Beskattning av i utlandet delägarbeskattad juridisk person

Begreppet i utlandet delägarbeskattad juridisk person i inkomstskattelagen

Med en i utlandet delägarbeskattad juridisk person avses en utländsk juridisk person vars inkomster blir beskattade hos delägarna enligt den interna lagstiftningen i den stat där den utländska juridiska personen hör hemma (5 kap. 2 a § IL).

En första förutsättning för att det ska vara en i utlandet delägarbeskattad juridisk person är alltså att det ska vara en utländsk juridisk person. Personen ska dessutom inte vara ett eget skattesubjekt i den stat där den hör hemma, utan den ska vara delägarbeskattad.

I en del länder går det att välja mellan bolagsbeskattning och delägarbeskattning för vissa företagsformer. Skatteverket anser att när det utländska företaget är en utländsk juridisk person enligt IL, så avgör valet av beskattningsform i det andra landet om det är fråga om en i utlandet delägarbeskattad juridisk person eller inte (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.2).

Det finns inget krav på att en svensk delägare faktiskt har blivit beskattad i den utländska juridiska personens hemland (prop. 2003/04:10 s. 114).

Utländska motsvarigheter till handelsbolag

De termer och uttryck som används i IL omfattar också motsvarande utländska företeelser, om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses (2 kap. 2 § IL). I förarbetena står det att om bara svenska företeelser avses ska ordet ”svenska” anges före den aktuella företeelsen, t.ex. svenska aktiebolag (prop. 1999/2000:2 del 1 s. 518).

I IL används nästan genomgående begreppen svenskt handelsbolag och i utlandet delägarbeskattad juridisk person. Därmed framgår klart vilken företagsform som avses. I några fall används emellertid begreppet handelsbolag på ett sätt som Skatteverket anser innebär att även utländska motsvarigheter omfattas. Det gäller i

• reglerna om fåmanshandelsbolag
• reglerna om skalbolag i 49 a kap. IL
• bestämmelserna om intressegemenskap i 17 kap. 19 a och 22 c §§ IL
• bestämmelserna om hur man beräknar kapitalunderlaget i 57 kap. 29 § IL.

För att en utländsk juridisk person ska vara jämförlig med ett handelsbolag i bestämmelserna ovan anser Skatteverket att det krävs att det är en liknande associationsform och att den juridiska personen är föremål för beskattning på delägarnivå (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.3).

Skattskyldighet och resultatfördelning

En i utlandet delägarbeskattad juridisk person är en utländsk juridisk person och därmed begränsat skattskyldig för vissa uppräknade inkomster, exempelvis inkomst från fast driftställe och fastighet i Sverige (6 kap. 7 och 11 §§ IL).

Obegränsat skattskyldiga delägare är skattskyldiga för sin andel av den i utlandet delägarbeskattade juridiska personens inkomst, se nedan under Obegränsat skattskyldiga delägare. För att inte samma inkomst ska beskattas både hos obegränsat skattskyldiga delägare och hos den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, är den utländska juridiska personen inte skattskyldig för den del av inkomsterna som delägarna är skattskyldiga för (6 kap. 12 § IL).

Begränsat skattskyldiga delägare är inte skattskyldiga i Sverige för någon del av inkomsterna hos en i utlandet delägarbeskattad juridisk person. Som framgår ovan är den juridiska personen själv skattskyldig i Sverige i vissa fall.

Skatteverket anser att det inte strider mot den fria etableringsrätten att beskatta den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv för inkomsten från ett fast driftställe i Sverige, och inte den begränsat skattskyldiga delägaren (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.4).

Obegränsat skattskyldiga delägare

En obegränsat skattskyldig delägare, i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, är skattskyldig för den juridiska personens inkomster (5 kap. 2 a § IL). Det gäller för såväl fysiska som juridiska personer som är delägare, men bestämmelsen tar bara sikte på delägare som är skattskyldiga.

Delägaren är skattskyldig för sin andel av den juridiska personens inkomst oavsett om beloppet tas ut ur företaget eller inte (5 kap. 3 § IL).

Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen ägs av ett svenskt handelsbolag ska man i stället tillämpa bestämmelserna i 5 kap. 1 § IL (prop. 2003/04:10 s. 121). Det innebär att inkomsten beskattas hos delägarna i det svenska handelsbolaget.

