteupplag (KRSU 2002-11-22, mål nr 84-2002).
Ett bolag hade under redovisningsperioderna januari 2000–januari 2002 betalat alkoholskatten för sent vid 23 av 25 tillfällen. Kammarrätten fann bolagets regelmässiga betalningsförsummelser och brister i att deklarera alkoholskatten i rätt tid så allvarliga att de utgjorde grund för återkallelse (KRSU 2003-01-03, mål nr 2163-2002).
Kammarrätten uttalade att det ligger i sakens natur att misskötsamhet med deklarationer och med inbetalning av skatten utgör ett mycket starkt skäl för återkallelse såvida det inte är fråga om en enstaka förseelse. Bolaget hade, trots att Skatteverket tidigare hade övervägt att återkalla godkännandet, vid upprepade tillfällen därefter inte förmått att i rätt tid ge in deklarationer och betala skatt. Dessutom hade bolaget restförts vid två tillfällen för skatt som inte betalats i rätt tid. Kammarrätten fann att sammantaget kan vid sådana förhållanden återkallelse av bolagets godkännande som upplagshavare inte underlåtas oavsett vad bolaget anfört om följderna av en sådan återkallelse (KRSU 2003-09-19, mål nr 1766-03).
Ett bolag hade vid 13 tillfällen under åren 2000, 2001 och 2002, i strid mot gällande bestämmelser i AL, sålt alkoholvaror till kunder som saknat serveringstillstånd och vid fyra tillfällen sålt alkoholvaror till privatpersoner. Bolaget hade dessutom sålt 851 flaskor sprit (etylalkohol) trots att bolagets godkännande inte omfattade varuslaget etylalkohol. Bolaget hade även under denna tidsperiod så allvarliga brister i sin bokföring att denna inte kunnat tjäna som ledning för bedömning av den skattepliktiga verksamheten. Kammarrätten uttalade att eftersom bolaget har agerat i strid mot bestämmelserna i AL och även hanterat alkoholdrycker som inte omfattats av godkännandet som upplagshavare, föreligger sådana skäl som motiverar att bolagets godkännande som upplagshavare återkallas. Kammarrätten uttalade vidare att det ligger i sakens natur att misskötsamhet med bl.a. bokföring och deklarationer utgör ett mycket starkt skäl för återkallelse av godkännandet, såvida det inte är fråga om en enstaka förseelse. Vid angivna förhållanden skulle bolagets godkännande som upplagshavare återkallas (KRSU 2004-11-01, mål nr 3351-03).
Ett bolag som var registrerad varumottagare hade mottagit en mindre mängd alkoholvaror från utlandet vid tre tillfällen under år 2003 utan att redovisa alkoholskatt för varorna. Vidare hade bolaget endast redovisat alkoholskatt för en liten del av ett parti öl och vin som mottagits under år 2004. Bolaget hade även, i strid mot gällande bestämmelser i AL, överlämnat alkoholvaror till personer som saknat serveringstillstånd och som inte varit godkända som upplagshavare eller registrerade varumottagare. Härutöver hade bolaget även lagrat alkoholvaror hos en godkänd upplagshavare och redovisat alkoholskatt för varorna först när de förts ut från skatteupplaget. Kammarrätten gjorde samma bedömning som länsrätten. Länsrätten uttalade att utgångspunkten i målet är att varumottagare måste ha kännedom om det regelverk som styr verksamheten. Länsrätten fann dock att den sagda utgångspunkten inte medför att all misskötsamhet automatiskt ska leda till att en registrering som varumottagare återkallas. Länsrätten uttalade vidare följande:
”Vad som i förevarande mål talar för ett återkallande är att bolaget begått upprepade fel. Även om varje enskild överträdelse inte i sig behöver leda till ett återkallande finner länsrätten, vid en samlad bedömning av samtliga framkomna uppgifter, att de av bolaget begångna felen tillsammans utgör ett hinder för att det fortsättningsvis kan vara registrerat som varumottagare” (KRSU 2006-01-25, mål nr 2989-05).”
