Registrering

Ansökan om identifieringsbeslut (registrering)

Ett företag som vill redovisa enligt någon av de särskilda ordningarna ska ansöka om detta hos en medlemsstat. Denna medlemsstat kallas identifieringsstat.

Om Sverige ska vara identifieringsstat ska ansökan om att redovisa enligt någon av de särskilda ordningarna göras elektroniskt till Skatteverket (4 d § lag om särskilda ordningar). Bestämmelsen motsvaras av artikel 360 och 369c i mervärdesskattedirektivet.

Formulär för ansökan fastställs av Skatteverket (3 a § förordning om särskilda ordningar).

Ansökan görs på Skatteverkets webbportal e-tjänsten Mini one stop shop (MOSS).

Den elektroniska ansökan handläggs av utlandsskattekontoret Stockholm.

För att ett företag ska få använda någon av de särskilda ordningarna krävs inte att företaget redan omsätter telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster. Det är tillräckligt att det finns en avsikt att omsätta sådana tjänster till personer inom EU som inte är beskattningsbara personer. Inte heller behöver företaget ange exakt i vilka EU-länder man avser att omsätta tjänster (prop. 2013/14:224 s. 78).

Ansökan om att använda tredjelandsordningen

Ett företag utan etablering inom EU som vill använda tredjelandsordningen för sin försäljning inom EU får välja i vilken medlemsstat företaget vill vara registrerat.

Om företaget väljer Sverige som identifieringsstat ska det av den ansökan som lämnas till Skatteverket framgå följande uppgifter om företaget (3 § förordning om särskilda ordningar):

• namn
• postadress
• elektroniska adresser (inbegripet webbplatser)
• nationellt skattenummer
• försäkran om att företaget inte är registrerat för mervärdesskatt i ett EU-land
• uppgift om när verksamheten är planerad att inledas.

Bestämmelsen motsvarar artikel 360 och 361.1 i mervärdesskattedirektivet. De ytterligare uppgifter som ska anges i ansökan framgår av det formulär som har fastställts av Skatteverket.

Ansökan om att använda unionsordningen

Ett företag som har etablerat sätet inom EU och vill ansöka om att använda unionsordningen ska göra det i det EU-land där sätet är etablerat. Det är den medlemsstaten som är identifieringsstat (artikel 57b första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om företaget inte har sätet inom EU är det i stället den medlemsstat där företagets fasta etableringsställe finns som är identifieringsstat och det är i den medlemsstaten som ansökan ska lämnas.

Ett företag som inte har etablerat sitt säte inom EU men har flera fasta etableringsställen inom EU kan välja vilken som helst av de medlemsstater där företaget har ett fast etableringsställe som identifieringsstat (artikel 57b andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Företaget är bundet av detta val i två år.

Det är endast om företaget inte har sätet inom EU men har flera fasta etableringsställen som företaget kan välja identifieringsstat (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 6).

Ovanstående innebär att ett företag ska lämna ansökan till Skatteverket i följande fall.

• Företaget har sitt säte i Sverige.
• Företaget saknar säte inom EU men har ett fast etableringsställe inom EU som är beläget i Sverige.

• Företaget saknar säte inom EU men har flera fasta etableringsställen inom EU varav ett i Sverige och företaget väljer Sverige som identifieringsstat.

En ansökan enligt unionsordningen ska innehålla liknande uppgifter som en ansökan enligt tredjelandsordningen. Vilka uppgifter som ska lämnas är varken reglerat i lagen om särskilda ordningar eller i förordningen om särskilda ordningar. Det beror på att ett företag som vill använda unionsordningen med Sverige som identifieringsstat i regel redan är registrerat till mervärdesskatt här i landet och att uppgifter om företaget därför redan är kända av Skatteverket. De uppgifter som ska anges i ansökan framgår av det formulär som har fastställts av Skatteverket och som ska användas vid ansökan.

Förutom uppgifter som motsvarar ansökan enligt tredjelandsordningen gäller för unionsordningen bland annat följande.

Ett företag som har fasta etableringsställen utanför identifieringsstaten måste även ange sitt registreringsnummer för mervärdesskatt eller skatteregistreringsnummer samt namn och adress för vart och ett av dessa fasta etableringsställen i andra medlemsstater. Om ett företag är registrerat för mervärdesskatt i en annan medlemsstat men inte etablerad i den medlemsstaten måste även det registreringsnumret anges (artikel 3 och bilaga I i kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 815/2012 och Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 9f).

Skatteverket fattar ett identifieringsbeslut

Efter en ansökan från ett företag ska Skatteverket fatta beslut om att detta är skyldigt att redovisa och betala mervärdesskatt enligt någon av de särskilda ordningarna (4 § lag om särskilda ordningar).

En medlemsstat kan vägra att bevilja registrering om det vid kontroll framkommer att förutsättningarna för att använda ordningarna inte är uppfyllda (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 8).

Identifieringsstaten ska på elektronisk väg ge företaget som ansökt om att använda en särskild ordning en bekräftelse på datumet för registreringsbeslutet. Datum för registreringsbeslutet är den dag då identifieringsstaten beslutar att registrera företaget för en särskild ordning (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 9).

