Återföra

Frivillig återföring eller återföring enligt 6-årsfristen

En avsättning till en periodiseringsfond kan på frivillig grund helt eller delvis återföras inom en sexårsperiod. Om ingen återföring har gjorts ska fonden i sin helhet återföras senast det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då avdraget gjordes. Om återföringen görs först vid sjätte beskattningsåret ska den beskattas på samma sätt som vid en frivillig återföring av fonden(30 kap. 7 § IL första stycket IL).

Turordning vid återföring

När avdrag för en avsättning till en periodiseringsfond återförs, ska det tidigast gjorda avdraget alltid återföras först. Det blir därför möjligt att ha högst sex periodiseringsfonder i en näringsverksamhet samtidigt (30 kap. 7 § andra stycket IL).

Omedelbar återföring

Det finns några situationer då en periodiseringsfond omedelbart måste återföras för beskattning, även om tidsfristen på sex år inte löpt ut. Dessa situationer listas nedan under respektive företagsform.

Juridiska personer

En juridisk person ska återföra sina periodiseringsfonder (30 kap. 8 § IL) om någon av följande situationer inträffar:

1. den upphör att bedriva näringsverksamhet
2. den beskattas enbart i Sverige som delägare i ett svenskt handelsbolag och handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamhet eller andelen avyttras eller övergår till ny ägare på annat sätt
3. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör
4. näringsverksamheten ska inte längre beskattas i Sverige på grund av skatteavtal med en stat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES)
5. den upplöses genom fusion eller fission utan att fonden har övertagits
6. det beslutas att den juridiska personen ska träda i likvidation
7. den försätts i konkurs.

Återföring enligt punkt 4 ska inte ske om endast vissa inkomster undantas från beskattning (prop. 1994/95:91 s. 52).

Enskild näringsverksamhet

En enskild näringsidkare ska återföra sina periodiseringsfonder (30 kap. 9 § IL) om någon av följande situationer inträffar:

1. näringsidkaren upphör att bedriva näringsverksamheten
2. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör
3. näringsverksamheten ska inte längre beskattas i Sverige på grund av skatteavtal med en stat utanför EES
4. näringsidkaren försätts i konkurs.

I punkt 1 avses näringsverksamhet där man gjort avdrag för avsättningar till periodiseringsfonder. Att näringsidkaren även bedriver andra näringsverksamheter, t.ex. som delägare i ett svenskt handelsbolag, påverkar inte skyldigheten att återföra fonderna (prop. 1999/2000:2 s. 370). En återföring av periodiseringsfond blir emellertid aktuell när självständig näringsverksamhet utanför EES upphör att bedrivas, då det endast är de näringsverksamheter som den obegränsat skattskyldiga fysikern bedriver i Sverige och inom EES, som räknas som en enda näringsverksamhet (14 kap. 12 § IL).

Delägare i svenskt handelsbolag

En fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag ska återföra sina periodiseringsfonder (30 kap. 10 § IL) om någon av följande situationer inträffar:

• handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamheten
• andelen i handelsbolaget avyttras eller övergår till en ny ägare på annat sätt
• skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör
• näringsverksamheten ska inte längre beskattas i Sverige på grund av skatteavtal med en stat utanför EES
• det beslutas att handelsbolaget ska träda i likvidation
• delägaren eller handelsbolaget försätts i konkurs.

Om handelsbolaget har fler näringsverksamheter, t.ex. självständig verksamhet inom EES samtidigt med verksamhet i Sverige, gäller samma sak som för enskild näringsverksamhet (14 kap. 13 § IL). I likhet med enskild näringsverksamhet så aktualiseras återföring av periodiseringsfond endast om självständig näringsverksamhet utanför ESS upphör att bedrivas av handelsbolaget.

Med avyttring av andel i handelsbolag avses även inlösen av sådan andel eller att bolaget upplöses (50 kap. 2 § IL).

När verksamheten vid ett fast driftställe upphör

Skatteverket anser att följande gäller då ett fast driftställe upphör (Skatteverkets ställningstagande om uttagsbeskattning och återföring):

• Avdrag för avsättningar till periodiseringsfonder ska omedelbart återföras till beskattning om verksamheten upphör vid ett fast driftställe som en begränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person har i Sverige. Samma sak gäller om det moment som konstituerar ett fast driftställe försvinner på annan grund än ett skatteavtal med en stat inom EES.
• Avsättningar till periodiseringsfonder som en obegränsat skattskyldig fysisk person har gjort i en näringsverksamhet som bedrivs från ett fast driftställe utomlands ska omedelbart återföras om personen övergår till att vara begränsat skattskyldig.
• Avsättningar till periodiseringsfonder får återföras successivt om beskattningsrätten till ett fast driftställe upphör på grund av att en obegränsat skattskyldig näringsidkares hemvist övergår till den stat där det fasta driftstället är beläget, enligt skatteavtal med en stat inom EES.

Delägare i lågbeskattad utländsk juridisk person

En delägare som har beskattats för en utländsk juridisk persons lågbeskattade inkomster (s.k. CFC-beskattning, controlled foreign corporation), ska återföra sina periodiseringsfonder som är hänförliga till dessa inkomster om skattskyldigheten för inkomsterna upphör, även om tiden i 30 kap. 7 § IL inte löpt ut (30 kap. 10 a § IL).

CFC-beskattning av delägaren sker det år den lågbeskattade utländska juridiska personens nettoinkomst är positiv (39 a kap. 5 § andra stycket IL). Om skattskyldigheten upphör på grund av att ett underskott uppkommit ett år, ska periodiseringsfonderna återföras bara till den del de överstiger delägarens andel av underskottet. Om skattskyldigheten åter inträtt det följande beskattningsåret kan den skattskyldiga begära att avdragen inte återförs. En sådan begäran kan avse hela eller delar av underskottsårets återföringar.

När ett dödsbo skiftas

Att upphöra med att bedriva näringsverksamhet innefattar även fall då ett näringsdrivande dödsbo skiftas. Återföringen ska i detta fall ske det sista året som dödsboet redovisar inkomst av näringsverksamhet (prop. 1993/94:50 s. 322). Se dock Från en enskild näringsidkare till en annan enskild näringsidkare.

Om en andel i ett dödsbo säljs så finns ingen skyldighet att återföra periodiseringsfonden, detta eftersom ett dödsbo är ett eget skattesubjekt.

Ackumulerad inkomst

Om periodiseringsfonder återförs till beskattning på grund av att en fysisk person som bedriver näringsverksamhet upphör med sin verksamhet, bör inkomsten av återföringen få räknas som ackumulerad inkomst (prop. 1993/94:50 s. 212).