Skatteverket hade återkallat ett bolags godkännande som upplagshavare. Vid tiden för återkallandet var bolaget ett helägt dotterbolag till AB Y. AB Y ägdes av syskonen MM och NN med 10 procent vardera samt av modern YY och fadern XX med 40 procent vardera. Till stöd för återkallelsebeslutet hade Skatteverket åberopat bl.a. en dom av Stockholms tingsrätt varigenom MM fällts till ansvar för bestickning gällande ett antal personer anställda vid Systembolagets butiker. MM hade fram till den 4 april 2005 varit ordinarie styrelseledamot och vice verkställande direktör i bolaget. Skatteverket åberopade vidare en stämningsansökan samt ett förundersökningsprotokoll om bestickningsbrott beträffande XX som under den tid som brottmålsutredningen avsåg varit bolagets verkställande direktör. Vidare hade Skatteverket hänvisat till en pågående utredning av ett dotterbolag till bolaget, rörande dess exportaffärer. Dotterbolaget ägdes av MM, NN och YY. Den skattefordran som kunde komma att påföras dotterbolaget till följd av exportaffären uppgick till 23 936 136 kr. Länsrätten gjorde bedömningen att förutsättningar för bolaget att vara godkänt som upplagshavare inte längre fanns. När ärendet prövades av kammarrätten hade ägarförhållandena i bolaget ändrats. Kammarrätten gjorde följande bedömning:
”Att XX och MM överlåtit dels posterna som VD respektive vice VD i bolaget, dels 90 % av aktierna i moderbolaget AB Y till YY, gift med XX, och NN, syster till MM, saknar betydelse i återkallelsefrågan, eftersom de i egenskap av närstående till bolagets nuvarande ledning ändå har goda möjligheter att alltjämt påverka vad som sker i bolaget. Till följd härav och med beaktande av de mycket graverande omständigheter som lagts till grund för Skatteverkets beslut saknas anledning till annan bedömning än den länsrätten gjort i frågan om återkallelse av godkännande för bolaget att vara upplagshavare” (KRSU 2007-04-26, mål nr 2785-06).
Skatteverket hade återkallat NN:s godkännande som registrerad varumottagare. NN hade sedan han godkändes som varumottagare fram till dess att återkallelsen skedde, d.v.s. under två och ett halvt år, endast lämnat s.k. nolldeklarationer. NN anförde att det inte var så lätt att komma in på en marknad som helt dominerades av en aktör. Kammarrätten gjorde samma bedömning som länsrätten. Länsrätten konstaterade att utredningen hade visat att NN inte bedrivit någon sådan verksamhet som är en förutsättning för att registreras som varumottagare enligt 12 § första stycket LAS. Enligt länsrättens bedömning var därmed Skatteverkets beslut att återkalla registreringen som varumottagare på denna grund riktigt (KRSU 2007-09-10, mål nr 397-07).
Delägarna i ett bolag som fått avslag på en ansökan om godkännande som upplagshavare saknade stadigvarande inkomstkälla. I budgeten som hade bifogats ansökan fanns inte utrymme för lön till delägarna. Sökande hade ett aktiekapital på 50 000 kronor och för att förbättra likviditeten skulle sökanden enligt uppgift sälja eller belåna fakturor. En delägare hade gett ett lånelöfte på 50 000 kronor, men det framgick inte hur det skulle finansieras. Vidare hade en delägare, tillika VD för bolaget, tidigare misskött sina inbetalningar av skatt och under 2010 var han föremål för utmätning för bl.a. skatteskulder, men saknade utmätningsbara tillgångar.