Beslut enligt tredjelandsordningen

Samtliga nedan uppräknade förutsättningar måste vara uppfyllda för att Skatteverket ska kunna meddela ett identifieringsbeslut enligt tredjelandsordningen när ett företag ansöker om det (4 a § lag om särskilda ordningar).

• Företaget har inte sätet för sin ekonomiska verksamhet eller ett fast etableringsställe i Sverige eller i ett annat EU-land.
• Företaget är inte och ska inte vara registrerat till mervärdesskatt i Sverige eller i ett annat EU-land av någon annan anledning än försäljning som kan omfattas av tredjelandsordningen.
• Mervärdesskatten avser tillhandahållande av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster.
• Tillhandahållandena ska beskattas i Sverige eller i ett annat EU-land.
• Tjänsterna tillhandahålls en köpare som inte är en beskattningsbar person och köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige eller ett annat EU-land.
• Det finns inget motsvarande, gällande identifieringsbeslut i ett annat EU-land.

• Företaget är inte uteslutet från den särskilda ordningen p.g.a. karenstid vid frivilligt utträde eller karenstid vid återkallelsebeslut p.g.a. ständigt brott mot reglerna.

Tredjelandsordningen gäller alltså företag som varken har sätet eller något fast etableringsställe inom EU. Ett företag som inte har sätet men ett eller flera fasta etableringar inom EU kan i stället använda unionsordningen.

Skatteverket får inte utfärda ett identifieringsbeslut enligt tredjelandsordningen om företaget utan etablering i EU redan är registrerat för mervärdesskatt inom EU, eller ska vara registrerat till mervärdesskatt i Sverige eller i ett annat EU-land. I sådana fall kan företaget inte heller använda unionsordningen eftersom den kräver säte eller ett fast etableringsställe inom EU. All mervärdesskatt måste i stället redovisas enligt de allmänna reglerna i respektive medlemsstat (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 7).

Ett företag som är registrerat i olika medlemsstater för försäljning av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till privatpersoner eller andra inte beskattningsbara personer kan dock välja att i stället redovisa dessa försäljningar genom tredjelandsordningen.

Villkoret att företaget inte får vara skyldigt att registrera sig för mervärdesskatt i Sverige eller i något annat EU-land innebär att tredjelandsordningen endast får tillämpas av sådana företag som i övrigt inte har några mervärdeskatterättsliga skyldigheter inom EU. Företaget får alltså inte vara skyldigt att redovisa mervärdesskatt inom EU till följd av omsättning av varor eller några andra tjänster än telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till personer inom EU som inte är beskattningsbara personer. Anledningen till detta är att man, bl.a. av kontrollskäl, inte vill ha en ordning som innebär att viss skatt ska redovisas enligt de allmänna reglerna i varje land och viss annan skatt enligt den särskilda ordningen genom kontakt med endast ett land (prop. 2013/14:224 s. 78).

Tredjelandsordningen får däremot användas om ett företag utan etablering inom EU tillhandahåller sådana tjänster till beskattningsbara personer i EU. Det beror på att en säljare inte behöver registrera sig vid tillhandahållande av sådana tjänster till beskattningsbara personer i andra länder eftersom det då är köparen som ska redovisa mervärdesskatt på förvärvet.

Skatteverket får inte heller meddela ett identifieringsbeslut om företaget utan etablering i EU redan har ansökt och blivit identifierad enligt en motsvarande särskild ordning i ett annat EU-land.

Bestämmelsen i 4 a § lag om särskilda ordningar motsvarar artikel 359 samt till viss del definitionen av beskattningsbar person som inte är etablerad inom EU i artikel 358a.1 i mervärdesskattedirektivet.

Identifieringsbeslut enligt unionsordningen

Samtliga nedan uppräknade förutsättningar måste vara uppfyllda för att Skatteverket ska kunna meddela ett identifieringsbeslut enligt unionsordningen när ett företag ansöker om det (4 b § lag om särskilda ordningar).

• Företaget har sätet för sin ekonomiska verksamhet i Sverige eller, om det inte har ett sådant säte inom EU, har ett fast etableringsställe här.
• Mervärdesskatten avser tillhandahållande av telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster.
• Tillhandahållandena ska beskattas i ett annat EU-land.
• Företaget har inte ett fast etableringsställe i det EU-land där tillhandahållandena beskattas.
• Tjänsterna tillhandahålls en köpare som inte är en beskattningsbar person och köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett annat EU-land.
• Det finns inget motsvarande, gällande identifieringsbeslut i ett annat EU-land.
• Ett företag som inte har sätet men har flera fasta etableringsställen inom EU får inte vara bundet av ett identifieringsbeslut i en tidigare vald identifieringsstat enligt bestämmelser i det landet som motsvarar artikel 369a andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

• Företaget är inte utesluten från den särskilda ordningen p.g.a. karenstid vid frivilligt utträde eller karenstid vid återkallelse p.g.a. ständigt brott mot reglerna.

