Upplagshavares avdrag

Bruttoredovisning – avdrag görs i deklarationen

Vid redovisning av tobaksskatt tillämpas bruttoredovisning. Det innebär att skatt ska redovisas för alla varor som skattskyldighet har inträtt för. Upplagshavaren kan dock i vissa fall göra avdrag i deklarationen. Om avdrag medges innebär det att skatt inte behöver betalas för varorna.

Tobaksvaror som skattskyldighet tidigare har inträtt för och som förts in i upplagshavarens skatteupplag

En upplagshavare får göra avdrag för tobaksskatt på varor för vilka skattskyldighet enligt LTS tidigare har inträtt och som förts in i upplagshavarens skatteupplag (32 § första stycket 1 LTS).

Rätten till avdrag förutsätter att varorna har förts in i ett skatteupplag, d.v.s. att varorna tas in i uppskovsordningen igen (jfr prop. 2009/10:40 s. 185).

Bestämmelsen innebär t.ex. att en upplagshavare som blivit skattskyldig på grund av att denne tagit emot beskattade varor får göra avdrag för skatten. Rätten till avdrag gäller även varor som återtagits i samband med återgång av köp (jfr prop. 2009/10:40 s. 185). Rätten till avdrag gäller också varor som en ny upplagshavare kan ha i sitt lager när denne godkänns som upplagshavare. Den som vill yrka avdrag för ingående lager vid tidpunkten för godkännande bör inventera och upprätta en förteckning över detta lager (jfr prop. 1994/95:56 s. 104).

Tobaksvaror som tagits emot för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg

En upplagshavare får göra avdrag för tobaksskatt på varor som har tagits emot för förbrukning ombord på ett fartyg eller ett luftfartyg på resa till utländsk ort av någon som har tillstånd enligt lagen om proviantering av fartyg och luftfartyg (32 § första stycket 2 LTS).

Tillstånd att proviantera beviljas av Tullverket efter ansökan från den som bedriver verksamhet ombord på fartyget eller luftfartyget.

Med utländsk ort menas här både annat EU-land och tredje land. Avdragsrätten omfattar därmed varor som tagits emot för förbrukning ombord på fartyg eller luftfartyg på resa till såväl annat EU-land som tredje land.

För att upplagshavaren ska ha rätt till avdrag krävs att tillståndshavaren har tagit emot varorna. Rätten till avdrag inträder i samma stund som tillståndshavaren tar varorna i sin besittning. Avdraget medges inte om varorna försvinner under transporten till tillståndshavaren (jfr prop. 1998/99:86 s. 97).

I och med att upplagshavaren har rätt att göra avdrag för skatt på varor som har tagits emot av tillståndshavare för proviantering har tillståndshavaren möjlighet att ta emot varorna utan skatt för förbrukning ombord på resa till utländsk ort.

Rättsfall: får en upplagshavare göra avdrag vid anlitande av mellanhand vid leverans av varor till fartyg?

AB X var godkänd som upplagshavare och hade gjort avdrag enligt 32 § första stycket 5 LTS (numera 32 § första stycket 2 LTS) för skatt på tobaksvaror som levererats till ett fartyg med provianteringstillstånd. Det var AB Y som hade beställt varorna till fartyget av AB X. AB Y var dock inte godkänd som upplagshavare. AB Y hämtade sedan varorna hos AB X. AB X fakturerade AB Y för varorna och AB Y fakturerade i sin tur fartyget och tog emot betalning av dem. Kammarrätten fann att vad som förekommit i målet inte gav anledning till någon annan bedömning än den länsrätten gjort. Länsrätten fann att rätt till avdrag inte förelåg vid anlitande av mellanhand på så sätt som AB X gjort vid leverans av tobaksvaror till en innehavare av provianteringstillstånd (KRSU 2006-06-02, mål nr 484-05, 485-05).

Rättsfall: får en upplagshavare göra avdrag för varor som levererats till fartyg av mellanhand?

AB X var godkänd som upplagshavare och hade gjort avdrag enligt 32 § första stycket 5 LTS (numera 32 § första stycket 2 LTS) för skatt på tobaksvaror som levererats till fartyg med provianteringstillstånd. AB X hade sålt varorna till AB Y och AB Z som dock inte var godkända som upplagshavare. AB Y och AB Z hade sedan sålt varorna vidare till fartyg med provianteringstillstånd. Varorna levererades till fartygen av AB Y och AB Z. Kammarrätten fann att varorna lämnat den skattefria sfären innan de togs emot för förbrukning ombord på fartyg på sätt som stadgas i 32 § första stycket 5 LTS (numera 32 § första stycket 2 LTS) och att skattskyldighet därmed har uppstått för AB X (KRSU 2007-06-14, mål nr 1210-07, 1211-07).