Skatteverket anser att det är samma principer som gäller för ett svenskt handelsbolag som ska tillämpas vid resultatfördelningen i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.4)

Delägaren ska inte beskattas för utdelning från den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, till den del delägaren har beskattats för sin del av den utländska juridiska personens inkomst (42 kap. 22 § IL).

Beskattning – allmänna principer

En i utlandet delägarbeskattad juridisk person är en utländsk juridisk person enligt IL och därmed begränsat skattskyldig här. Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv ska beskattas för vissa inkomster, exempelvis för inkomst från fast driftställe här och hela eller delar av inkomsten inte ska beskattas hos obegränsat skattskyldiga delägare, ska beskattningen ske i enlighet med de regler i IL som är tillämpliga för juridiska personer. Om det i en lagregel särskilt står vad som gäller för en i utlandet delägarbeskattad juridisk person eller utländsk juridisk person ska denna regel tillämpas.

Särskilda problem kan uppstå om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv ska beskattas för avyttring av andelar. Läs mer på sidan Näringsbetingade andelar.

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare

I IL finns bestämmelser som avser obegränsat skattskyldiga delägare eller andelar i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, och i några fall finns det särbestämmelser för dessa delägare och andelar som saknar motsvarighet för svenska handelsbolag. Men det finns även en del bestämmelser i IL där det endast anges vad som gäller för delägare i svenskt handelsbolag. Det saknas alltså bestämmelser som reglerar vad som gäller för delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person.

För att principen om delägarbeskattning ska fungera anser Skatteverket att vissa regler som gäller delägare i ett svenskt handelsbolag även ska tillämpas på delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, trots att det inte uttryckligen anges. Det gäller exempelvis bestämmelserna om beskattningsår i 1 kap. 14 § IL och bestämmelserna om egenavgifter i 16 kap. 31 § IL. Det gäller dock inte generellt eftersom det skulle kunna vara till nackdel för delägaren i den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, t.ex. i fråga om begränsning av avdrag för underskott för kommanditdelägare i ett svenskt kommanditbolag (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.5.1).

Räkenskaper och deklarationsunderlag

Om en i utlandet delägarbeskattad juridisk person bedriver verksamhet från ett fast driftställe i Sverige och själv ska beskattas för hela eller delar av resultatet, kan den utländska juridiska personen vara skyldig att registrera en filial och därmed bli bokföringsskyldig. En i utlandet delägarbeskattad juridisk person som inte omfattas av filiallagen är däremot inte bokföringsskyldig vare sig enligt bokföringslagen eller enligt filiallagen.

Högsta domstolen har i ett mål ansett att bokföringsskyldigheten för filialer inte regleras i bokföringslagen utan i filiallagen. Domstolen fann också att ett utländskt företag som bedriver verksamhet i Sverige och som är skyldigt att registrera en filial här men låtit bli att göra det, inte undgår bokföringsskyldigheten enligt filiallagen (NJA 2016 s. 169).

En i utlandet delägarbeskattad juridisk person med fast driftställe i Sverige ska lämna särskilda uppgifter om näringsverksamheten m.m. som underlag för hur delägarna ska beskattas, på samma sätt som svenska handelsbolag gör (33 kap. 2 och 6 §§ SFL). Detta gäller under förutsättning att det finns obegränsat skattskyldiga delägare som ska beskattas för den juridiska personens resultat.

Den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen ska i skälig omfattning se till att det finns underlag för att den ska kunna fullgöra både deklarationsskyldigheten och annan uppgiftsskyldighet, samt för att Skatteverket ska kunna kontrollera uppgiftsskyldigheten och beskattningen. Underlagen kan bestå av räkenskaper, anteckningar eller annan lämplig dokumentation (39 kap. 3 § SFL).

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare

Även om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen har en redovisning som är upprättad enligt sitt hemlands redovisningsregler, anser Skatteverket att en obegränsat skattskyldig delägare ska beskattas för en inkomst som är beräknad enligt svenska principer i fråga om bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed samt enligt svenska skatteregler (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.6.1).