Bestämmelsen motsvaras av artiklarna 369a första stycket 1 och 369b i mervärdesskattedirektivet.

Unionsordningen får användas när säljaren har säte eller ett eller flera fasta etableringsställe inom EU men inte i konsumtionsstaten. Det är inget hinder att säljaren är registrerad för mervärdesskatt i konsumtionsmedlemsstaten, t.ex. för distansförsäljning av varor.

Identifieringsbeslut för mervärdesskattegrupp

Gäller ansökan en mervärdesskattegrupp ska Skatteverket fatta identifieringsbeslutet för den huvudman som verket utsett för gruppen enligt 6 a kap. 4 § ML (4 e § lag om särskilda ordningar).

Bunden av ett identifieringsbeslut

Ett företag som inte har sätet men har fasta etableringsställen inom flera länder i EU och som har valt Sverige som identifieringsstat är bundet av beslutet under det år anmälan gavs in och ytterligare två år (4 c § lag om särskilda ordningar). Bestämmelsen motsvaras av artikel 369a andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

Identifieringsbeslut – skyldighet att anmäla förändringar

En beskattningsbar person som omfattas av tredjelandsordningen eller unionsordningen ska på elektronisk väg underrätta Skatteverket om verksamheten upphör eller ändras så att villkoren för att redovisa och betala mervärdesskatt enligt den särskilda ordningen inte längre är uppfyllda. Detta gäller också om någon annan uppgift som han eller hon har tagit upp i sin ansökan om identifiering har ändrats (8 § lag om särskilda ordningar). Bestämmelsen motsvarar artiklarna 360, 361.2 och 369c i mervärdesskattedirektivet.

Underrättelsen ska lämnas senast den tionde dagen i månaden efter den då förändringen ägde rum (artikel 57h i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Skatteverket tilldelar ett identifieringsnummer

Skatteverket ska ge ett individuellt nummer (identifieringsnummer) till den som omfattas av ett identifieringsbeslut (7 § första stycket lag om särskilda ordningar).

Bestämmelsen motsvarar artikel 362 i mervärdesskattedirektivet.

Tredjelandsordningen

Skatteverket ska på elektronisk väg underrätta ett företag som omfattas av tredjelandsordningen om det identifieringsnummer företaget tilldelats (5 § förordning om särskilda ordningar).

Bestämmelsen motsvarar artikel 362 i mervärdesskattedirektivet.

Skatteverket får meddela föreskrifter om utformningen av identifieringsnummer för de som redovisar enligt tredjelandsordningen (4 § förordningen om särskilda ordningar).

Den som är identifierad enligt tredjelandsordningen behandlas inte som ett EU-företag för köp inom EU. Ett företag som har ett identifieringsbeslut för tredjelandsordningen får följaktligen inte använda det normala mervärdesskattesystemet för handel mellan EU-företag för att göra unionsinterna förvärv av varor eller för att köpa tjänster från EU-företag. Ett identifieringsnummer ska därför inte ses som ett VAT-nummer. Identifieringsnumret har konstruerats så att det inte ska kunna förväxlas med ett vanligt registreringsnummer för mervärdesskatt, VAT-nummer. Identifieringsnumret finns därmed inte heller med i VIES (VAT Information Exchange System) som används för att kontrollera om ett angivet nummer är ett registreringsnummer för mervärdesskatt i något EU-land.

Identifieringsnummer för tredjelandsordningen är konstruerat på följande sätt: EU123456789.

Förklaring till numret:

• EU är den generella landskoden.
• Siffrorna 123 är den numeriska landskoden för registreringslandet (Member State of identification).
• Siffrorna 45678 är ett individuellt tilldelat nummer.
• Siffran 9 är en kontrollsiffra.

Numeriska landskoder (enligt ISO 3166)

Medlemsstaternas numeriska landskoder är följande:

Kod	Land	Kod	Land
056	Belgien	470	Malta
100	Bulgarien	528	Nederländerna
196	Cypern	616	Polen
208	Danmark	620	Portugal
233	Estland	642	Rumänien
246	Finland	703	Slovakien
250	Frankrike	705	Slovenien
300	Grekland	724	Spanien
372	Irland	826	Storbritannien
380	Italien	752	Sverige
191	Kroatien	203	Tjeckien
428	Lettland	276	Tyskland
440	Litauen	348	Ungern
442	Luxemburg	040	Österrike

Unionsordningen

För företag som omfattas av unionsordningen ska företagets registreringsummer för mervärdesskatt användas som identifieringsnummer (7 § andra stycket lag om särskilda ordningar, jfr artikel 57e i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett företag måste ha ett registreringsnummer för mervärdesskatt för att kunna registrera sig för unionsordningen (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 8).

Omfattningen av de särskilda ordningarna

Omfattningen av de särskilda ordningarna skiljer sig åt.

Tredjelandsordningen

Tredjelandsordningen omfattar samtliga telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster som tillhandahålls till köpare som inte är beskattningsbara personer och som är etablerade, bosatta eller stadigvarande vistas i EU.

