Allmänt om koncerninterna tjänster

Tjänster i OECD:s riktlinjer (kapitel VII)

I kapitel VII i OECD:s riktlinjer behandlas koncerninterna tjänster. Tjänster som utförs inom ett kostnadsfördelningsavtal, ett s.k. cost contribution arrangement, CCA, behandlas särskilt i kapitel VIII i riktlinjerna. Det kan du läsa mer om på sidan Avtal om kostnadsfördelning (CCA). Notera att hela kapitel VII i riktlinjerna har ersatts av ett nytt kapitel VII i BEPS Actions 8-10. De hänvisningar som görs i detta avsnitt är således i de flesta fall till BEPS Actions 8-10. När det hänvisas till andra kapitel i riktlinjerna avses 2010 års riktlinjer om inget annat anges.

Inom en koncern tillhandahålls ofta tjänster som avser lednings-, samordnings- eller kontrollfunktioner åt hela koncernen. Dessa gemensamma servicefunktioner kan vara placerade hos moderbolaget eller hos ett annat företag. Betalningar för olika slag av teknisk och administrativ assistans brukar benämnas ”service fees” eller ”management fees”.

Det är två huvudsakliga frågeställningar som uppkommer i samband med koncerninterna tjänster. Det ena frågan är om en tjänst överhuvudtaget har tillhandahållits och den andra är vad det armlängdsmässiga priset är för tjänsten.

Har en tjänst tillhandahållits? (p. 7.6 BEPS Actions 8-10)

Huruvida en koncernintern tjänst har tillhandahållits beror på om den ger det mottagande bolaget ett ekonomiskt eller kommersiellt värde som ökar bolagets kommersiella ställning. Detta kan ofta bestämmas genom att man bedömer om ett oberoende företag i en jämförbar situation skulle ha betalat ett annat oberoende företag för att utföra tjänsten alternativt om företaget hade utfört tjänsten själv.

Individuella tjänster (p. 7.8 i BEPS Actions 8-10)

Om tjänsten tillgodoser ett identifierat behov hos ett eller flera koncernbolag är det relativt enkelt att bestämma att en tjänst har tillhandahållits. Ett exempel är ett företag som reparerar utrustning som används av ett tillverkande koncernbolag.

Aktieägartjänster (p. 7.9–7.10 i BEPS Actions 8-10)

När en koncernintern tjänst berör flera koncernföretag behövs en djupare analys av den erhållna nyttan. I vissa fall utförs tjänsten av ett moderbolag eller holdingbolag i dess egenskap av aktieägare. Sådana tjänster anses inte möjliga att debitera ut. Aktieägartjänster är t.ex. kostnader som hänför sig till moderbolaget som juridisk person. Exempel på sådana kostnader kan vara kostnader för bolagsstämma, kostnader för emittering av aktier i moderbolaget och kostnader för styrelsen. Ytterligare exempel på aktieägarkostnader är kostnader för rapporteringskrav för moderbolaget (inklusive koncernredovisning) och kostnader för finansiering av dotterbolagsförvärv.

När fördelarna är en bieffekt (p. 7.12 i BEPS Action 8-10)

En del tjänster avser bara vissa koncernbolag, men råkar ge fördelar även för andra koncernbolag. Arbete i samband med en omorganisation av koncernen, förvärv av nya företag eller nedläggning av en avdelning kan vara koncerninterna tjänster som ska debiteras ut till de företag som ska göra förvärvet eller lägga ner avdelningen. Besluten kan emellertid ge ekonomiska fördelar även för andra koncernföretag som inte direkt omfattas av beslutet. Sådana fördelar kan t.ex. vara ökad effektivitet, stordriftsfördelar eller andra synergieffekter. Dessa fördelar som uppkommer som en bieffekt av andra beslut medför normalt inte att dessa berörda företag har tillhandahållits en koncernintern tjänst som de ska betala för. De aktiviteter som lett till denna nytta hade ett oberoende företag nämligen inte betalat för.

Fördelar på grund av tillhörighet till koncern (p. 7.13 i BEPS Actions 8-10)

Att ett företag får fördelar bara för att det tillhör en viss koncern och inte på grund av någon särskild aktivitet ses inte heller som en koncernintern tjänst. Ett exempel på detta är ett företag som får högre kreditvärdighet på grund av sin koncerntillhörighet. Däremot kan en koncernintern tjänst anses ha tillhandahållits till följd av den nytta som följer av global marknadsföring. Passiv anknytning ska skiljas från aktiv marknadsföring av koncernen som ökar vinstmöjligheterna också för enskilda företag i koncernen.

