Skatteavtal

OECD:s modellavtal

Alla Sveriges skatteavtal utom det mellan de nordiska länderna innehåller en artikel om informationsutbyte (de nordiska länderna har i stället ingått ett särskilt handräckningsavtal). Skatteavtalens artiklar om informationsutbyte bygger normalt på artikel 26 i OECD:s modellavtal, som fick sin nuvarande lydelse den 15 juli 2014. Hänvisningarna nedan avser denna lydelse om inte annat anges.

Många av Sveriges skatteavtal bygger på äldre lydelser av modellavtalet, vilket måste beaktas vid tillämpningen. Särskilt viktigt i detta sammanhang är att artikeln om informationsutbyte i många avtal bygger på en tidigare lydelse av modellavtalets artikel 26 som inte omfattade lika många skatter som den nuvarande lydelsen (se nästa avsnitt).

Vid tolkningen av bestämmelser om informationsutbyte i skatteavtal uppstår samma frågor och tillämpas samma principer som vid avtalstolkningen i övrigt. När den aktuella bestämmelsen bygger på artikel 26 i OECD:s modellavtal är OECD:s kommentarer till modellavtalet av stor betydelse vid tolkningen.

Vilka personer och skatter omfattas?

Enligt artikel 26 punkt 1 kan informationsutbytet gälla tillämpningen av skatteavtalet eller nationell lagstiftning om skatter av varje slag och beskaffenhet (”taxes of every kind and description”), så länge beskattningen inte strider mot avtalet. Informationsutbytet begränsas inte av modellavtalets artikel 1 (som reglerar vilka personer som omfattas) eller artikel 2 (som reglerar vilka skatter som omfattas).

Artikel 26 punkt 1 innebär att informationsutbyte kan ske med stöd av avtalet även om uppgifterna inte har betydelse för tillämpningen av avtalet utan endast nationell skattelagstiftning, så länge beskattningen inte strider mot avtalet.

Bestämmelsen innebär vidare att informationsutbyte kan ske med stöd av avtalet även om uppgifterna ska användas för uttag av en skatt som inte omfattas av avtalet enligt artikel 2. Vad som krävs för att en pålaga överhuvudtaget ska vara en skatt i den mening som avses i artikel 26 punkt 1 berörs inte i OECD:s kommentar. Gränsdragningssvårigheter kan uppstå i förhållande till offentligrättsliga avgifter, till exempel obligatoriska socialförsäkringsavgifter.

Före år 2000 var artikel 26 punkt 1 utformad så att informationsutbyte kunde ske endast för att tillämpa skatteavtalet eller nationell lagstiftning om sådana skatter som omfattas av avtalet. Många av Sveriges skatteavtal är utformade på detta sätt och ger därför inte möjlighet till ett lika omfattande informationsutbyte som modellavtalets nuvarande lydelse, vilket måste beaktas vid tillämpningen. Vilka skatter som omfattas av ett skatteavtal regleras normalt i artikel 2.

Informationsutbyte kan ske med stöd av artikel 26 punkt 1 även om uppgifterna gäller en person som inte omfattas av avtalet enligt artikel 1. Stat A kan exempelvis begära uppgifter från stat B om den verksamhet som bedrivs där av ett företag som inte har hemvist i någon av staterna, förutsatt att uppgifterna har betydelse för något skattesubjekts beskattning i stat A.

En begränsning av möjligheterna till informationsutbyte följer av att uppgifterna enligt artikel 26 punkt 1 ska vara ”foreseeably relevant” för tillämpningen av skatteavtalet eller nationell skattelagstiftning i någon av de avtalsslutande staterna. Enligt ordalydelsen gäller detta krav vid allt informationsutbyte men har praktisk betydelse främst vid informationsutbyte på begäran. Innebörden utvecklas i OECD:s kommentar (kommentarspunkterna 5 – 8.1 till artikel 26).

Vilka former av informationsutbyte omfattas?

I artikel 26 räknas inte upp vilka former av informationsutbyte bestämmelsen ger stöd för. Av OECD:s kommentar framgår dock att den utgör rättslig grund för alla vedertagna former av informationsutbyte (kommentarspunkterna 9 och 9.1 till artikel 26).