Kammarrätten delade förvaltningsrättens bedömning att sökanden med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt inte var lämplig som upplagshavare. Förvaltningsrätten konstaterade att en förutsättning för godkännande som upplagshavare är att den sökande har en ekonomisk reserv. Vidare ligger det i sakens natur att misskötsamhet med inbetalning av skatt, såvida det inte är fråga om enstaka företeelse, utgör starka skäl för att avslå en ansökan om godkännande som upplagshavare. Vid bedömningen av om en juridisk person är lämplig som upplagshavare ska lämplighetskravet även omfatta den eller de fysiska personer som har bestämmande inflytande i bolaget (KRSU 2012-09-03, mål nr 1031-12).
Ett godkännande som upplagshavare förutsätter att den sökande disponerar över ett utrymme beläget i Sverige som kan godkännas som skatteupplag (9 § andra stycket 2 LAS). För upplagshavare i Sverige kan därmed endast utrymmen belägna i Sverige godkännas som skatteupplag. En upplagshavare kan ha flera godkända skatteupplag. Läs mer om skatteupplag här.
Ansökan om godkännande som upplagshavare ska göras skriftligt på blankett enligt formulär som fastställs av Skatteverket (10 § FAS). Ansökan ska göras på blanketten ”Ansökan, Upplagshavare – Alkoholskatt” (SKV 5375).
I en ansökan om godkännande som upplagshavare ska den sökande ange vilket eller vilka varuslag som sökanden avser att godkännandet ska omfatta. Varuslag ska anges enligt de koder som finns i bilaga II i förordning (EG) nr 684/2009 (7 § FAS).
Observera att en förutsättning för att kunna godkännas som upplagshavare är att den sökande disponerar över ett utrymme som kan godkännas som skatteupplag. Den sökande ska därför även lämna in en ansökan om godkännande av skatteupplag.
Den som godkänns som upplagshavare ska samtidigt godkännas som registrerad avsändare (9 § fjärde stycket LAS). Den som ansöker om godkännande som upplagshavare behöver därför inte göra en separat ansökan om godkännande som registrerad avsändare.
Skatteverket prövar frågor om godkännande av upplagshavare (5 § FAS). Om Skatteverket finner att förutsättningar för godkännande som upplagshavare finns meddelar Skatteverket ett beslut om att den sökande har godkänts som upplagshavare. Av beslutet framgår från och med vilket datum som godkännandet gäller.
Av beslutet ska framgå vilket eller vilka varuslag som godkännandet gäller. Varuslag ska anges enligt de koder som finns i bilaga II i förordning (EG) nr 684/2009 (7 § FAS).
I samband med godkännandet tilldelar Skatteverket upplagshavaren ett sådant punktskattenummer som avses i artikel 19.2 a i förordning (EU) nr 389/2012 (11 § FAS). Detta punktskattenummer framgår av beslutet.
Observera att en förutsättning för att kunna godkännas som upplagshavare är att den sökande disponerar över ett utrymme som kan godkännas som skatteupplag. Godkännande av skatteupplag görs dock i ett separat beslut.
Den som godkänns som upplagshavare ska samtidigt godkännas som registrerad avsändare (9 § fjärde stycket LAS). Dessa två godkännanden görs dock i separata beslut. Det automatiska godkännandet som registrerad avsändare gäller samma varuslag som godkännandet som upplagshavare.
En förutsättning för att en aktör ska kunna vara godkänd som upplagshavare är att aktören har ett utrymme godkänt som sitt skatteupplag (jfr 9 § andra stycket 2 LAS).
Skatteupplag är ett utrymme där en godkänd upplagshavare har fått rätt att tillverka, bearbeta, lagra, ta emot och avsända skattepliktiga varor under ett uppskovsförfarande (jfr artikel 4.11 i direktiv 2008/118/EG). En upplagshavare har därmed rätt att på sitt skatteupplag:
En upplagshavares hantering av skattepliktiga varor ska äga rum i ett godkänt skatteupplag för att omfattas av ett uppskovsförfarande (9 § tredje stycket LAS). En upplagshavares tillverkning, bearbetning och lagring av varor måste alltså ske i ett godkänt skatteupplag för att omfattas av ett uppskovsförfarande.