Unionsordningen

Unionsordningen omfattar inte samtliga sådana tjänster. De tjänster som tillhandahålls i ett EU-land där företaget har etablerat sitt säte eller har ett fast etableringsställe ska redovisas enligt allmänna regler i det landet (artikel 57c i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Det gäller även om försäljningen sker utan medverkan av det fasta etableringsstället (prop. 2013/14:224 s. 79). Läs mer på sidan Deklaration och betalning under rubriken Vilka uppgifter ska lämnas i deklarationen?

När börjar den särskilda ordningen gälla?

Enligt huvudregeln gäller den särskilda ordningen fr.o.m. den första dagen i kalenderkvartalet efter det att ansökan kom in till Skatteverket. Det gäller både tredjelandsordningen och unionsordningen (artikel 57d första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Exempel: Ansökan görs den 1 januari

Om ansökan görs den 1 januari tillämpas den särskilda ordningen fr.o.m. den 1 april.

Exempel: Ansökan görs den 31 mars

Om ansökan görs den 31 mars tillämpas den särskilda ordningen fr.o.m. den 1 april.

Undantag: Nystartade verksamheter

För att underlätta för nystartade företag och undvika onödiga administrativa kostnader för skattemyndigheterna har det införts en undantagsregel för nystartade verksamheter (prop. 2013/14:224 s. 86).

Om de tjänster som ska omfattas av en särskild ordning tillhandahålls för första gången före den dag som anges ovan, ska ordningen tillämpas redan från och med dagen för tillhandahållandet. Förutsättningen är att ansökan görs senast den tionde dagen i den månad som följer på det första tillhandahållandet (artikel 57d andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011.

Möjligheten att använda detta undantag omfattar situationer när ett företag första gången säljer telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster till privatpersoner inom EU (tredjelandsordningen) eller privatpersoner i en annan medlemsstat där företaget inte har sitt säte eller ett fast etableringsställe (unionsordningen).

Ett företag anses som nystartat i detta sammanhang om det tidigare endast har omsatt dessa tjänster till andra företag (inom eller utanför EU) eller till privatpersoner utanför EU.

För unionsordningen gäller dessutom att ett företag som tidigare endast omsatt sådana tjänster till privatpersoner i den stat där företaget har sätet eller ett fast etableringsställe kan tillämpa undantagsregleringen när det börjar sälja tjänsterna i andra EU-länder (prop. 2013/14:224 s. 86).

Exempel: Nystartad verksamhet den 15 december

Ett företag säljer elektroniska tjänster till privatpersoner inom EU (tredjelandsordningen) eller i ett annat EU-land (unionsordningen) för första gången den 15 december år 1.

• Alternativ 1. Ansökan görs den 10 januari år 2. Den särskilda ordningen tillämpas fr.o.m. 15 december år 1 enligt undantaget.
• Alternativ 2. Ansökan görs den 20 januari år 2. Den särskilda ordningen tillämpas fr.o.m. den 1 april år 2 enligt huvudregeln. Redovisning av skatt för tiden 15 december år 1 – 31 mars år 2 måste ske enligt allmänna regler. Företaget måste därför registrera sig och redovisa skatt i de länder där köparna finns.

Ändring av identifieringsstat

Om ett företag som utnyttjar unionsordningen flyttar sitt säte eller flyttar sitt fasta etableringsställe från den stat som valts som identifieringsstat till en annan medlemsstat upphör den förstnämnda staten att vara identifieringsstat (artikel 57f.1 första meningen i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Detta beror på att grunden för definitionen av identifieringsstat i artikel 369a första stycket 2 i mervärdesskattedirektivet är att den beskattningsbara personen har antingen sitt säte eller ett fast etableringsställe i denna stat.

För att få fortsätta använda unionsordningen ska företaget underrätta behörig myndighet i den stat där det har etablerat sitt säte, eller om företaget inte har sitt säte inom EU, en stat där det har ett fast etableringsställe, d.v.s. den nya identifieringsstaten (artikel 57f.1 andra meningen i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Från när gäller ändringen?

Ändringen gäller fr.o.m. den dag då företaget upphör att ha sitt säte eller fasta etableringsställe i den identifieringsstaten (artiklarna 57f.2 och 58 femte stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

För att få använda unionsordningen utan avbrott vid bytet måste företaget informera båda medlemsstaterna om ändringen senast den tionde dagen i den månad som följer på förändringen av etableringen. Till den nya identifieringsstaten ska ansökan göras på samma sätt som för ett företag som för första gången vill utnyttja unionsordningen (artikel 57h.2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Underrättelsen behöver inte lämnas samtidigt till den gamla och den nya identifieringsstaten. Det som är avgörande är i stället att uppgifterna inte lämnas senare än tionde dagen i månaden efter förändringen. Om företaget inte uppfyller upplysningsskyldigheten inom den nämnda tiden tillämpas i stället huvudregeln för när den särskilda ordningen börjar gälla, se ovan. Det är den nya identifieringsstaten som beslutar om ett företag ska få fortsätta att tillämpa den särskilda ordningen men med denna stat som ny identifieringsstat. De flesta andra EU-länder saknar nationella bestämmelser som motsvarar den s.k. söndagsregeln i 2 § lagen (1930:173) om beräkning av lagstadgad tid. Företaget bör alltså försäkra sig om att underrättelserna når både den gamla och den nya identifieringsstaten senast på den tionde dagen även om denna dag infaller på en helgdag (prop. 2013/14:224 s. 88 f).