Exempel på koncerninterna tjänster (p. 7.14 i BEPS Actions 8-10)

Exempel på koncerninterna tjänster som oberoende företag skulle vara villiga att betala för är bl.a. olika typer av administrativa och finansiella tjänster, tjänster som rör produktion, inköp, distribution och marknadsföring samt personaltjänster.

Jourtjänster (p. 7.16–7.17 i BEPS Actions 8-10)

I kapitel VII tar man även upp frågan i vilken mån det kan vara armlängdsmässigt att betala för olika typer av jourtjänster eller standbytjänster som tillhandahålls ett närstående företag. Här görs en jämförelse med situationer när oberoende företag skulle kunna betala för sådana avgifter.

Två huvudmetoder för att debitera utförda tjänster (p. 7.20–7.26 i BEPS Actions 8-10)

När man väl har kommit fram till att en tjänst har tillhandahållits och att debitering bör ske så finns det två huvudmetoder för att ta betalt för utförda tjänster, direkt och indirekt debitering.

Direkt debitering (p. 7.21-7.22 i BEPS Actions 8-10)

Vid direkt debitering underlättas bedömningen av om ersättningen är armlängdsmässig eller inte. Tjänster av likartat slag som tillhandahålls både till närstående och till oberoende företag kan ofta debiteras direkt.

Indirekt debitering (p. 7.23-7.26 i BEPS Actions 8-10)

Många gånger är det svårt att tillämpa en direkt debitering av koncerninterna tjänster. Istället måste någon typ av kostnadsfördelning användas. Fördelningen ska avspegla den nytta det mottagande företaget har av tjänsterna. Vid en sådan indirekt debitering är det emellertid ofta nödvändigt att använda en viss schablonberäkning. Ofta använder man olika fördelningsnycklar som kan baseras på olika nyckeltal som exempelvis omsättning, antal anställda eller andra faktorer.

Ersättningen kan vara inkluderad i priset för andra transaktioner (p. 7.27 i BEPS Actions 8-10)

Ersättning för tjänster utgår inte alltid separat utan kan inkluderas i priset för andra koncerntransaktioner. T.ex. kan licensavgifter för patent eller know-how inkludera även betalningar för andra servicetjänster.

Armlängdspriset måste beakta både mottagare och utförare (p. 7.29–7.30 i BEPS Actions 8-10)

Bedömningen av vad som är en armlängdsmässig ersättning för en tjänst måste göras både ur mottagarens och utförarens perspektiv, d.v.s. vad mottagaren skulle vara villig att betala för tjänsten samt vad det har kostat att utföra tjänsten.

Vilken prismetod ska användas? (p. 7.31-7.34 i BEPS Actions 8-10)

Vilken prismetod som bör användas för att bestämma priset på den tillhandahållna tjänsten får avgöras i enlighet med kapitel I–III i riktlinjerna. För tjänster leder detta ofta till att marknadsprismetoden eller en kostnadsbaserad metod tillämpas. En kostnadsbaserad metod kan vara nettomarginalmetoden (TNMM) eller kostnadsplusmetoden.

Vinstpåslag när företag används som mellanled (p. 7.34 i BEPS Actions 8-10)

Om ett koncernbolag enbart fungerar som en agent eller ett mellanled vid tillhandahållandet av tjänster är det viktigt att vinstpåslaget också avspeglar den funktion som utförs och inte utförandet av hela tjänsten. Alternativt, beroende på vilka jämförbara data som finns att tillgå, kan ett lägre vinstpåslag användas än vad som skulle ha använts om tjänsten i sig hade utförts.

I vissa fall kan det också vara lämpligt att vidaredebitera vissa kostnader utan vinstpåslag (s.k. pass-through costs). Som exempel på sådana kostnader kan nämnas kostnader för att hyra reklamutrymme för andra koncernföretags räkning. Sådana kostnader hade ett oberoende företag fått betala direkt. I ett sådant fall används bara vinstpåslag på de kostnader som uppkommit på grund av medlingsfunktionen. I punkten 2.94 i riktlinjerna diskuteras samma fråga vad gäller jämförbarhet för kostnadsbaserade vinstindikatorer.