Utbyte med stöd av artikel 26 behöver inte avse uppgifter om enskilda skattebetalare utan kan avse exempelvis riskanalysmetoder eller förfaranden för skatteflykt (kommentarspunkt 5.4 till artikel 26).

Artikeln ger stöd för de behöriga myndigheterna i de avtalsslutande staterna att ingå överenskommelser som närmare reglerar vad informationsutbytet ska omfatta och hur det ska ske. Sådana överenskommelser är nödvändiga för att automatiskt informationsutbyte ska kunna ske. En modell för överenskommelser om automatiskt informationsutbyte har tagits fram av OECD. I vissa skatteavtal innehåller artikeln om informationsutbyte en särskild punkt om kompletterande överenskommelser mellan de behöriga myndigheterna (t.ex. artikel 26 punkt 3 i skatteavtalet med Frankrike och artikel 26 punkt 4 i skatteavtalet med USA).

Angående Skatteverkets behörighet att ingå överenskommelser med myndighet i den andra avtalslutande staten, se Kompletterande lagstiftning och bemyndigande.

FATCA-avtalet med USA

Det så kallade FATCA-avtalet mellan Sverige och USA om automatiskt informationsutbyte om finansiella konton har ingåtts med stöd av artikel 26 i skatteavtalet mellan länderna (prop. 2014/15:41 s. 54 och 207–208). På grund av sin omfattning är det av ett helt annat slag än OECD:s modell för överenskommelser mellan behöriga myndigheter om automatiskt informationsutbyte.

Sekretess

Enligt artikel 26 punkt 2 ska uppgifter som en part mottar enligt avtalet behandlas som hemliga på samma sätt som upplysningar som har erhållits enligt den interna lagstiftningen i denna part. Sekretessens omfattning i den mottagande staten är alltså beroende av den nationella lagstiftningen i denna stat.

Du kan läsa mer om tillämpningen av svensk sekretesslagstiftning på uppgifter som har mottagits genom informationsutbyte under Sekretess och behandling av uppgifter.

Användningsbegränsningar

I artikel 26 punkt 2 anges vilka personer och myndigheter i den mottagande staten som får ta del av eller använda uppgifterna och för vilka ändamål detta får ske. Dessa användningsbegränsningar är oberoende av den nationella lagstiftningen i den mottagande staten.

Vissa skatteavtal innehåller ytterligare begränsningar på så sätt att uppgifterna inte får användas för åtal om skattebrott.

Användningsbegränsningar i en artikel om informationsutbyte i ett av Sveriges skatteavtal gäller oavsett vad som annars föreskrivs i svensk lagstiftning (24 § LÖHS).

Sista meningen i artikel 26 punkt 2 innebär en väsentlig utvidgning av möjligheterna att använda uppgifter som har lämnats med stöd av skatteavtalet. Den mottagande staten får använda uppgifterna för andra ändamål än de som annars är tillåtna enligt punkt 2, om användningen är tillåten enligt lagstiftningen i båda avtalsslutande stater och den behöriga myndigheten i den utlämnande staten samtycker till den.

Du kan läsa mer om användningsbegränsningar under Sekretess och behandling av uppgifter.

Förhållandet till andra rättsakter om informationsutbyte

Skatteverket har utfärdat ett ställningstagande om val av rättsakt vid informationsutbyte på begäran.

Kompletterande lagstiftning och bemyndigande

Vid handläggningen i Sverige av ärenden om informationsutbyte enligt skatteavtal gäller LÖHS och förordningen (1990:320) om ömsesidig handräckning i skatteärenden.

Skatteverket är behörig myndighet enligt LÖHS. Skatteverket är därmed behörigt att genomföra informationsutbyte enligt skatteavtal, utom om utbytet ska ske i ett ärende som gäller indrivning (3, 4 och 14 §§ LÖHS).

Som behörig myndighet enligt LÖHS får Skatteverket ingå överenskommelse med myndighet i annan avtalsslutande stat om hur informationsutbytet enligt ett skatteavtal mellan Sverige och denna stat ska genomföras. Det kan gälla exempelvis samordnade skatteutredningar eller automatiskt utbyte av kontrolluppgifter (16 § förordningen [1990:320] om ömsesidig handräckning i skatteärenden).