Om en aktör som är godkänd som upplagshavare hanterar varor utanför ett skatteupplag gör han inte det i egenskap av upplagshavare och det kan därmed inte heller ske inom systemet för skatteuppskov. Aktören blir då skattskyldig enligt andra bestämmelser (jfr prop. 2009/10:40 s. 162 jämförd med s. 187). En upplagshavare kan dock flytta varor under skatteuppskov från sitt skatteupplag om det sker enligt ett uppskovsförfarande.
En upplagshavare kan ta emot varor under ett uppskovsförfarande endast på sitt skatteupplag eller sin direkta leveransplats (jfr 7 b § LAS). Om en aktör som är godkänd som upplagshavare tar emot varor på en annan plats än på sitt skatteupplag eller sin direkta leveransplats gör han inte det i egenskap av upplagshavare och mottagandet kan därmed inte heller ske inom systemet för skatteuppskov. Aktören kan då bli skattskyldig enligt andra bestämmelser.
En upplagshavare kan avsända varor under ett uppskovsförfarande endast från sitt skatteupplag (jfr 7 b § LAS).
En upplagshavare har skatteansvaret för samtliga varor i ett för honom godkänt skatteupplag oavsett om han äger varorna eller inte (jfr prop. 2000/01:118 s. 66 ff.). Äganderätten saknar alltså betydelse i detta sammanhang. Äganderätten kan dock ha betydelse för skatteansvaret i det fall en godkänd upplagshavare försätts i konkurs.
Ansökan om godkännande av skatteupplag ska göras skriftligt på blankett enligt formulär som fastställs av Skatteverket (10 § FAS). Ansökan ska göras på blanketten ”Ansökan, Skatteupplag, Alkoholskatt – Tobaksskatt – Skatt på energi” (SKV 5384).
I en ansökan om godkännande av skatteupplag ska den sökande ange vilket eller vilka varuslag som sökanden avser att godkännandet ska omfatta. Varuslag ska anges enligt de koder som finns i bilaga II i förordning (EG) nr 684/2009 (7 § FAS).
Den sökande ska visa att förutsättningar för godkännande av skatteupplag finns och lämna de uppgifter och handlingar som framgår av 2–5 §§ SKVFS 2013:12 (1 § andra stycket SKVFS 2013:12). Den sökande ska bl.a. lämna följande uppgifter och handlingar:
Om utrymmet som ansökan gäller redan är godkänt som skatteupplag för en eller flera upplagshavare kan utrymmet godkännas som sökandens skatteupplag om sökanden visar
Skatteverket prövar frågor om godkännande av skatteupplag (5 § FAS).
Skatteverket meddelar godkännande av skatteupplag för visst utrymme, t.ex. tillverkningslokal, lagerlokal, byggnad eller anläggning. Godkännande kan även meddelas för en del av t.ex. tillverkningslokal, lagerlokal, byggnad eller anläggning (1 § SKVFS 2013:12).
Den sökande ska på Skatteverkets begäran lämna Skatteverket tillträde till utrymmet för att kontrollera att förutsättningarna för godkännande är uppfyllda (6 § SKVFS 2013:12).
Skatteverket kan godkänna utrymmet som skatteupplag om den sökande har visat att förutsättningar för godkännande finns och har lämnat de uppgifter och handlingar som framgår av 2-5 §§ SKVFS 2013:12 (1 § SKVFS 2013:12). Skatteverket meddelar då den sökande detta genom ett beslut.
Av beslutet ska framgå:
I samband med godkännandet tilldelar Skatteverket skatteupplaget ett sådant punktskattenummer som avses i artikel 19.2 a i förordning (EU) nr 389/2012 (11 § FAS). Detta punktskattenummer framgår av beslutet.
Det finns inget uttryckligt förbud mot att godkänna utrymmen i eller i anslutning till en bostad som skattupplag. Skatteverket anser därför att omständigheten att ett utrymme ligger i eller i anslutning till en bostad inte ensam kan utgöra grund för att avslå en ansökan om att få utrymmet godkänt som skatteupplag.