Vinstpåslag förväntas normalt (p. 7.35–7.36 i BEPS Actions 8-10)

Oberoende företag som tillhandahåller tjänster gör normalt inte det bara mot kostnadstäckning utan vill av naturliga skäl att verksamheten ska generera vinst. Det kan dock inträffa att marknadsvärdet av en tjänst inte överstiger kostnaderna för att tillhandahålla den. Det skulle t.ex. kunna vara fallet om tjänsten tillhandahålls som ett komplement i syfte att öka lönsamheten på annan verksamhet.

Exempel på koncerninterna tjänster (p. 7.38–7.42 i BEPS Actions 8-10)

I punkterna 7.38–7.42 i BEPS Actions 8-10 ges ett antal exempel på koncerninterna tjänster och vilken prismetod som kan vara lämplig att använda.

Lågvärdeskapande koncerninterna tjänster (low value adding intra-group services, p. 7.43-7.65 i BEPS Actions 8-10)

I och med BEPS Actions 8-10 har en helt ny del om vägledning för vissa koncerninterna tjänster tagits med. Denna nya del ger specifik vägledning för en särskild kategori av koncerninterna tjänster som anses generera lågt värde, s.k. low value adding intra-group services. För tjänster som anses vara sådana lågvärdeskapande koncerninterna tjänster får en förenklad prissättning tillämpas.

Vad är en lågvärdeskapande koncernintern tjänst? (p. 7.44-7.51 i BEPS Actions 8-10)

En lågvärdeskapande koncernintern tjänst som kan kvalificera för denna förenklade prissättning är en tjänst som tillhandahålls av ett eller flera koncernföretag till ett eller flera andra koncernföretag. För att anses vara en sådan tjänst ska den kännetecknas av följande:

• tjänsten ska vara av stödjande karaktär
• tjänsten ska inte vara en del av koncernens kärnverksamhet (dvs. inte vara en sådan tjänst som genererar större värde för koncernen)
• tjänsten ska inte kräva att unika och värdefulla immateriella tillgångar används och ska heller inte leda till att sådana skapas
• tjänsten ska inte förutsätta att betydande risker tas eller skapas.

Vägledningen om lågvärdeskapande koncerninterna tjänster gäller inte för tjänster som visserligen skulle kunna kvalificera sig som sådana tjänster men som tillhandahålls en extern part. I ett sådant fall kan man istället förvänta sig att det finns en intern jämförelsetransaktion som kan användas för att bestämma den armlängdsmässiga ersättningen för de koncerninterna tjänsterna.

Exempel på tjänster som inte får omfattas av den förenklade prissättningen är:

• tjänster som är en del av koncernens kärnverksamhet
• forskning och utveckling
• tillverkning och produktion
• försäljning, marknadsföring och distribution
• utvinning, utforskning eller bearbetning av naturresurser
• försäkring och återförsäkring
• tjänster avseende koncernledningsfunktioner m.m.

En tjänst behöver inte generera hög avkastning bara för att denna förenklade prissättning inte får tillämpas. Vissa aktiviteter kan ändå generera lågt värde och den armlängdsmässiga ersättningen för tjänsten ska bestämmas utifrån den vägledning som ges i punkterna 7.1 till 7.42 i rapporten.

I riktlinjerna ges ett antal exempel på tjänster som sannolikt skulle kunna vara sådana tjänster som genererar lågt värde och därför omfattas av den förenklade prissättningen. Det rör sig om administrativa tjänster av olika slag.

En lågvärdeskapande tjänst ska vara av stödjande karaktär och får inte vara en del av koncernens kärnverksamhet. Att tillhandahålla lågvärdeskapande koncerninterna tjänster kan däremot vara den huvudsakliga verksamheten för ett enskilt företag i koncernen.

Ett förenklat sätt att prissätta lågvärdeskapande koncerninterna tjänster (p. 7.52-7.63 i BEPS Actions 8-10)

Det förenklade sätt som beskrivs i riktlinjerna för att prissätta en lågvärdeskapande koncernintern tjänst grundar sig på antagandet att alla kostnader för att tillhandahålla en sådan tjänst inom koncernen ska samlas upp och fördelas mellan företagen i koncernen.