Exempel: Nytt säte fr.o.m. 15 april

Ett företag flyttar och inrättar ett nytt säte i en annan medlemsstat den 15 april. Den 10 april informerade företaget den dåvarande identifieringsstaten om flyttningen. Först den 9 maj underrättar företaget den medlemsstat i vilken sätet inrättats. Denna medlemsstat blir ny identifieringsstat redan fr.o.m. den 15 april.

Senast den 20 juli ska företaget lämna in särskilda mervärdesskattedeklarationer till både den gamla och den nya identifieringsstaten.

Om företaget lämnar underrättelsen först den 15 maj kan den medlemsstat till vilket sätet flyttats bli identifieringsstat först fr.o.m. den 1 juli enligt huvudregeln. Redovisning av skatt för tiden 15 april-30 juni kan därför inte ske enligt den särskilda ordningen. Företaget kan i stället bli skyldigt att registrera sig för mervärdesskatt enligt allmänna regler i de länder där köparna finns.

Byte mellan fasta etableringsställen

Ett företag som använder unionsordningen och som inte har sitt säte i EU får ändra sin identifieringsstat genom att välja en annan medlemsstat där företaget har ett fast etableringsställe. Företaget är bunden av identifieringsbeslutet under det berörda kalenderåret och de två efterföljande kalenderåren i enlighet med artikel 369a andra stycket i mervärdesskattedirektivet (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 11).

Vid ändring av medlemsstat på grund av att det fasta etableringsstället i den valda medlemsstaten flyttas till en annan medlemsstat upphör identifieringsbeslutet att gälla trots att tvåårsperioden inte har passerats, se ovan.

Byte mellan de särskilda ordningarna

Det kan inträffa att ett företag gör sådana förändringar i sin organisationsstruktur att det inte längre uppfyller förutsättningarna för att tillämpa en viss särskild ordning. Som exempel på sådana situationer kan anges följande.

1. Ett företag, som inte har några fasta etableringsställen, flyttar sitt säte från ett EU-land till ett tredjeland.
2. Ett företag har sitt säte i tredjeland. Företaget har inga fasta etableringsställen och är identifierat enligt tredjelandsordningen. Företaget inrättar ett fast etableringsställe i ett EU-land.

3. Ett företag har säte i ett EU-land och ett fast etableringsställe i ett annat EU-land. Företaget flyttar sätet till ett tredjeland och lägger ned det fasta etableringsstället.

Om företaget inte längre uppfyller förutsättningarna för att använda en särskild ordning ska företaget senast den tionde dagen i den följande månaden på elektronisk väg underrätta identifieringsstaten (artikel 57h.1 strecksats 2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Företaget ska alltså informera den gamla identifieringsstaten om förändringen. Eftersom företaget inte längre uppfyller förutsättningarna för att använda den särskilda ordningen ska denna stat återkalla identifieringsbeslutet. Återkallandet gäller fr.o.m. datumet för förändringen (artikel 58 femte stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om företaget vill övergå till den andra särskilda ordningen utan avbrott ska ansökan lämnas in till den nya identifieringsstaten senast den tionde dagen i den månad som följer på flyttningen. Om företaget inte tidigare tillhandahållit tjänster som omfattas av denna särskilda ordning räknas det som nystartad verksamhet. Ett företag kan ha samma identifieringsstat enligt båda de särskilda ordningarna, till exempel ett företag i tredjeland som valt att identifiera sig i Sverige enligt tredjelandsordningen och som sedan inrättar ett fast etableringsställe här (prop. 2013/14:224 s. 89).

Exempel: Sätet flyttas från ett EU-land till tredjeland

Ett företag har säte och ett fast etableringsställe inom EU. Företaget är identifierat enligt unionsordningen. Den 3 maj flyttar företaget sitt säte till tredjeland samtidigt som det fasta etableringsstället upphör (situation 3 ovan). Företaget fortsätter att tillhandahålla privatpersoner inom EU elektroniska tjänster. Den 1 juni informerar företaget identifieringsstaten om flyttningen. Denna stat fattar beslut om återkallelse av identifieringsbeslutet. Beslutet får verkan redan fr.o.m. den 3 maj. Den 9 juni ansöker företaget om att få identifiera sig enligt tredjelandsordningen i ett annat EU-land. Denna stat blir ny identifieringsstat fr.o.m. den 3 maj. Företaget övergår alltså direkt från unionsordningen till tredjelandsordningen. Senast den 20 juli ska företaget lämna in deklarationer till både den gamla och den nya identifieringsstaten.