Prövning enligt EUF-fördraget och EES-avtalet

Ibland kan en bestämmelse i IL vara tillämplig på svenska handelsbolag, men inte på i utlandet delägarbeskattade juridiska personer. Skatteverket anser att när en prövning görs av om detta strider mot EUF-fördraget och EES-avtalet ska prövningen i normalfallet göras mot den fria etableringsrätten och inte de fria kapitalrörelserna (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.1).

I vilket inkomstslag ska inkomster och utgifter beskattas?

För juridiska personer räknas alla inkomster och utgifter till inkomstslaget näringsverksamhet (13 kap. 2 § IL).

Eftersom en i utlandet delägarbeskattad juridisk person är en juridisk person ska alla inkomster och utgifter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet när personen själv beskattas för sina inkomster.

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare som är juridiska personer

Om det är en obegränsat skattskyldig juridisk person som är delägare i den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, är det bestämmelserna för juridiska personer som gäller och delägarens andel av den utländska juridiska personens inkomst ska redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet (13 kap. 2 § IL).

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare som är fysiska personer

I vilket inkomstslag en obegränsat skattskyldig fysisk person som är delägare ska redovisa sin andel av inkomsten från den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, framgår inte av IL.

Skatteverket anser att det följer av allmänna principer att alla inkomster och utgifter hos en i utlandet delägarbeskattad juridisk person räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för fysiska personer som är delägare, bortsett från vissa kapitalvinster och kapitalförluster som uppstår vid avyttring av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.8.1).

Vidare anser Skatteverket att en delägare som är en fysisk person kan beskattas i inkomstslaget kapital för den i utlandet delägarbeskattade juridiska personens kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter, med stöd av de fria kapitalrörelserna i EUF-fördraget och EES-avtalet. Detta gäller även om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen hör hemma i en stat utanför EES, under förutsättning att delägarens innehav i den juridiska personen inte ger delägaren möjlighet att delta i ledningen och kontrollen av företaget. Om delägaren däremot har möjlighet att delta i ledningen och kontrollen av den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, så är det en direktinvestering som medför att de fria kapitalrörelserna mot tredje land inte kan åberopas, vilket i sin tur medför att beskattningen ska ske i inkomstslaget näringsverksamhet (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.8.1).

Om en delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person ska beskattas i inkomstslaget kapital, enligt samma princip som delägare i svenska handelsbolag, anser Skatteverket att samtliga bestämmelser som avser ett svenskt handelsbolags avyttring av en fastighet eller bostadsrätt ska tillämpas (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.8.1).

Skatteverket anser att delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person normalt inte ska beskattas i inkomstslaget tjänst för uttag ur den juridiska personen (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.8.1).

Indelning i näringsverksamheter

Vid beskattningen måste den eller de verksamheter som en i utlandet delägarbeskattad juridisk person bedriver hänföras till en eller flera näringsverksamheter.

Uttagsbeskattning

Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv ska beskattas för inkomster från verksamhet i Sverige blir reglerna om uttagsbeskattning tillämpliga på samma sätt som för andra juridiska personer.

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare

Skatteverket anser att reglerna om uttagsbeskattning tillämpas på samma sätt när det gäller obegränsat skattskyldiga delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som när det gäller delägare i ett svenskt handelsbolag (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.9.1)

Värdeminskningsavdrag på inventarier

Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv ska beskattas för inkomster från verksamhet i Sverige, och den juridiska personen är bokföringsskyldig och ska upprätta ett årsbokslut finns det möjlighet att göra räkenskapsenlig avskrivning i räkenskaperna (18 kap. 14 § första stycket IL). Om den juridiska personen inte är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen kan värdeminskningsavdrag bara göras genom restvärdesavskrivning (18 kap. 13 § IL).

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare

För att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning krävs att avdraget och inventariernas värde överensstämmer skattemässigt och i räkenskaperna. Troligen finns inte denna överensstämmelse för i utlandet delägarbeskattade juridiska personer som har sin redovisning upprättad enligt ett annat lands normer.

Skatteverket anser att en obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som är hemmahörande i en stat inom EES får tillämpa räkenskapsenlig avskrivning med stöd av den fria etableringsrätten i EUF-fördraget och EES-avtalet, genom att gå tillväga på samma sätt som en delägare i ett CFC-bolag (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.10.1).