Fem procents påslag om det förenklade sättet väljs (p. 7.61 i BEPS Actions 8-10)

När den armlängdsmässiga ersättningen för dessa lågvärdeskapande koncerninterna tjänster bestäms ska utgångspunkten vara att påslaget ska utgå på alla kostnader utom s.k. pass-through costs. Samma påslag ska dessutom gälla för alla kategorier av tjänster. Påslaget ska vara 5 procent och detta påslag behöver inte understödjas av någon jämförelsestudie. Det är dock viktigt att notera att detta schabloniserade påslag som gäller för dessa lågvärdeskapande koncerninterna tjänster inte kan användas som utgångspunkt för att bestämma den armlängdsmässiga ersättningen för tjänster som inte faller inom definitionen för att vara en lågvärdeskapande koncernintern tjänst.

Gräns för tillämpning av förenklad prissättning (p. 7.63 i BEPS Actions 8-10)

Skattemyndigheter som accepterar detta förenklade sätt för prissättning av lågvärdeskapande koncerninterna tjänster har möjlighet att införa en gräns för när man har rätt att granska transaktioner trots att de omfattas av denna förenklade metod.

Om dokumentation och rapporteringskrav för koncerner som väljer den förenklade metoden (p. 7.64 i BEPS Actions 8-10)

En koncern som väljer att tillämpa denna förenklade metod ska upprätta underlag och dokumentation och göra det tillgängligt för skattemyndigheterna på förfrågan. Det ska avse alla inblandade företag, både de som tillhandahåller en sådan lågvärdeskapande tjänst och de som tar emot en sådan tjänst. I riktlinjerna anges närmare vad detta underlag ska bestå av.

JTPF:s rapport om koncerninterna tjänster

I februari 2010 publicerade EU Joint Transfer Pricing Forum (JTPF) en offentlig rapport som handlar om koncerninterna tjänster. Rapporten heter ”Guidelines on low value adding intra-group services” och antogs av Europeiska rådet under år 2011.

Rapporten vänder sig till både skattemyndigheter och skattskyldiga och är tänkt att fungera som ett administrativt hjälpmedel vid koncerninterna transaktioner. Med hjälp av rapporten vill man främja förutsebarhet och likabehandling för att på så vis undvika dubbelbeskattning.

Tjänster i svensk rättspraxis

Av riktlinjerna framgår att en koncernintern tjänst anses ha tillhandahållits om den är till nytta för det mottagande företaget och om ett oberoende företag i en motsvarande situation skulle ha betalat för tjänsten alternativt ha utfört den själv.

Rättsfall: RÅ 1991 ref. 107, Shell-målen

I de s.k. Shell-målen (RÅ 1991 ref. 107) har Högsta förvaltningsdomstolen prövat prissättningen på svenska Shells inköp och befraktning av råolja från ett närstående utländskt bolag, SIPC. En längre redogörelse för rättsfallet finner du på sidan Den svenska korrigeringsregeln.

I rättsfallet tar man upp ett par frågor som behandlas i kapitel VII i riktlinjerna. Dels avsåg frakttjänsterna ett identifierat behov hos svenska Shell vilket ofta benämns individuella tjänster, dels var det fråga om en direkt debitering (jfr punkterna 7.6 och 7.21–7.22 i BEPS Actions 8-10).

Vid beräkning av armlängdspriset i Shell-målen användes marknadsprismetoden. För att bedöma prissättningen beaktade Högsta förvaltningsdomstolen att det som tillhandahållits hade inkluderat mer än bara den konkreta tjänsten att frakta råolja till Göteborg. Ett komplicerat fraktmönster användes som saknade direkt motsvarighet på marknaden. Detsamma fick anses gälla innehållet i frakttjänsterna. Domstolen granskade hur prissättningsmodellen var uppbyggd samt hur de olika momenten i modellen förhöll sig till armlängdsprincipen. Domstolen fann att villkoren låg inom ramen för vad en oberoende part i samma situation som Shell skulle ha kunnat acceptera (jfr punkterna 7.29-7.30 i BEPS Actions 8-10).

Rättsfall: RÅ 2006 ref. 37, Dow, om indirekt debitering och vinstpåslag

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat tillämpningen av en indirekt metod vid fördelning av kostnader för koncerninterna tjänster (RÅ 2006 ref. 37, Dow). I målet prövades också om vinstpåslag skulle påföras eller inte (jfr punkterna 7.23–7.26 och 7.35–7.36 i BEPS Actions 8-10).