Det finns inte heller något uttryckligt krav på att ett skatteupplag ska ha en separat ingång. Skatteverket anser därför att avsaknad av separat ingång inte ensam kan utgöra grund för att avslå en ansökan om få ett utrymme godkänt som skatteupplag.
En helhetsbedömning av omständigheterna i det enskilda fallet ska alltid göras vid prövningen av om ett utrymme kan godkännas som skatteupplag.
När obeskattade alkoholvaror sammanblandas med privat egendom uppstår en risk för skatteundandragande. Skatteverket anser därför att en bedömning av om det finns risk för sådan sammanblandning ska utgöra en del i den sammantagna bedömningen av om ett utrymme i eller i anslutning till en bostad är lämpligt som skatteupplag.
Skatteverket hade avslagit en ansökan om att få ett utrymme godkänt som skatteupplag. Det tilltänkta skatteupplaget är en bostadslägenhet i ett höghus. Lägenheten hyrs ut för att användas som bostad och hyresgäst är bolagets vice VD och styrelseseledamot. Kammarrätten delade förvaltningsrättens bedömning och avslog överklagandet. Enligt förvaltningsrätten finns det en påtaglig risk för att obeskattade alkoholvaror blandas samman med hyresgästens personliga ägodelar om lägenheten skulle godkännas som skatteupplag, varvid det uppstår en risk för skatteundandragande. Det utrymme som bolaget avser att använda som skatteupplag kan därför inte ses som ett lämpligt utrymme för att godkännas som skatteupplag (KRSU 2014-09-04, mål nr 130—131-14).
En upplagshavare kan ta emot alkoholvaror under ett uppskovsförfarande även på en annan plats än på ett godkänt skatteupplag (jfr 7 b § tredje stycket LAS). Detta kan upplagshavaren göra bara om denne har anmält platsen i förväg till Skatteverket. Denna plats kallas direkt leveransplats. Den direkta leveransplatsen ska vara belägen i Sverige. En upplagshavare kan ha flera direkta leveransplatser.
En upplagshavare kan ta emot varor under ett uppskovsförfarande endast på sitt skatteupplag eller sin direkta leveransplats.
När en upplagshavare tar emot varorna på en direkt leveransplats inträder skattskyldigheten för honom (19 § första stycket 1 b LAS). Varorna upphör därmed att omfattas av uppskovsförfarandet. En upplagshavare kan alltså inte hantera varor under ett uppskovsförfarande på en direkt leveransplats.
Bestämmelserna om direkt leveransplats grundar sig på artikel 17.2 i direktiv 2008/118/EG.
En upplagshavare som avser att ta emot varor på en direkt leveransplats, ska anmäla den direkta leveransplatsen till Skatteverket. Anmälan ska ha kommit in till Skatteverket innan flyttningen av varorna till den direkta leveransplatsen påbörjas (9 § första stycket FAS). Platsen behöver sedan inte anmälas av upplagshavaren i särskild ordning till Skatteverket inför varje enskild flyttning. En anmälan kan alltså göras i samband med ansökan om godkännande som upplagshavare eller vid ett senare tillfälle.
Anmälan om direkt leveransplats ska göras skriftligt på blankett enligt formulär som fastställs av Skatteverket (10 § FAS). Anmälan ska göras på blanketten ”Anmälan, Direkt leveransplats, Alkoholskatt – Tobaksskatt – Skatt på energi” (SKV 5369).
Observera att det är fråga om en anmälan och inte en ansökan. Detta innebär att det inte är aktuellt att meddela ett beslut om godkännande av den direkta leveransplatsen.
Skatteverket får tilldela den direkta leveransplatsen en kod för identifiering. Identifikationskoden får ersätta uppgift om adressen till den direkta leveransplatsen i dokument som upprättas i samband med flyttning till Sverige under ett uppskovsförfarande (9 § andra stycket FAS).