Exempel: Företag utan etablering i EU inrättar ett fast etableringsställe i Sverige

Ett företag har sitt säte i tredjeland. Företaget är identifierat enligt tredjelandsordningen i Danmark. Den 25 oktober år 1 inrättar företaget ett fast etableringsställe i Sverige (situation 2 ovan). Den 15 november år 1 informerar företaget myndigheten i Danmark om etableringen i Sverige. Samtidigt ansöker företaget om att få ett identifieringsbeslut i Sverige. Eftersom ansökan lämnas efter den 10 november år 1 gäller inte undantagsregeln för nystartade verksamheter. Unionsordningen börjar gälla först fr.o.m. den 1 januari år 2. Företaget ska redovisa mervärdesskatt enligt de allmänna reglerna för tiden den 25 oktober–31 december år 1.

Återkallelse av identifieringsbeslut

Den som omfattas av ett identifieringsbeslut måste lämna särskild mervärdesskattdeklarationen enligt den särskilda ordningen tills Skatteverket har beslutat att skyldigheten ska upphöra.

Skatteverket ska återkalla ett identifieringsbeslut enligt tredjelandsordningen respektive unionsordningen om något av följande kriterier för uteslutning inträffar (9–9 a § lag om särskilda ordningar):

• Företaget anmäler att det inte längre tillhandahåller tjänsterna.
• Det kan på annat sätt antas att verksamheten har upphört.
• Övriga krav i 4 a § respektive 4 b § lag om särskilda ordningar är inte längre uppfyllda.
• Företaget bryter ständigt mot bestämmelserna för den särskilda ordningen.

Bestämmelserna motsvaras av artiklarna 363 och 369e i mervärdesskattedirektivet.

Med återkallelse avses detsamma som de begrepp som används i mervärdesskattedirektivet och i genomförandeförordningen, d.v.s. strykning respektive uteslutning (prop. 2013/14:224 s. 145).

För att klargöra i vilka fall återkallelse ska ske har det i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 tagits in ett antal bestämmelser om detta. Syftet är att reglerna ska vara enkla och förutsebara för företagen och att de ska tillämpas lika i samtliga medlemsstater. Avsikten är inte att återkallelse ska ske när det är fråga om en mindre förseelse av ordningskaraktär. Återkallelse kan däremot övervägas om ett företag har gjort sid skyldig till mervärdesskattebedrägerier (prop. 2013/14:224 s. 92).

Vilken stat får återkalla ett identifieringsbeslut?

Det är endast identifieringsstaten som är behörig att fatta beslut om att återkalla ett meddelat identifieringsbeslut (artikel 58 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

En konsumtionsstat kan inte själv besluta om att ett företag inte längre får använda en särskild ordning. Information från konsumtionsstaten är en uppgift som kan påverka identifieringsstatens beslut (artikel 58 tredje stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Vid beslut om återkallelse gäller identifieringsstatens nationella förfaranderegler.

När ska ett identifieringsbeslut återkallas?

Om minst ett av de kriterier för återkallande som anges ovan är tillämpligt ska återkallelse ske (artikel 58 första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Företag som inte längre tillhandahåller tjänsterna

Om företaget inte har tillhandahållit någon av tjänsterna i någon av konsumtionsstaterna under åtta på varandra följande kalenderkvartal ska verksamheten antas ha avslutats. Vid återkallelse av denna anledning gäller ingen karenstid. Företaget kan när det inleder verksamheten på nytt börja använda en särskild ordning enligt de vanliga reglerna för när särskild ordning börjar gälla (artikel 58a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Bestämmelsen förutsätter att s.k. noll-deklarationer har lämnats för hela den angivna tidsperioden. Om företaget inte har uppfyllt sin skyldighet att lämna deklarationer kan återkallande i stället ske p.g.a. att företaget ständigt bryter mot bestämmelserna (prop. 2013/14:224 s. 92).

Företag som ständigt bryter mot bestämmelserna

Ett företag ska anses ha ständigt brutit mot bestämmelserna i åtminstone följande fall (artikel 58b.2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

• Påminnelser att deklarera har skickats ut av identifieringsstaten för de tre närmast föregående kalenderkvartalen och företaget har inte kommit in med deklaration inom tio dagar efter det att påminnelserna skickades ut.
• Påminnelser att betala har skickats ut av identifieringsstaten för de tre närmast föregående kalenderkvartalen och företaget har inte betalat hela beloppet inom tio dagar efter det att påminnelserna skickades ut. Om det kvarvarande obetalda beloppet understiger 100 euro för vart och ett av dessa kalenderkvartal ska återkallelse inte ske.

• Identifieringsstaten eller konsumtionsstaten har begärt att företaget ska göra sina räkenskaper tillgängliga på elektronisk väg. Företaget har inte gjort detta när en månad har gått sedan påminnelsen skickades ut från identifieringsstaten.