Ett svenskt aktiebolag, Dow Sverige AB (Dow), hade vid sidan av sin egen tillverkning ansvar för försäljningen av en del av koncernens övriga produkter på den svenska marknaden. Ett koncernföretag i Schweiz, Dow Europé SA (DESA), tillhandahöll koncerninterna tjänster enligt fyra olika avtal. Avtalen omfattade tjänster för produktion, marknadsföring, allmän administration och personalfunktion. För tjänsterna betalade Dow en avgift baserad på vissa nyckeltal.

Skatteverket nekade avdrag för del av kostnaderna samt vinstpåslaget

Efter en skälighetsbedömning medgav Skatteverket avdrag för tre fjärdedelar av kostnaderna för de tjänster som DESA fakturerat Dow. För resterande del vägrades avdrag eftersom bolaget inte hade visat att de använda fördelningsnycklarna (nettoförsäljning och produktionsresultat) gav en rättvis fördelning när endast 200 av 2 000 produkter såldes på den svenska marknaden. Bolaget hade inte heller visat att serviceavgifterna helt avsåg kostnader som var avdragsgilla enligt svensk skattelagstiftning. Dow fick inte heller avdrag för vinstpåslag med 10 procent eftersom ett sådant påslag inte kunde anses motiverat vid en kostnadsfördelning för tjänster som mottagaren inte kan påverka som oberoende part.

Högsta förvaltningsdomstolen godtog vinstpåslag och metod för kostnadsfördelning

Högsta förvaltningsdomstolen uttalade att de skattemässiga effekterna av de kostnader för serviceavgifterna som var aktuella i målet skulle bedömas enligt korrigeringsregeln. Domstolen framhöll också att syftet med koncernens organisation att ha ett särskilt servicebolag – förutom att tillhandahålla tjänster på hög professionell nivå – var att minska koncernbolagens kostnader för tjänsterna. Bolaget hade under beskattningsåret inte alls, eller endast i mindre omfattning, utnyttjat vissa av de tjänster som DESA kunnat tillhandahålla medan andra tjänster utnyttjats i betydande omfattning. Bolagets behov av att utnyttja olika slags tjänster verkade också variera över åren.

Högsta förvaltningsdomstolen fann att den tillämpade metoden för kostnadsfördelning fick anses godtagbar med hänsyn till vad som nyss sagts och med hänsyn till det stora antal tjänster som det var fråga om. Vidare saknades anledning att inte godta ett vinstpåslag på aktuell nivå.

Skatteverkets kommentarer till RÅ 2006 ref. 37, Dow

OECD anser att en indirekt utdebitering av koncerninterna tjänster med vissa schablonmässiga inslag kan godtas (se punkterna 7.23–7.26 i BEPS Actions 8-10). Hur företagets nytta av tjänsterna ställer sig i förhållande till den schablonmässiga fördelningen får prövas i varje enskilt fall. I målet verkar den konsekventa tillämpningen under många år ha legat med i bedömningen (jfr RÅ 1991 ref. 107) liksom bolagets varierande behov av tjänsterna. Av riktlinjerna framgår att oberoende företag som tillhandahåller tjänster normalt eftersträvar att verksamheten ska generera vinst (jfr punkterna 7.35-7.36 i BEPS Actions 8-10). Högsta förvaltningsdomstolen accepterade också företagets vinstpåslag på 10 procent. Skatteverket ansåg i första hand att det inte skulle utgå något vinstpåslag alls. Det framgår inte av rättsfallet att det gjorts någon utredning om huruvida ett lägre vinstpåslag varit armlängdsmässigt.

Rättsfall: RÅ84 1:83, Upjohn, vinstpåslag på tjänster

Högsta förvaltningsdomstolen har även i ett tidigare avgörande prövat frågan om vinstpåslag på tjänsteprestationer mellan närstående företag (RÅ84 1:83, Upjohn AB). Upjohn AB ingick tillsammans med det läkemedelsproducerande belgiska bolaget Upjohn SA i en multinationell läkemedelskoncern. Enligt avtal mellan bolagen skulle det svenska bolaget bearbeta den svenska marknaden vad gällde marknadsföringen av det belgiska bolagets produkter. Som ersättning skulle Upjohn AB få årlig serviceersättning motsvarande kostnadstäckning. Skatteverket yrkade att det svenska bolaget med stöd av korrigeringsregeln skulle beskattas för ett beräknat vinstpåslag på 10 procent.