Skattverket tilldelar alla direkta leveransplaster en sådan identifikationskod.
En upplagshavare ska för varje skatteupplag löpande bokföra affärshändelser och varurörelser som rör skattepliktiga alkoholvaror. En upplagshavare ska även regelbundet inventera lagret av sådana varor (9 a § LAS). Skatteverket har meddelat föreskrifter om vad sådan lagerbokföring ska innehålla och när lagerinventering ska ske (RSFS 2003:45).
Godkännande av upplagshavare eller av skatteupplag får återkallas av Skatteverket om
Om ett godkännande som upplagshavare återkallas omfattar beslutet även godkännandet av dennes skatteupplag och godkännandet som registerad avsändare (11 § andra stycket LAS).
Ett beslut om återkallelse gäller omedelbart, om inte något annat anges i beslutet (11 § tredje stycket LAS).
I ett mål i allmän domstol som avsåg ansvar för smugglingsbrott uttalade hovrätten följande avseende ett godkännandes giltighet:
”Ett beslut om godkännande som upplagshavare för skattepliktiga alkoholvaror och därigenom även ett tillstånd att bedriva partihandel med sådana varor är att betrakta som ett gynnande förvaltningsbeslut. Det är ett tillstånd för någon att bedriva viss verksamhet. Ett sådant beslut är i princip bestående och kan endast återkallas under vissa förutsättningar, bl.a. om det har försetts med ett återkallelseförbehåll (se t.ex. Hellners m.fl., Förvaltningslagen med kommentar, 2:a uppl. s. 352 f. och betänkandet En ny förvaltningslag, SOU 2010:29 s. 564 f.).
I det nu aktuella beslutet att godkänna företag X som upplagshavare, vilket alltså förefaller ha beviljats på korrekta grunder, finns ett sådant återkallelseförbehåll. I detta sägs att godkännandet kan återkallas om förutsättningarna för godkännandet ändras utan meddelande till Skatteverket eller om förutsättningarna för godkännandet inte längre finns. I Skatteverkets föreskrifter om skatteupplag föreskrivs bl.a. att en upplagshavare inom åtta dagar ska anmäla ändrade förhållanden till beskattningsmyndigheten (se 6 § i RSFS 1996:18). Detta innebär således att företag X exempelvis har haft en skyldighet att redan i början av april 2011 anmäla till Skatteverket att dess hyresavtal med lagerföretaget löpt ut och sedan även under sommaren 2011 att det skett vissa styrelseförändringar. Underlåtenheten att göra en sådan anmälan medför dock inte, enligt hovrättens mening, att godkännandet som upplagshavare med automatik upphör att gälla. Något stöd för en sådan tolkning finns inte. Hovrätten kan därför inte se annat än att företag X:s godkännande som upplagshavare var giltigt fram till dess att det återkallades den 14 september 2011” (Svea HovR 2012-06-15, mål nr B 1842-12).
Om en godkänd upplagshavare försätts i konkurs övergår godkännandet till konkursboet (11 a § första stycket LAS).
Det är samma godkännande som upplagshavare som övergår till konkursboet. Det är alltså inte fråga om att konkursgäldenärens godkännande återkallas och ersätts med ett godkännande för konkursboet. I det s.k. SEED-registret kommer därmed endast kontaktuppgifterna för godkännandet att ändras. I övrigt behåller godkännandet sina identifikationsuppgifter i SEED-registret. Om konkursförvaltaren inte önskar att godkännandet ska kvarstå kan förvaltaren begära att godkännandet återkallas (jfr prop. 2013/14:10 s. 119 och 120).
Skatteverket anser att ett företag kan vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare. Företaget måste då veta i vilken egenskap företaget tagit emot varorna i varje enskilt fall.
Företaget ska då också ha två separata lagerbokföringar, d.v.s. en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av upplagshavare och en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av skattebefriad förbrukare (Skatteverkets ställningstagande Möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare).