Skattepliktiga varor

Allmänt om skatteplikten för cigaretter, cigarrer och cigariller samt röktobak

Tobaksskatt ska betalas för cigaretter, cigarrer och cigariller samt röktobak. Respektive varuslag avgränsas genom definitioner i LTS. Tobaksvaror som faller utanför dessa definitioner och som inte heller är skattepliktiga som snus eller tuggtobak ska inte beskattas.

Definitionerna i LTS av cigaretter, cigarrer och cigariller samt röktobak tar inte utgångspunkt i tulltaxan. Den avgränsning av olika tobaksvaror som görs i tulltaxan är således inte relevant vid bedömning av om en vara är skattepliktig som cigaretter, cigarrer och cigariller eller röktobak.

Cigaretter

Cigaretter definieras i LTS som något av följande (1 a § LTS):

• tobaksrullar som går att röka som de är och som inte är cigarrer eller cigariller enligt definitionen i 1 b § LTS
• tobaksrullar som genom enkel, icke-industriell hantering kan införas i cigarettpappersrör
• tobaksrullar som genom enkel, icke-industriell hantering kan rullas in i cigarettpapper.

Dessutom ska produkter som helt eller delvis består av andra ämnen än tobak men som i övrigt uppfyller kriterierna i 1 a § LTS behandlas som cigaretter (1 e § första stycket LTS).

Produkter som inte innehåller någon tobak och som uteslutande används för medicinska ändamål behandlas dock inte som cigaretter (jfr 1 e § andra stycket LTS).

Är elektroniska cigaretter skattepliktiga?

På senare år har olika typer av elektroniska cigaretter börjat säljas. Om sådana elektroniska cigaretter är skattepliktiga får avgöras från fall till fall beroende på hur de är utformade. En elektronisk cigarett som består av en batteridriven förångningsapparat som förångar smaksatt vätska till vattenånga är inte skattepliktig enligt LTS. Att så är fallet har Högsta förvaltningsdomstolen uttalat i mål HFD 2013 not.46.

Rättsfall: Skatteplikt för viss slags elektronisk cigarett

Högsta förvaltningsdomstolen prövade i ett mål frågan om skatteplikt för en elektronisk cigarett. Förutsättningarna i målet var sådana att ett bolag hade ansökt om förhandsbesked om skatteplikt för en elektronisk cigarett som de hade för avsikt att sälja. Den elektroniska cigaretten beskrevs av bolaget som en förångningsapparat som förångar smaksatt vätska till vattenånga. Den innehöll varken tobak eller nikotin utan endast vätskan och elektroniska komponenter. I ärendet hade bolaget gett in ett varuprov på den elektroniska cigarett som ansökan avsåg. Varuprovet bestod av en batteridel och en refillhylsa. Refillhylsan innehöll vätska och förångare. Vätskan fanns i flera olika smaker/aromer. I varuprovet ingick även en batteriladdare.

Högsta förvaltningsdomstolen fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Skatterättsnämnden gjorde följande bedömning:

”Produkten innehåller inte ämnet tobak utan en smaksatt vätska. Eftersom produkten inte innehåller tobak är den inte skattepliktig enligt 1 a § eller 1 c § LTS.

För att produkter som består av andra ämnen än tobak ska anses skattepliktiga krävs enligt 1 e § LTS att övriga kriterier i 1 a § eller 1 c § är uppfyllda. Produkten består inte av rullar av ett ämne som går att röka som det är eller som kan föras in i cigarettpappersrör eller rullas in i cigarettpapper (jfr 1 a §). Inte heller består produkten av ett ämne som skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor (jfr 1 c §). Produkten är därför inte skattepliktig enligt 1 e §.

Vid sådant förhållande omfattas produkten inte av skatteplikt enligt LTS.” (HFD 2013 not. 46)

Cigarrer och cigariller

Av definitionen i 1 b § LTS följer att med cigarrer och cigariller avses något av följande under förutsättning att de kan rökas som de är och med hänsyn till sina egenskaper uteslutande är avsedda att rökas som de är:

• tobaksrullar med ett yttre täckblad av naturtobak
• tobaksrullar fyllda med en riven blandning och med ett yttre täckblad som har cigarrers normala färg, gjort av homogeniserad tobak, om följande förutsättningar är uppfyllda:
  • det yttre täckbladet täcker produkten helt och i förekommande fall inkluderar filtret men, i fråga om cigarrer med munstycke, inte munstycket
  • styckevikten utan filter eller munstycke är minst 2,3 gram och högst 10 gram
  • omkretsen är minst 34 millimeter på minst en tredjedel av längden.