Högsta förvaltningsdomstolen anförde att Upjohn AB:s tjänster var av väsentlig betydelse för det belgiska bolagets försäljning i Sverige, men att ersättningen till Upjohn AB utgjorde en betydande del av det belgiska företagets omsättning här i landet. Domstolen tittade också på Upjohn AB:s aktiekapital och fann att kravet på räntabilitet var tillgodosett med ett förhållandevis lågt belopp. Att ett företag inte visar vinst av sin verksamhet behövde enligt domstolen inte i sig betyda att företaget fått för låg ersättning. Det kan istället bero på faktorer som storleken på löner, konkurrensförhållanden eller andra utmärkande drag inom branschen. Skatteverket hade inte beaktat sådana omständigheter i målet. Sammantaget fann Högsta förvaltningsdomstolen att Skatteverket inte hade visat, eller med tillräcklig grad av sannolikhet gjort troligt, att Upjohn AB fått för låg ersättning för sina tjänster.

Skatteverkets kommentar till RÅ84 1:83, Upjohn

Enligt Skatteverket ger inte detta rättsfall någon större vägledning idag. Skatteverket har bevisbördan för att det varit en felaktig prissättning och i detta mål lyckades man inte visa detta. I normalfallet skulle ett oberoende företag inte tillhandahålla tjänster enbart mot kostnadstäckning utan vinstpåslag. Det kan dock inträffa att marknadsvärdet på tjänsterna inte är högre än kostnaderna för att tillhandahålla dem (jfr punkterna 7.35–7.36 i BEPS Actions 8-10). Högsta förvaltningsdomstolens jämförelse med det belgiska bolagets omsättning i Sverige eller Upjohn AB:s aktiekapital ligger knappast i linje med OECD:s riktlinjer idag. Upjohn AB tycks ha varit ett lågriskföretag och ett sådant bör i normala fall redovisa en låg men stabil vinst.

Rättsfall: RÅ80 Aa 114, Kentruck, omfakturering

I ett mål från Högsta förvaltningsdomstolen hade ett svenskt bolag (Kentruck AB) levererat truckar till en kund i USA (RÅ80 Aa 114). Bolaget hade fakturerat ett dotterbolag i Schweiz som, efter påslag på priset, fakturerat den amerikanska kunden. Det svenska bolagets inkomst höjdes med mellanskillnaden med stöd av korrigeringsregeln.

Rättsfall: RÅ79 Aa 121, Engströms skinnvarufabrik AB, omfakturering

I ett annat mål från Högsta förvaltningsdomstolen hade inköp skett via ett dotterbolag i Schweiz vars enda verksamhet var att ta emot och betala fakturor från leverantörerna samt att fakturera och ta emot betalning från moderbolaget (RÅ79 Aa 121). Det svenska bolagets inkomst höjdes med mellanskillnaden med stöd av korrigeringsregeln.

Det kan ibland vara oklart mot vem beskattningsåtgärden ska riktas. I detta mål fördes talan mot såväl det svenska bolaget som dess ägare. Högsta förvaltningsdomstolen eftertaxerade bolaget och inte ägarna eftersom det inte var visat att ägarna genom uttag eller på annat sätt hade tillgodogjort sig någon del av de belopp som överförts till det schweiziska dotterbolaget.

Skatteverkets kommentar angående omfakturering

Med omfakturering avses att en företag i utlandet används som ett mellanled för att samla upp vinstmedel genererade antingen genom fördyrade inköp från utlandet eller genom försäljning till underpris till utlandet. Det kan då ibland ifrågasättas om det utförts några prestationer överhuvudtaget i det utländska företaget. I de fall någonting har utförts måste en bedömning göras av värdet på den utförda tjänsten (jfr punkt 7.34 i BEPS Actions 8-10). Detta synsätt gäller även när ett mellanled formellt har köpt och sålt varor. De båda omfaktureringsmålen RÅ80 Aa 114 och RÅ79 Aa 121 är gamla och det framgår inte närmare hur Högsta förvaltningsdomstolen har resonerat. Det går i vart fall att konstatera att domstolen anser att korrigeringsregeln är tillämplig i omfaktureringssituationer.