Avsättning till periodiseringsfond

Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv ska beskattas för inkomster från verksamhet i Sverige, så finns det möjlighet att göra avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt de bestämmelser som gäller för juridiska personer (30 kap. IL). Bestämmelserna om schablonintäkt och återföring av avsättning till periodiseringsfond blir också tillämpliga för en i utlandet delägarbeskattad juridisk person med fast driftställe i Sverige.

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare som är juridiska personer

Enligt bestämmelserna om periodiseringsfonder finns det inte någon möjlighet för en obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person att göra avdrag för avsättning till periodiseringsfond (30 kap. IL).

Skatteverket anser att obegränsat skattskyldiga juridiska personer som är delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som är hemmahörande i en stat inom EES, med stöd av den fria etableringsrätten i EUF-fördraget och EES-avtalet, kan få göra avsättning till periodiseringsfond på samma sätt som juridiska personer som är delägare i svenska handelsbolag (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.11.1).

Beskattning av obegränsat skattskyldiga delägare som är fysiska personer

Det finns ingen möjlighet för en obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person att göra avdrag för avsättning till periodiseringsfond, enligt bestämmelserna om periodiseringsfonder i 30 kap. IL.

Med hänsyn till etableringsfriheten i EUF-fördraget och EES-avtalet anser Skatteverket att obegränsat skattskyldiga fysiska personer som är andelsägare med bestämmande inflytande i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som är hemmahörande i en annan stat inom EES, kan få göra avdrag för det belopp som de sätter av till periodiseringsfonder förutsatt att de gör motsvarande avdrag i räkenskaperna.

Expansionsfond och räntefördelning – obegränsat skattskyldiga delägare som är fysiska personer

Enligt bestämmelserna om expansionsfond och räntefördelning finns det inte någon möjlighet för en obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person att göra sådana avdrag (34 kap. IL och 33 kap. IL). Bestämmelserna gäller endast för fysiska personer.

Det som anges nedan gäller därför bara obegränsat skattskyldiga fysiska personer som är delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person.

Med hänsyn till etableringsfriheten i EUF-fördraget och EES-avtalet anser Skatteverket att fysiska personer som är andelsägare med bestämmande inflytande i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som är hemmahörande i en annan stat inom EES, kan få göra avdrag för belopp som sätts av till expansionsfond samt får tillämpa reglerna om räntefördelning. Kapitalunderlaget för expansionsfond och räntefördelning bör beräknas som för delägare i svenska handelsbolag.

Avsättning till ersättningsfond

Bestämmelserna om ersättningsfonder är inte begränsade till vissa företagsformer eller till att verksamheten ska bedrivas i Sverige. Det finns därför inget hinder varken för den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv, eller för obegränsat skattskyldiga delägare i den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen, att få göra avdrag (31 kap. IL).

När det gäller svenska handelsbolag står det att avdraget ska beräknas för bolaget. Skatteverket anser att denna princip även ska tillämpas på en i utlandet delägarbeskattad juridisk person (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.12).

Underskott

Bestämmelserna om underskott i inkomstslaget näringsverksamhet i IL är tillämpliga för såväl den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen själv som för dess delägare som ska redovisa sin del av den juridiska personens resultat.

Vid beräkning av resultatet av näringsverksamheten för en juridisk person som har en andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, finns begränsningar i avdragsrätten för underskott i den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen. Läs mer under Andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person.

Beskattningsinträde

Om en person som är skattskyldig i Sverige förvärvar en andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person från någon som inte varit skattskyldig i Sverige för inkomsten, blir reglerna om beskattningsinträde i 20 a kap. IL tillämpliga.

Skatteverket anser att skattskyldigheten uppkommer vid tidpunkten för beskattningsinträdet, och att varken intäktsposter eller kostnadsposter som uppkommit före skattskyldighetens inträde ska tas med när man beräknar det resultat som ska beskattas i Sverige. Det innebär att resultatet vid den svenska beskattningen ska beräknas utifrån att verksamheten påbörjats vid skattskyldighetens inträde. Anskaffningsvärden och anskaffningsutgifter ska bedömas med tillämpning av reglerna om beskattningsinträde i 20 a kap. IL (Skatteverkets ställningstagande Beräkning av andelsägares resultat i delägarbeskattad juridisk person när andelarna förvärvas under räkenskapsåret från någon som inte har varit skattskyldig i Sverige).