Uppräkningen är inte uttömmande. Även i andra fall kan alltså ett företags identifieringsbeslut bli återkallat p.g.a. att företaget ständigt brutit mot bestämmelserna. Om en sådan situation som anges i uppräkningen föreligger är identifieringsstaten skyldig att utesluta företaget. Det finns alltså inte något utrymme för identifieringsstaten att inte återkalla beslutet i dessa fall (prop. 2013/14:224 s. 94).

Från vilken tidpunkt gäller återkallelsen?

Ett beslut om återkallelse av ett identifieringsbeslut gäller fr.o.m. den första dagen i kalenderkvartalet efter den dag när beslutet på elektronisk väg skickades till företaget (artikel 58 fjärde stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Återkallelsen innebär att företaget ska registrera sig och redovisa mervärdesskatten i varje konsumtionsstat enligt allmänna regler för tiden efter det att återkallelsen börjar gälla (artikel 58c i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Exempel: Beslut om återkallelse av identifieringsbeslut

Beslut om återkallelse av identifieringsbeslut skickas den 3 april. Återkallelsen gäller i detta fall fr.o.m. den 1 juli.

Undantag: Återkallelsen gäller fr.o.m. datum för en förändring

Om återkallelsen beror på ändrat säte eller fast etableringsställe gäller beslutet från dagen för denna förändring (artikel 58 femte stycket rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Se ändring av identifieringsstat och byte mellan de särskilda ordningarna.

Karenstider vid återkallelse

I två fall medför ett beslut om återkallelse av ett identifieringsbeslut att företaget inte får använda en särskild ordning för sin redovisning under en viss tidsperiod, karenstid.

Ett företag som ständigt brutit mot bestämmelserna och fått sitt identifieringsbeslut återkallat av den anledningen får varken använda tredjelandsordningen eller unionsordningen i någon av medlemsstaterna under närmast följande åtta kalenderkvartal (artikel 58b.1 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett företag som har informerat identifieringsstaten om att företaget inte längre tillhandahåller telekommunikationstjänster, sändningstjänster eller elektroniska tjänster får inte använda den särskilda ordningen under två kalenderkvartal från dagen för upphörandet. Karantänen (karenstiden) gäller endast den ordning som företaget använde (Vägledning för den gemensamma minikontaktpunkten för mervärdesskatt s. 15).

De olika karenstiderna medför att ett företag kan behöva göra vissa överväganden. I de fall ett företag inte längre tillhandahåller tjänster som omfattas av en särskild ordning men är osäker på om det kommer att återuppta denna verksamhet inom den närmaste tiden kan företaget ge in noll-deklarationer i stället för att anmäla att det vill upphöra, se nedan. Noll-deklaration kan ges in för åtta på varandra följande kalenderkvartal innan ett beslut om återkallande fattas. Någon karenstid gäller inte vid en sådan återkallelse (prop. 2013/14:224 s. 96).

Frivilligt utträde

Ett företag som använder någon av de särskilda ordningarna får när som helst besluta att det inte längre vill använda en ordning. Det gäller även om företaget fortsätter att tillhandahålla sådana tjänster som i och för sig omfattas av den särskilda ordningen.

Upphörandet gäller fr.o.m. den första dagen i kalenderkvartalet närmast efter det kvartal under vilket företaget underrättade identifieringsstaten att det avser att upphöra att använda den särskilda ordningen. En förutsättning är att underrättelsen görs senast 15 dagar före utgången av kalenderkvartalet (artikel 57g första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Efter upphörandet gäller de allmänna reglerna för företagets redovisning (artikel 57g andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett frivilligt utträde medför att företaget inte får använda den särskilda ordningen inom någon av medlemsstaterna under två kalenderkvartal fr.o.m. den dag när utnyttjandet upphörde (artikel 57g tredje stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Förfarande

Det är identifieringsstaten som beslutar om ett företag uppfyller förutsättningarna för att få använda någon av de särskilda ordningarna. Det är också identifieringsstaten som avgör om företaget inte längre uppfyller förutsättningarna för detta. Det är därmed identifieringsstatens förfaranderegler som gäller vid dessa beslut.

Skatteförfarandelagen gäller inte för mervärdesskatt som redovisas enligt lag om särskilda ordningar (2 kap. 4 § SFL). Lag om särskilda ordningar innehåller en rad bestämmelser om förfarande. Dessutom innehåller lagen hänvisningar till SFL. Systematiken innebär att SFL:s bestämmelser endast gäller om det uttryckligen anges i lag om särskilda ordningar.

Omprövning av ett beslut om identifiering eller återkallelse

Om Sverige är identifieringsstat ska Skatteverket ompröva ett beslut om identifiering eller återkallelse i följande fall (17 § första stycket lag om särskilda ordningar):

• om den beslutet gäller begär det
• om beslutet överklagas

• om det finns andra skäl.

Skatteverket får normalt inte ompröva ett beslut i en fråga som har avgjorts av allmän förvaltningsdomstol. På begäran av den som beslutet gäller får Skatteverket dock ompröva en fråga som avgjorts av förvaltningsrätt eller kammarrätt genom beslut som har fått laga kraft om beslutet avviker från rättstillämpningen i ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen som har meddelats senare (17 § andra stycket lag om särskilda ordningar).