Dessutom ska produkter som delvis består av andra ämnen än tobak men som i övrigt uppfyller kriterierna i 1 b § LTS behandlas som cigarrer och cigariller (1 d § LTS).

Röktobak

Röktobak definieras i LTS som något av följande (1 c § första stycket LTS):

• tobak som skurits eller på annat sätt strimlats, tvinnats eller pressats till kakor och som går att röka utan ytterligare industriell beredning
• tobaksavfall som går att röka, bjuds ut till detaljhandelsförsäljning och inte omfattas av 1 a eller 1 b § LTS.

Med tobaksavfall avses rester av tobaksblad och biprodukter från bearbetning av tobak eller framställning av tobaksprodukter (1 c § andra stycket LTS).

Dessutom ska produkter som helt eller delvis består av andra ämnen än tobak men som i övrigt uppfyller kriterierna i 1 c § LTS behandlas som röktobak (1 e § första stycket LTS).

Produkter som inte innehåller någon tobak och som uteslutande används för medicinska ändamål behandlas dock inte som röktobak (jfr 1 e § andra stycket LTS).

Definitionen av röktobak tar som nämnts ovan inte utgångspunkt i tulltaxan. Den avgränsning av olika tobaksvaror som görs i tulltaxan är således inte relevant vid bedömning av om en vara är skattepliktig som röktobak. Att viss tobak klassificeras som råtobak enligt tulltaxan påverkar därmed inte bedömningen om en sådan vara är skattepliktig som röktobak enligt LTS.

Vad är tobak som pressats till kakor?

Av definitionen av röktobak framgår att tobak som pressats till kakor och som går att röka utan ytterligare industriell beredning är skattepliktigt som röktobak.

Om tobaksprodukter som består av sammanpressad tobak ska anses vara sådan tobak som pressats till kakor och som går att röka utan ytterligare industriell beredning har prövats i domstol vid några tillfällen.

Rättsfall: Kakor av sammanpressad, sönderdelad tobak som tillhandahålls tillsammans med skärapparat och flavourextrakt

Högsta förvaltningsdomstolen har bedömt att två tobaksprodukter är skattepliktiga som röktobak. Tobaksprodukterna utgjordes av inplastade kakor av sammanpressad, sönderdelad tobak. Tobakskakorna tillhandahölls i två olika sorters satser. Den ena satsen innehöll en 200 grams tobakskaka tillsammans med i huvudsak en cirka 20 x 10 cm stor skärapparat och en flaska flavourextrakt. Den andra satsen innehöll tre tobakskakor om vardera 600 gram och flavourextrakt. Tobaken bereddes genom att tobakskakan tillsattes utspätt flavourextrakt och fick torka cirka 20 timmar. Tobakskakan snittades därefter i skärapparaten. Sedan tobaken eftertorkats i cirka fem timmar var den färdig att rökas. Högsta förvaltningsdomstolen uttalade att tolkning av vad som ska avses med skattepliktig röktobak ska ske i enlighet med bestämmelsen i 3 § FTS (denna bestämmelse återfinns numera i 1 c § LTS). Högsta förvaltningsdomstolen gjorde sedan bedömningen att de båda produkterna är skattepliktiga som röktobak (RÅ 1996 not. 297):

”Av utredningen i målet framgår att de ifrågavarande tobaksprodukterna är avsedda för köparens personliga konsumtion. Den behandling som produkterna skall genomgå för att kunna rökas är av enkel beskaffenhet och kan inte hänföras till industriell beredning, varmed måste avses en beredning i industriell produktion. Den får i stället anses som konsumentens tillredning för eget privat bruk. Någon ytterligare industriell beredning utöver den sammanpressning, inplastning m.m. som redan skett är det därför inte här fråga om. Mot bakgrund härav och övriga förhållanden i målet får aktuella tobaksprodukter anses vara skattepliktig röktobak.”