Kammarrätten har i två domar uttalat att svensk lagstiftning bygger på en allmän princip som innebär att för att en inkomst ska kunna beskattas i Sverige måste den hänföras till någon som är obegränsat eller begränsat skattskyldig för den i Sverige (KRNS 2016-03-14, mål nr 8907-14 och 8908-14). Detta medför att resultat i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som har uppkommit innan andelarna förvärvas av någon som är skattskyldig i Sverige, inte ska beskattas eller dras av här. Kammarrättens bedömning överensstämmer med Skatteverkets uppfattning (se Skatteverkets ställningstagande Beräkning av andelsägares resultat i delägarbeskattad juridisk person när andelarna förvärvas under räkenskapsåret från någon som inte har varit skattskyldig i Sverige och Skatteverkets rättsfallskommentar Avdrag medges inte för underskott för tid innan det kan hänföras till någon som är skattskyldig i Sverige).

Utdelning på andel som ägs av en i utlandet delägarbeskattad juridisk person

En obegränsat skattskyldig delägare i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person är skattskyldig för personens inkomster (5 kap. 2 a § IL). I denna inkomst kan det ingå utdelning på andelar som ägs av den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen.

Huvudregeln är att utdelning är skattepliktig. Även fysiska personer beskattas för utdelningen i inkomstslaget näringsverksamhet, se ovan under I vilket inkomstslag ska inkomster och utgifter beskattas?

Om delägaren är en juridisk person kan utdelning på andelar som ägs av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer emellertid under vissa förutsättningar vara skattefri enligt reglerna om skattefri utdelning på näringsbetingade andelar (24 kap. 17 b § IL).

Avyttring av andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person

Hur en avyttring av en andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person ska beskattas beror bl.a. på vem som är delägare.

För vissa juridiska personer som äger en andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person som hör hemma i en stat inom EES, kan bestämmelserna om näringsbetingade andelar bli tillämpliga (25 a kap. 3 a § IL). Då är en kapitalvinst skattefri och en kapitalförlust är inte avdragsgill (25 a kap. 5 § IL).

Om avyttringen av andelen är skattepliktig följer det av rättspraxis att bestämmelserna om avyttring av andra tillgångar i 52 kap. IL ska tillämpas när det är fråga om en utländsk handelsbolagsliknande association (RÅ 1997 ref. 36). I exempelvis USA går det att välja mellan bolagsbeskattning och delägarbeskattning för vissa företagsformer. I dessa fall är det valet av beskattningsform som avgör om det är fråga om en i utlandet delägarbeskattad juridisk person eller inte (Skatteverkets ställningstagande Beskattning av i utlandet delägarbeskattade juridiska personer och deras delägare, avsnitt 4.2). Om delägarbeskattning har valts är det 52 kap. IL som ska tillämpas vid avyttring av andelarna.

Om det är en i Sverige obegränsat skattskyldig fysisk person som avyttrar en andel i en i utlandet delägarbeskattad juridisk person, anser Skatteverket att omkostnadsbeloppet utgörs av anskaffningsutgiften för andelen ökad med eventuella förbättringsutgifter. En skattemässig justering av kapitalförlusten kan bli aktuell beroende på omständigheterna i varje enskilt fall. Om den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen är hemmahörande i stat inom EES får omkostnadsbeloppet beräknas på samma sätt som för andelar i ett svenskt handelsbolag.

När är skatteavtal tillämpliga?

Skatteverket anser att för att en delägarbeskattad juridisk persons inkomster ska omfattas av ett svenskt skatteavtal, så måste det uttryckligen anges i avtalet. Det framgår vanligtvis av artikel 1 eller 4. Om det inte framgår av skatteavtalet att det är tillämpligt på delägarbeskattade juridiska personers inkomster blir avtalet inte tillämpligt på den inkomsten, även om det kan tillämpas på delägarens övriga inkomster. Om delägarbeskattade juridiska personers inkomster omfattas av skatteavtalet gäller det bara sådana inkomster som beskattas hos delägare som enligt skatteavtalet har sin hemvist i någon av de avtalsslutande staterna.