Tobaksvaror som tagits emot för försäljning ombord på fartyg eller luftfartyg

En upplagshavare får göra avdrag för tobaksskatt på varor som har tagits emot för försäljning ombord på ett fartyg eller ett luftfartyg på resa till tredje land av någon som har tillstånd enligt lagen om proviantering av fartyg och luftfartyg (32 § första stycket 3 LTS).

Rätten till avdrag omfattar endast varor som har tagits emot för försäljning ombord på fartyg eller luftfartyg på resor till tredje land, d.v.s. inte på resor till ett annat EU-land. Någon skattefri försäljning ombord på fartyg och luftfartyg är inte tillåten på resor inom EU (jfr prop. 1998/99:86 s. 96-97).

I övrigt gäller motsvarande principer för avdragsrätten som för varor som har tagits emot för förbrukning ombord.

Kammarrätten har i flera domar prövat frågan om en upplagshavares anlitande av mellanhand vid leverans av tobaksvaror till fartyg med provianteringstillstånd ger rätt till avdrag.

Tobaksvaror som beskattats i annat EU-land p.g.a. avvikelse från en uppskovsflyttning

En upplagshavare får göra avdrag för tobaksskatt på varor som har beskattats i ett annat EU-land i sådana fall som avses i 27 § LTS under förutsättning att det andra EU-landets skatteanspråk är befogat (32 § första stycket 4 LTS).

Bestämmelsen avser det fallet då en svensk upplagshavare har betalat skatt i Sverige med anledning av att varor som denne har sänt iväg under ett uppskovsförfarande inte har nått angiven destination och det senare visar sig att ett annat EU-land har ett befogat skatteanspråk på den skatt som ska tas ut med anledning av att varorna har avvikit från uppskovsflyttningen. Om varorna i ett sådant fall blir beskattade i ett annat EU-land får upplagshavaren göra avdrag för den skatt han redan betalat i Sverige.

Tobaksvaror som sålts i en exportbutik

En upplagshavare som bedriver verksamhet i en exportbutik får göra avdrag för tobaksskatt på varor som har levererats till resenär som kan uppvisa en färdhandling för resa till tredje land. Avdrag medges dock högst med vad som enligt 4 § lagen om exportbutiker (tidigare 3 §) får säljas till varje resenär (32 § andra stycket LTS).

Med färdhandling menas ombordstigningshandling (boardingkort) som utfärdats av flygbolaget, där flygnummer, avreseflygplats och ankomstflygplats framgår. Med avreseflygplats avses den flygplats som angetts på färdhandlingen som startflygplats. Med ankomstflygplats avses den flygplats som angetts på färdhandlingen som landstigningsflygplats (2 § RSFS 2001:7).

Skatteverket anser att resenärens slutdestination ska vara ett land utanför EU:s skatteområde (s.k. tredje land) för att resenären ska få handla obeskattade unionsvaror. För att få handla måste resenären visa färdhandlingar för hela resan, d.v.s. ett eller flera boardingkort ska vara löst för hela resan med angivande av ankomstflygplatsen i tredje land. Om resenären vid resan till tredje land mellanlandar i ett annat EU-land får avsikten med mellanlandningen endast vara att byta plan. Om resenären har planerat ett uppehåll som ger utrymme för mer än detta har han eller hon inte rätt att handla obeskattade varor. Om resenären på avreseflygplatsen har checkat in för hela resan till ett tredje land kan resenären alltså ha rätt att köpa obeskattade unionsvaror trots att han eller hon mellanlandar i ett annat EU-land. Upplagshavaren har därmed endast avdragsrätt för tobaksskatten för resenärer som visat färdhandling för hela resan till tredje land, d.v.s. boardingkort som avser resa med slutdestination i tredje land.

Inget avdrag för kundförlust, export och varor som förstörts p.g.a. oförutsedda händelser eller force majeure

En upplagshavare får inte göra avdrag för att en kund inte har betalat, s.k. kundförlust (jfr prop. 1994/95:56 s. 103).

Upplagshavaren får inte heller göra avdrag för tobaksskatt på varor som exporteras (jfr prop. 2009/10:40 s. 186). Angående varor som exporteras kan upplagshavare undvika att varorna beskattas genom att flytta varorna under uppskovsförfarande från sitt skatteupplag till den plats där varorna lämnar EU. I sådant fall inträder aldrig skattskyldighet för upplagshavaren. Om varorna däremot tas ut från skatteupplaget utan att flyttas under uppskovsförfarande inträder skattskyldighet för upplagshavaren. Om varorna därefter blir exporterade har upplagshavare alltså inte rätt att göra avdrag för skatten på varorna i den deklaration som upplagshavaren ska lämna. Upplagshavaren har dock möjlighet att söka återbetalning av skatten genom särskild ansökan om återbetalning enligt 30 § LTS.

Upplagshavaren får inte heller göra avdrag för tobaksskatt på varor som under ett uppskovsförfarande blivit fullständigt förstörda på grund av oförutsedda händelser eller force majeure eftersom varorna i sådant fall undantas från skatteplikt enligt 18 § första stycket 1 b LTS.