Skatteverket kan på eget initiativ ompröva ett beslut. När det gäller identifieringsbeslut får Skatteverket inte på eget initiativ ompröva till nackdel för den som beslutet gäller (17 § tredje stycket lag om särskilda ordningar). I dessa fall gäller i stället bestämmelserna om återkallelse av identifieringsbeslut (prop. 2013/14:224 s. 149).

En begäran om omprövning ska vara skriftlig. Begäran ska ha kommit in till Skatteverket senast två månader från dagen för beslutet (17 a § lag om särskilda ordningar). Att ansökan ska vara skriftlig innebär att en begäran om omprövning får göras per e-post eller på annan elektronisk väg. Något krav att ansökan ska vara undertecknad uppställs inte (prop. 2012/14:224 s. 149).

När Skatteverket på eget initiativ omprövar ett beslut till nackdel för den som beslutet gäller ska omprövningsbeslutet ha meddelats senast två månader från den dag då det beslut som omprövas meddelades (18 § första stycket lag om särskilda ordningar).

Bestämmelsen är inte tillämplig på beslut om identifiering. Skatteverket får inte ompröva sådana beslut till nackdel för den som det berör enligt 17 § tredje stycket lag om särskilda ordningar.

Omprövning till nackdel för den det berör skulle däremot kunna ske av återkallelsebeslut, t.ex. när det rör sig om bedömningen från vilken tidpunkt sätet eller ett fast etableringsställe förändrats på sådant sätt att företaget inte längre uppfyller förutsättningarna för att tillämpa den särskilda ordningen med Sverige som identifieringsstat (prop. 2013/14:224 s. 149f).

Om Skatteverket omprövar på eget initiativ och omprövningsbeslutet är till företagets fördel får verket meddela beslutet även efter två månader (18 § andra stycket lag om särskilda ordningar).

Överklagande av ett beslut om identifiering eller återkallelse

Ett beslut som avser identifiering eller återkallelse av ett identifieringsbeslut får överklagas av någon av följande (20 § första stycket lag om särskilda ordningar):

• det företag som beslutet gäller

• det allmänna ombudet hos Skatteverket.

Ett överklagande ska ha kommit in senast två månader från den dag då det beslut som överklagas meddelades (20 § andra stycket lag om särskilda ordningar).

I 20 § tredje stycket lag om särskilda ordningar finns hänvisningar till bestämmelser i 67 kap. SFL som gäller i dessa fall:

• rättidsprövning ska ske och handlingarna ska överlämnas till domstolen (67 kap. 19 och 22 § SFL)
• det överklagade beslutet ska omprövas (67 kap. 20 och 21 § SFL)
• tid för överklagande (67 kap. 28 § SFL)
• anslutningsöverklagande (67 kap. 29 § SFL)
• det allmänna får överklaga till fördel för den enskilde (67 kap. 30 § SFL) när det gäller överklagande av förvaltningsrättens och kammarrättens beslut
• handläggning vid domstol (67 kap. 31–32 §§ och 67 kap. 34-36 §§ SFL).

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten (20 § fjärde stycket lag om särskilda ordningar). Det motsvarar vad som gäller för beslut om registrering för mervärdesskatt enligt 67 kap. 27 § 1 SFL.

Förfarandet i övrigt

Vid prövning av frågor om identifiering och återkallelse ska vissa andra bestämmelser i SFL tillämpas (22 § lag om särskilda ordningar). Det gäller:

• uppgifter som har lämnats för annans räkning (4 kap. SFL)
• Skatteverkets utredningsskyldighet och kommunikationsskyldighet (40 kap. 1-3 §§ SFL)
• när begäran om omprövning har lämnats till domstol (66 kap. 18 § SFL)
• besluts verkställbarhet (68 kap. 1 § SFL).

Information till övriga EU-länder

Den stat som ett företag har valt att identifiera sig i är endast en kontaktpunkt som förmedlar uppgifter och betalningar. Det är fortfarande de länder där omsättningarna sker, d.v.s. konsumtionsstaterna, som är beskattningsländer för dessa omsättningar. Det är därför viktigt att alla uppgifter som kommer in från företaget snabbt sänds vidare till respektive konsumtionsland.

Tilldelning av identifieringsnummer

När Skatteverket har identifierat ett företag enligt tredjelandsordningen och tilldelat ett identifieringsnummer ska övriga EU-länder meddelas. De uppgifter som Skatteverket fått från företaget och uppgift om det identifieringsnummer som företaget tilldelats ska sändas elektroniskt till övriga EU-länder inom 10 dagar från utgången av den månad då företaget lämnade in informationen.

På liknande sätt ska information lämnas om företag som ska använda unionsordningen (artikel 44.2 i rådets förordning [EU] nr 904/2010).

Återkallelse

Skatteverket ska utan dröjsmål på elektronisk väg informera övriga EU-länder om ett företag har uteslutits från den särskilda ordningen (artikel 44.3 i rådets förordning [EU] nr 904/2010).