Rättsfall från kammarrätterna: underlåten debitering

Utdebitering av koncerninterna tjänster kan ibland försvåras av att vissa länder inte accepterar den typen av kostnader eller att det finns valutarestriktioner som hindrar betalning för tjänsterna. Kammarrätten i Göteborg har prövat några fall där det svenska bolaget inte debiterat ut koncerninterna tjänster till utländska koncernbolag (KRNG 1998-06-09, mål nr 3763-1995, KRNG 200506-10, mål nr 8311-03 samt KRNG 2005-06-10, mål nr 7554-03). I samtliga mål fanns en fördelningsmodell och ett underlag för att fördela ut kostnaderna för koncerninterna tjänster. Till koncernbolag i vissa länder hade emellertid ingen fakturering skett med hänvisning till legala hinder. Kammarrätten fann dock att dessa koncernbolag hade haft nytta av tjänsterna och att den underlåtna debiteringen därför avvek från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende parter.

Rättsfall från kammarrätterna: nedskrivning av fordran

Det företag som var föremål för prövning i Kammarrätten i Göteborg 1998-06-09 ändrade senare sina rutiner och fakturerade samtliga dotterbolag som hade nytta av tjänsterna. Fordringarna skrevs emellertid ner omedelbart i de fall dotterbolagen inte kunde betala på grund av restriktioner. Kammarrätten fann att detta förfarande kunde jämställas med en underlåten debitering av koncerninterna tjänster eftersom bolaget inte förväntat sig att få betalt för de fakturerade tjänsterna. Korrigeringsregeln var därför tillämplig (KRNG 2010-04-09, mål nr 3192-09, 3194-09).

Skatteverkets kommentar angående underlåten debitering

Problemet med betalningshinder tas upp i punkterna 1.134–1.136 i BEPS Actions 8-10. OECD framhåller att det inte finns någon enkel lösning på problemet, men att oberoende företag inte skulle genomföra transaktioner där man inte kan förväntas få betalt. I de fall det är svårt att fakturera ut koncerninterna tjänster på grund av myndighetsregleringar är det Skatteverkets erfarenhet att företagen ibland tar ut ersättning på annat sätt från närstående företag.

Rättsfall från kammarrätterna: underlag för beräkning av vinstpåslag

Kammarrätten i Göteborg har i ett mål tagit ställning till vilket underlag som ska ligga till grund för beräkningen av vinstpåslag på utdebitering av koncerninterna tjänster (KRNG 2013-03-20, mål nr 1737—1738-11). Skatteverket framförde att underlaget borde utgöras av hela det underlag som i bolagets redovisning rubricerats som ”debiterbara tjänster till koncernföretag”. Enligt bolaget bestod detta underlag även av kostnader som inte var debiterbara utan som endast hade passerat genom bolaget. Då bolaget inte kunde visa att vissa kostnader inte skulle ingå i underlaget ansåg kammarrätten att underlaget skulle vara hela det underlag som framgick av bolagets redovisning.

Skatteverkets kommentar angående redovisningsunderlag

Det är Skatteverket som har bevisbördan för att prissättningen avviker från armlängdsprincipen. Skatteverket måste dock kunna utgå från de uppgifter som framgår av ett företags redovisning. Domen visar att om ett företag hävdar att uppgifterna i redovisningen inte stämmer eller att underlaget bör vara ett annat så är det företaget som har bevisbördan för det.

Rättsfall från kammarrätterna: aktieägarkostnader eller andra tjänster

Kammarrätten i Stockholm fann i ett mål att byte av redovisningsmetod för att anpassa hela koncernens redovisning till amerikanska redovisningsprinciper (US GAAP) i samband med det utländska moderbolagets börsnotering i USA var en åtgärd som även var till fördel för det svenska bolaget (KRNS 2009-02-25, mål nr 8416-07). Avdrag medgavs därför för de kostnader det svenska bolaget haft. Skatteverket överklagade domen till Högsta förvaltningsdomstolen men fick inte prövningstillstånd.

Skatteverkets kommentar angående aktieägarkostnader

Frågan om avdragsrätt för aktieägarkostnader i ett svenskt moderbolag får bedömas med hjälp av vanliga avdragsregler i IL och av rättspraxis. Till exempel medges avdrag för s.k. organisationsutgifter enligt 16 kap. 8 § IL. Det kan dock uppstå gränsdragningsproblem när man ska avgöra vad som är en aktieägarkostnad som ska betalas av moderbolaget och vad som är till nytta för andra koncernbolag.