Rättsfall: Sammanpressad grovstrimlad tobak i form av tobaksblock som sågats upp i mindre kakor

Kammarrätten har funnit att en tobaksvara bestående av sammanpressad grovstrimlad tobak i form av tobaksblock som sågats upp i mindre kakor går att röka utan ytterligare industriell beredning och att tobaksvaran är skattepliktig som röktobak (KRSU 2016-03-08, mål nr 2246-15)

Sammanpressad tobak anses inte alltid vara pressad till kakor

Sammanpressad tobak som faller isär när emballaget öppnas anses inte vara sammanpressad till kakor i den mening som avses i definitionen av röktobak i LTS. Den slutsatsen kan dras av vad Högsta förvaltningsdomstolen uttalat i mål RÅ 1999 not. 36.

Rättsfall: Sammanpressade, mer eller mindre sönderbrutna torkade tobaksblad som faller isär när emballaget öppnas

Högsta förvaltningsdomstolen har bedömt att en tobaksprodukt inte är skattepliktig som röktobak och inte heller i övrigt en tobaksvara för vilken skatt är föreskriven enligt LTS. Den aktuella produkten var en tobaksprodukt, i form av torkade tobaksblad, i huvudsak mer eller mindre sönderbrutna, sammanpressade för att säkerställa hållbarheten och såsade med en vätska för att förhindra mögelbildning och torkning. Högsta förvaltnings­domstolen fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked. Skatterättsnämnden uttalade bl.a. följande (RÅ 1999 not. 36):

”Den aktuella tobaksprodukten är inte skuren, strimlad eller tvinnad. Den är inte heller sammanpressad till kakor utan emballerad i plast och faller isär när emballaget öppnas. Produkten har således inte beretts på ett sådant sätt som avses i första ledet i bestämmelsen.”

Tobakspulver är inte skattepliktigt som röktobak

Om det vid hantering av tobak uppkommer ett tobaksspill i pulverform eller om tobak genom att malas eller på annat sätt finfördelas till pulverform är tobaken inte längre skattepliktig enligt LTS eftersom den inte längre går att röka.

Rättsfall: Två olika produkter bestående av mycket finfördelad tobak ansågs inte vara skattepliktiga enligt LTS

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat om två tobaksprodukter som ska användas för att göra snus är skattepliktiga enligt LTS. Förutsättningarna i målet var att ett bolag hade ansökt om förhandsbesked om skatteplikt för två tobaksprodukter som skulle säljas till konsumenter för deras egen framställning av snus.

I ärendet hade bolaget gett in två varuprover av tobaken som skulle säljas tillsammans med ett beredningsrecept. Det ena varuprovet bestod av tobak som bolaget importerar och det andra varuprovet bestod av spill från en tobaksprodukt som bolaget redan säljer. I båda varuproverna var det frågan om mycket finfördelad tobak. Tobaken hade inte särskilt behandlats för att användas som snus. I beredningsreceptet framgick vilka övriga ingredienser och mängden av respektive ingrediens som behövs för att konsumenten ska kunna framställa snus. Bolaget kommer inte att erbjuda konsumenten att köpa de övriga ingredienserna men i beredningsreceptet informera om att ingredienserna finns tillgängliga hos i princip alla livsmedelsbutiker, färghandlare och apotek.

I ärendet prövades dels om de båda produkterna är skattepliktiga som snus enligt LTS, dels om de båda produkterna är skattepliktiga som röktobak enligt LTS.

Tullverket har i ett yttrande i ärendet gjort bedömningen att båda varuproven ska klassificeras som tobaksavfall enligt KNnr 2401 30 00 och att produkterna inte är skattepliktiga enligt bestämmelserna i 1 c § LTS. Tullverket uttalade att eftersom produkterna är i pulverform torde de inte gå att röka.

Högsta förvaltningsdomstolen fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked. Skatterättsnämnden gjorde bedömningen att produkterna inte är skattepliktiga enligt LTS (HFD 2013 not. 43).